I SA/Łd 1011/13

Dnia 14 stycznia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant Asystent sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 14 stycznia 2014 roku na rozprawie sprawy ze skargi P. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2012 oddala skargę. I SA/Łd 1011/13 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] r. ustalającą P. S. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 rok w kwocie 845 zł. Powyższa decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. Na podstawie umowy najmu z dnia 1 września 2009 r., aneksowanej 14 stycznia 2010 r., a następnie z dnia 1 stycznia 2012 r., P. S. wynajmuje od Miasta (Gminy) Ł., reprezentowanego przez jednostkę budżetową Przedszkole Miejskie Nr [...], lokal użytkowy położony w Ł. przy ul. A 22B o powierzchni 38,50 m2. W dniu 22 stycznia 2010 r. P. S. złożył do organu I instancji informację w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 rok, deklarując do opodatkowania 38,50 m2 powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W oparciu o powyższą informację, na zasadzie kontynuacji, Prezydent Miasta Ł. decyzją z dnia [...] r. ustalił P. S. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 rok w kwocie 845,00 zł, opodatkowując podatkiem od nieruchomości 38,50 m2 powierzchni budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Od powyższej decyzji odwołanie wniósł P. S., wskazując, że z art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wynika, aby najemca był podatnikiem podatku od nieruchomości. Ponadto działalność gospodarcza prowadzona jest tylko w pomieszczeniu o powierzchni 17,00 m2, pozostałe pomieszczenia, w ocenie strony, nie powinny być opodatkowane stawką za działalność gospodarczą, ponieważ pełnią funkcję sanitarną (toaleta) i wypoczynkową. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpoznaniu powyższego odwołania, utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy, uprzednio odwołując się do treści art. 3 ust. 1 pkt 4, art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 4 ust. 1 pkt i art. 6 ust. 6, ust. 7 zd. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), przepisów art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 Ordynacji podatkowej oraz art. 336 i art. 338 Kodeksu cywilnego, stwierdził, że w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego przyjąć należy, iż P. S. wynajmujący na podstawie umowy najmu z dnia 1 września 2009 roku, aneksowanej 14 stycznia 2010 roku, a następnie z dnia 1 stycznia 2012 roku, lokal stanowiący własność Gminy (Miasta) Ł., jest posiadaczem w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 336 Kodeksu cywilnego, bowiem w sposób faktyczny włada lokalem na podstawie wiążącej strony umowy najmu, mając jednocześnie wolę tego władztwa dla siebie jako najemca. Z tego względu jest podatnikiem podatku od nieruchomości i ciąży na nim obowiązek podatkowy w tym podatku. Organ podkreślił przy tym, że gdyby nieruchomość była własnością podmiotu innego niż Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego, to obowiązek ciążyłby na jej właścicielu, na zasadzie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Gdy natomiast nieruchomość Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego znajduje się w posiadaniu zależnym, wówczas obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W rozpoznawanym przypadku podatnikiem jest najemca, nie zaś dzierżąca lokal w imieniu Miasta Ł. jednostka budżetowa - Przedszkole Miejskie Nr [...]. Odwołując się następnie do treści uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie utworzenia przedszkola publicznego i uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie przekształcenia przedszkoli miejskich prowadzonych przez Miasto Ł. z zakładów budżetowych w jednostki budżetowe oraz art. 11 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 124 ze zm.), organ odwoławczy podkreślił, że za podatnika podatku od nieruchomości, na mocy art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, należy uważać stronę, a nie jednostkę budżetową Przedszkole Miejskie Nr [...]