I SA/Łd 1006/13

Dnia 30 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant pomocnik sekretarza Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu w dniu 30 października 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki z o.o. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kosztów postępowania podatkowego. oddala skargę. I SA/Łd 1006/13 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy R. z [...] ustalające A. Spółce z o.o. koszty postępowania podatkowego w kwocie 4.674 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że w trakcie postępowania podatkowego w sprawie określenia Spółce z o.o. A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok, organ pierwszej instancji wzywał podatnika do określenia wartości budowli wchodzących w skład nieruchomości położonej w N. przy ul. A. 8, tj. studni głębinowych, sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, stacji uzdatniania wody, budowli ziemnych wraz ze zbiornikami na wodę (wezwanie z dnia 12 października 2012 r.). Na powyższe wezwanie podatnik nie odpowiedział. Wobec powyższego organ powołał biegłego - rzeczoznawcę majątkowego, w celu ustalenia wartości budowli, co było niezbędne dla dokonania wymiaru podatku od nieruchomości (postanowienie z dnia [...]) Powołany biegły, po przeprowadzeniu oględzin nieruchomości, sporządził opinię, w której ustalił wartość ww. budowli. W oparciu o tę opinię organ wydał w dniu [...] decyzję w sprawie określenia ww. Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok. Wartość swojej opinii biegły wycenił na kwotę 3.900 zł (netto), tj. 4.797,00 zł (brutto) - faktura VAT nr [...] z dnia 6 grudnia 2012 r. Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 264 -271 Ordynacji podatkowej, organ pierwszej instancji ustalił Spółce z o.o. A. koszty postępowania podatkowego w kwocie 4.674,00 zł, wskazując termin płatności - 14 dni od dnia następnego po dniu doręczenia postanowienia. W uzasadnieniu przedstawił stan faktyczny sprawy. Wskazał, iż stosownie do art. 267 § 1 pkt 5 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: Ordynacja podatkowa, stronę obciążają koszty powstałe z jej winy, a w szczególności koszty wynikłe z nieprzedstawienia dowodu w wyznaczonym terminie. Organ zaznaczył, że objęte wyceną dwie studnie głębinowe, tj. oznaczonych symbolem 2a i V, nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wartość wyceny tych studni biegły określił na kwotę 100 zł (netto). Stąd też wartość wyceny budowli, niezbędna do opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości na 2012 rok wyniosła 3.800 zł (netto), tj. 4.674 zł (brutto). Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. w postanowieniu z dnia [...] wskazało, że zgodnie z art. 155 Ordynacji podatkowej w trakcie postępowania podatkowego organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. W rozpoznawanej sprawie wskazanie wartości budowli było niezbędne dla określenia Spółce podatku od nieruchomości na 2012 rok. Przytaczając treść art. 4 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 5 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", organ stwierdził, że to podatnik ma określić wartość budowli dla dokonania wymiaru podatku od nieruchomości. Jeżeli tego nie uczyni - jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - organ podatkowy powołuje biegłego, który ustala wartość budowli. Podjęte przez organ działania miały umocowanie w art. 4 ust. 7 u.p.o.l. Powołany biegły rzeczoznawca majątkowy sporządził w dniu 6 grudnia 2012 r. operat szacunkowy, w którym określił wartość budowli na dzień 1 stycznia 2012 r. W oparciu o ten operat Wójt Gminy R. w dniu [...] wydał decyzję, w której określił Spółce z o.o. A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok. Co do zasadności poniesienia przez Spółkę kosztów postępowania podatkowego, tj. sporządzenia operatu szacunkowego, organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z art. 264 Ordynacji podatkowej, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina. Natomiast obciążenie strony kosztami postępowania podatkowego jest odstępstwem od tej