. W ocenie organu podejmowane przez tę jednostkę działania miały na celu jedynie zapewnienie prawidłowego gospodarowania gminnym mieniem, a wszelkie czynności mające za przedmiot nieruchomości gminne były dokonywane na rzecz i w interesie ich właściciela. Przy czym w przeciwieństwie do posiadacza jednostka budżetowa Przedszkole Miejskie Nr [...] nie zarządzała mieniem "dla siebie", lecz sprawowała władztwo nad nieruchomościami na rzecz i w interesie ich właściciela. Tym samym oznacza to, że za posiadacza nieruchomości stanowiących własność Gminy Miasto Ł. należy uznać P. S. Jego posiadanie zostało oparte na tytule prawnym, tj. umowie najmu zawartej z właścicielem, a nie posiadaczem zależnym. Ziszczenie się tego warunku pozwala zatem stwierdzić, że P. S. jest w rozpoznawanej sprawie podatnikiem podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, za podatnika podatniku od nieruchomości nie można bowiem uważać dzierżyciela pełniącego funkcje administratora nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że na fakt powstania obowiązku podatkowego strony w niniejszej sprawie nie ma wpływu to, czy w umowie najmu przedmiotowego lokalu wskazano na istnienie tego obowiązku, czy też nie. Umowa najmu, jako umowa cywilnoprawna, zawarta pomiędzy właścicielem nieruchomości a najemcą ma regulować stosunki cywilnoprawne pomiędzy stronami, tzn. w szczególności: kwestie stron umowy, przedmiot najmu, czas najmu, uprawnienia wynajmującego i najemcy, obowiązek płatności czynszu etc., nie zaś obowiązki publicznoprawne, a takim jest obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, powstający wskutek posiadania, także zależnego, nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, wprost wynikający z przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy odwołując się do treści art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazał, że w zaskarżonej decyzji, podobnie jak w decyzjach za pozostałe lata, organ I instancji opodatkował powierzchnie użytkowe budynków związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - 38,50 m2. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 powyższej ustawy przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części należy rozumieć powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych: za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Zdaniem organu, podstawa opodatkowania wynika po pierwsze, z umowy najmu, a po drugie, ze złożonej przez P. S. informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 za 2010 rok. Z obydwu tych dowodów wynika przyjęta przez organ I instancji podstawa opodatkowania 38,50 m2 powierzchni użytkowych budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ podniósł przy tym, że zgodnie z przepisem art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" rozumie się "grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". Organ podkreślił także, iż z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, zapadłego w oparciu o obowiązujący od 1 stycznia 2003 roku stan prawny, wynika, że sam fakt objęcia we władanie przez przedsiębiorcę nieruchomości powoduje, że staje się on posiadaczem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub takie, w których prowadzona jest działalność innego rodzaju, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Tym samym każda nieruchomość w posiadaniu przedsiębiorcy winna być opodatkowana według stawek przewidzianych dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z trzema wyjątkami wskazanymi w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tzn.: z wyjątkiem "budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami", z wyjątkiem "gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych" (w oparciu o odesłanie w art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) tej ustawy) i z wyjątkiem sytuacji, gdy"przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych". W ocenie organu odwoławczego, żadna z tych sytuacji nie występuje w rozpoznawanej sprawie, stąd też wobec przedmiotowego lokalu organ I instancji prawidłowo zastosował stawkę dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Strona bowiem jest przedsiębiorcą (NIP [...], REGON [...]), prowadzi działalność, której przedmiotem jest wypożyczanie kaset wideo, płyt CD, DVD itp., z głównym miejscem wykonywania działalności gospodarczej w wynajmowanym lokalu przy ul. A 22B (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej: https://ceidg.gov.pl/). Ponadto zgodnie z umową najmu P. S. zobowiązał się do prowadzenia w przedmiotowym lokalu działalności polegającej na sprzedaży i wypożyczalni kaset oraz płyt. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutu podatnika dotyczącego opodatkowania stawką podatku dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej całej nieruchomości, podczas gdy działalność gospodarcza prowadzona jest, w jego ocenie, tylko w pomieszczeniu o pow. 17 m2, a pozostałe spełniają funkcję sanitarną (toaleta) i wypoczynkową, stwierdził, że wynajmowany przez P. S. lokal użytkowy jest w całości związany z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako zorganizowana część jego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Organ podkreślił przy tym, że przedmiotowy lokal jest w całości wynajęty dla potrzeb prowadzonej przez podatnika działalności, cel wynajęcia lokalu jest zgodny z przedmiotem tej działalności, a lokal został wskazany w ewidencji działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia tej działalności. Dodał również, iż pomieszczenia socjalne w lokalu przedsiębiorcy także są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, stąd też są opodatkowane najwyższą stawką podatku od nieruchomości, przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem związania z działalnością nie można utożsamiać z zajęciem na podejmowanie czynności działalności gospodarczej. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie organu I instancji zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami postępowania dowodowego wynikającymi z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy wydał zaskarżoną decyzję w oparciu o dane wynikające ze złożonej przez podatnika informacji oraz wiążących stronę umów najmu przedmiotowego lokalu. Podkreślił przy tym, że w związku z faktem, iż zaskarżona decyzja została wydana w oparciu o złożoną w 2010 roku informację, na zasadzie kontynuacji, w oparciu o przepisy art. 123 § 2, art. 165 § 5 pkt 1, art. 200 § 2 pkt 1 i art. 210 § 5 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie był zobligowany do doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania, wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, ani też uzasadnienia decyzji. Na powyższą decyzję podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie, względnie uchylenie także decyzji organu I instancji. A ponadto wniósł o zasądzenie kosztów postępowania na jego rzecz według norm przepisanych. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie, iż jako najemca przedmiotowego lokalu nie jest wymieniony w art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stwierdził przy tym, że w uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż jest posiadaczem lokalu. Nie kwestionuje tego faktu, jednakże w świetle art. 3 ust. 1 pkt 4 tej ustawy nie każdy posiadacz jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Nie jest nim posiadacz władający lokalem na podstawie umowy zawartej z innym podmiotem, aniżeli właściciel lokalu lub z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa. Dodał, że umowa, na podstawie której wynajmuje przedmiotowy lokal, jest zawarta z Dyrektorem Przedszkola Miejskiego Nr [...] w Ł., M.K. Właścicielem wynajmowanego lokalu jest zaś Gmina Ł. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a tym samym zachodzi brak podstaw do jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), powoływanej dalej jako: "p.p.s.a.". Jednocześnie Sąd uznaje za prawidłowy ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny w niniejszej sprawie. Ponadto w ocenie Sądu w zaskarżonej decyzji dokonano prawidłowej wykładni przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.), powoływanej dalej jako "u.p.o.l.". Z analizy akt sprawy wynika, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie problemu, który z podmiotów - w ustalonym przez organy podatkowe obu instancji stanie faktycznym - był w 2012 r. podatnikiem podatku od nieruchomości od lokalu użytkowego położonego w Ł. przy ul. A 22B o pow. 38,50 m2, stanowiącego własność Gminy Ł. (jednostki samorządu terytorialnego), w świetle przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. W ocenie organów podatkowych podatnikiem tym jest P. S., będący najemcą powyższego lokalu. Stanowiska tego nie podziela skarżący, twierdząc, że zawarł umowę z Dyrektorem Przedszkola Miejskiego Nr [...] w Ł., a właścicielem lokalu jest Gmina Ł. Dodatkowym problemem wymagającym rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest kwestia powierzchni lokalu podlegająca opodatkowaniu sporną stawką podatku od nieruchomości. Organy twierdzą, iż powyższy lokal w całości jest przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej, skarżący zaś utrzymuje, że działalność gospodarczą prowadzi jedynie w pomieszczeniu o powierzchni 17 m2, a pozostałe pomieszczenia pełnią funkcję sanitarną albo wypoczynkową i w związku z tym nie powinny być opodatkowane stawką "za działalność gospodarczą". Przystępując do rozstrzygnięcia powyższego sporu w pierwszej kolejności wskazać należy, że kwestia podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, została uregulowana w art. 3 ust. 1 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (z zastrzeżeniem ust. 3), posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów i posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, b) jest bez tytułu prawnego. Z akt sprawy niniejszej wynika, że skarżący na podstawie umowy najmu z dnia 1 września 2009 r., aneksowanej 14 stycznia 2010 r., oraz kolejnych umów najmu zawieranych w latach 2011-2013, wynajmuje od Miasta (Gminy) Ł., reprezentowanego przez jednostkę budżetową Przedszkole Miejskie Nr [...], lokal użytkowy przy ul.A 22B o powierzchni 38,50 m2. Jednostka ta działa