reguły. Jednak strona może ponosić tylko takie koszty postępowania podatkowego, które wyraźnie przewidują przepisy. Zgodnie z art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach. Do takich przepisów niewątpliwie należy powołany wyżej art. 4 ust. 7 u.p.o.l., który jasno wskazuje, że w przypadku gdy podatnik nie określi wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. W dobrze pojętym interesie podatnika jest więc określenie wartości budowli, zgodnie z przepisami u.p.o.l. W tej sytuacji za nieuzasadnione uznano odwoływanie się przez skarżącą do konieczności oceny przez organ, czy "nieprzedstawienie dowodu" miało charakter zawiniony. Organ zauważył, że możliwość rozstrzygania o wysokości kosztów, które strona jest obowiązana ponieść, daje organom podatkowym art. 269 Ordynacji podatkowej. Wydane na podstawie tego przepisu postanowienie o kosztach postępowania jest odrębnym aktem administracyjnym, dotyczącym kwestii incydentalnej, niezwiązanej z istotą sprawy, lecz z czynnościami postępowania. Wobec powyższego organ pierwszej instancji nie naruszył przepisów Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sprawie ustalenia kosztów bez jego formalnego wszczęcia i bez zapewnienia stronie możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym. W niniejszej sprawie toczyło się postępowanie w sprawie określania Spółce z o.o. A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 r., wszczęte postanowieniem z dnia 1 lutego 2012 r. W tym postępowaniu strona miała zapewnione prawo czynnego udziału, w tym prawo do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Postępowanie w tym przedmiocie zakończyło się przed organem podatkowym pierwszej instancji wydaniem decyzji z dnia [...] określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok. Jak przyznaje to sama skarżąca w zażaleniu, postępowanie w sprawie obciążenia podatnika kosztami należy uznać za postępowanie wpadkowe do postępowania głównego. Zatem trudno znaleźć uzasadnienie dla stanowiska, że organ był zobligowany do wydawania postanowienia w sprawie wszczęcia postępowania w zakresie obciążenia podatnika kosztami, czy też obowiązany był zapewnić stronie czynny udział w tym postępowaniu. Kolegium zgodziło się ze skarżącą, że organ pierwszej instancji w sentencji zaskarżonego postanowienia nieprawidłowo powołał się na art. 264 - 271 Ordynacji podatkowej, tj. wszystkie przepisy rozdziału 23 dotyczącego kosztów postępowania, bowiem podstawa prawna powinna być wskazana w sposób jasny i precyzyjny, nie dyskwalifikuje to jednak zaskarżonego postanowienia. Za nieprzekonujący uznał także zarzut zażalenia, sprowadzający się do stwierdzenia "nie wiadomo, który biegły, w jakiej dacie i na jaki temat sformułował opinię, za którą (spółka) ma zapłacić". W zaskarżonym postanowieniu organ podał, że chodzi o opinię biegłego rzeczoznawcy, który ustalał wartość budowli, niezbędną dla dokonania wymiaru podatku od nieruchomości. Wprawdzie organ nie wskazał wprost, że chodzi o operat szacunkowy sporządzony 6 grudnia 2012 r. przez rzeczoznawcę majątkowego mgr inż. M. R., jednakże nie ulega wątpliwości, iż w przedmiotowej sprawie był sporządzony tylko jeden operat dotyczący określenia wartości budowli znajdujących się na nieruchomości należącej do Spółki. Kserokopię ww. operatu otrzymał, przy zapoznawaniu się z aktami sprawy w dniu 20.12.2012 r., radca prawny T. C. - pełnomocnik Spółki. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jego uchylenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz w związku z art. 121, 122 i 127 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnione utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji wydanego z naruszeniem prawa, tj. art. 217 § 1 pkt 4 i § 1 Ordynacji podatkowej, wyrażającym się wydaniem orzeczenia bez wskazania podstawy prawnej, a także poprzez prowadzenie postępowania w sprawie ustalenia kosztów bez jego formalnego wszczęcia i możliwości zapoznania się przez stronę z materiałem zgromadzonym w sprawie oraz wydanie orzeczenia bez należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego, co spowodowało niemożność prawidłowej kontroli tego aktu, podczas gdy prawidłowym orzeczeniem organu II instancji powinno być uchylenie postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie orzeczenia organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, 2) art. 267 § 1 pkt 5 lit. b) Ordynacji podatkowej poprzez niewykazanie, że podatnik był zobowiązany do dostarczenia żądanego przez organ dowodu oraz brak wykazania winy podatnika. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 4 ust. 7 u.p.o.l. jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. W przypadku gdy podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub wartość ustalona przez biegłego jest wyższa co najmniej o 33 % od wartości określonej przez podatnika, koszty ustalenia wartości przez biegłego ponosi podatnik. Stosownie do art. 269 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia, wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia. Organ podatkowy może obciążyć podatnika kosztami opinii biegłego, który dokonał wyceny budowli dla potrzeb podatku od nieruchomości. Jednak wydanie postanowienia o obciążeniu kosztami możliwe jest dopiero po zakończeniu postępowania wymiarowego, dotyczącego istoty sprawy. W omawianym przypadku organ pierwszej instancji zakończył postępowanie wymiarowe, wydając decyzję w dniu [...] i w tej samej dacie orzekł o obciążeniu podatnika kosztami postępowania, co należy uznać za prawidłowe. Podstawą do wydania takiego rozstrzygnięcia była okoliczność nieokreślenia wartości budowli przez podatnika. W sytuacji złożenia przez podatnika deklaracji, powołanie biegłego do ustalenia wartości budowli nie powinno nastąpić bez uprzedniego zachowania trybu przewidzianego w art. 274a Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu, w razie wątpliwości co do rzetelności złożonej deklaracji, organ podatkowy wzywa podatnika do udzielenia niezbędnych wyjaśnień lub uzupełnienia deklaracji, wyznaczając mu odpowiedni termin oraz wskazując przyczyny, ze względu na które dane zawarte w deklaracji podaje się w wątpliwość. Dopiero nieudzielenie odpowiednich wyjaśnień lub odmowa uzupełnienia zeznania uzasadniają powołanie biegłego do ustalenia wartości budowli, zgodnie z art. 4 ust. 7 u.p.o.l. Tak właśnie było w omawianej sprawie. Organ pierwszej instancji wzywał podatnika do określenia wartości budowli wchodzących w skład nieruchomości położonej w N. przy ul. A. 8, tj. studni głębinowych, sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, stacji uzdatniania wody, budowli ziemnych wraz ze zbiornikami na wodę (wezwanie z dnia 12 października 2012 r.). Na powyższe wezwanie podatnik nie odpowiedział. Wobec powyższego organ powołał biegłego rzeczoznawcę majątkowego, w celu ustalenia wartości budowli. Biegły wydał opinię, w oparciu o którą organ wydał decyzję określającą Spółce wysokość zobowiązania podatkowego. Organ obciążył podatnika kosztami opinii biegłego, dotyczącymi wyłącznie budowli podlegających opodatkowaniu, co należy uznać za prawidłowe. Kolegium trafnie wyjaśniło, że przepis art. 4 ust. 7 u.p.o.l. nie uzależnia możliwości obciążenia podatnika kosztami opinii biegłego od zawinienia podatnika. Podstawą takiego obciążenia są okoliczności obiektywne: brak określenia wartości budowli przez podatnika lub procentowa różnica pomiędzy wartością budowli ustaloną przez biegłego i wartością zadeklarowaną przez podatnika. W myśl art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Na podstawie § 2 wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Podstawowym celem postępowania podatkowego jest rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, wynikającej z faktu istnienia uprawnień i obowiązków podatkowych. Omawiana sprawa natomiast nie dotyczy tego przedmiotu, lecz kwestii incydentalnej, dlatego przepis art. 165 Ordynacji podatkowej nie ma tu zastosowania. W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy wyczerpująco ustosunkował się również do kwestii podstawy prawnej wskazanej szeroko w postanowieniu pierwszej instancji. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) orzekł jak w sentencji.