na podstawie uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie utworzenia przedszkola publicznego oraz uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie przekształcenia przedszkoli miejskich prowadzonych przez Miasto Ł. z zakładów budżetowych w jednostki budżetowe. Zważywszy na fakt, że powyższa jednostka nie posiada osobowości prawnej i jedynie dzierży – jak słusznie wskazały organy - ów lokal w imieniu Miasta (Gminy) Ł., podejmowane przez nią działania, a ściślej przez jej Dyrektora (działającego na podstawie zarządzenia Nr [...] Prezydenta Miasta Ł. z dnia [...] r. w sprawie podziału Miasta Ł. na strefy oraz ustalenia stawek czynszu najmu lokali użytkowych i zarządzenia nr [...] z dnia [...] r. w sprawie udzielenia pełnomocnictwa dyrektorom jednostek oświaty, prowadzonym przez Miasto Ł.) niewątpliwie miały na celu zapewnienie prawidłowego gospodarowania gminnym mieniem, przyjmującym w niniejszej sprawie postać wyżej opisanego lokalu użytkowego. Nie ulega przy tym najmniejszej wątpliwości, iż wobec posiadanego pełnomocnictwa Dyrektor Przedszkola Miejskiego w Łodzi Nr [...] zawarła umowę najmu powyższego lokalu ze skarżącym w imieniu i na rzecz właściciela, czyli Gminy (Miasta) Ł. W tej sytuacji za posiadacza nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego (tj. Gminy Ł.) w rozumieniu przyjętym na gruncie art. 3 ust. 1 pkt 4 a) u.p.o.l. uznać należy skarżącego, a nie Przedszkole Miejskie Nr [...] w Ł. Wszakże posiadanie skarżącego znajduje oparcie w umowie najmu zawartej z Gminą, w imieniu której działa Przedszkole jako jednostka organizacyjna (budżetowa) Gminy (Miasta) Ł . Ziszczenie się tego warunku, jak słusznie zauważyły organy podatkowe, czyni zasadnym stwierdzenie, iż w rozpatrywanej sprawie skarżący jest podatnikiem podatku od nieruchomości, stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 4 a) u.p.o.l. W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie więc przyjęły, że podatnikiem podatku od nieruchomości w niniejszej sprawie jest najemca. Zresztą faktu tego sam skarżący nie kwestionował, uiszczając podatek od nieruchomości za lata ubiegłe. Zauważyć przy tym należy, że skarżący nie kwestionował również zapisów zawartych w aneksie nr 1 do umowy najmu, sporządzonym w dniu 14 stycznia 2010 roku, jednoznacznie wskazujących, że "od 01.01.2010 r. podatek od nieruchomości (...) opłacany jest samodzielnie przez Najemcę". Złożony pod tym aneksem podpis skarżącego dowodzi, że kwestia ta nie budziła jego wątpliwości ani zastrzeżeń. W dalszej kolejności odnosząc się do kwestii opodatkowania całości lokalu sporną stawką podatku od nieruchomości wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Stosownie zaś do art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi ich powierzchnia użytkowa. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe dokonały opodatkowania powierzchni użytkowej budynku (lokalu), w rozumieniu uwzględniającym definicję wyrażoną w art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. Taka podstawa opodatkowania, jak słusznie wskazały organy podatkowe, wynika z umowy najmu, a przede wszystkim ze złożonej przez skarżącego informacji w sprawie podatku od nieruchomości IN-1 za 2010 rok. Z zestawienia tych dokumentów bezspornie wynika przyjęta przez organy podatkowe obu instancji podstawa opodatkowania – 38,50 m2 powierzchni użytkowej budynku związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podkreślić przy tym należy, że w świetle art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalności gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami (...), chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Wychodząc z powyższych przesłanek zgodzić się należy z organami podatkowymi, że wynajmowany przez skarżącego lokal w całości jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Niewątpliwie konstatacja ta znajduje potwierdzenie w aktach sprawy. Z załączonej umowy najmu wynika bowiem bezspornie, że przedmiotowy lokal skarżący wynajął w całości dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności. Cel wynajęcia lokalu, jak słusznie zauważyły organy podatkowe, jest zgodny z przedmiotem tej działalności. Ponadto lokal, co trzeba wyraźnie podkreślić, został wskazany w ewidencji działalności gospodarczej jako miejsce prowadzenia działalności. Te przesłanki przesądzają zatem niezbicie, że wynajmowany lokal użytkowy w całości jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, w rozumieniu przyjętym na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Niewątpliwie wskazane pomieszczenia socjalne także służą owej działalności w sposób naturalnie związany z codziennym potrzebami skarżącego jako przedsiębiorcy. Mając na uwadze powyższe ustalenia, podzielić należy zapatrywanie organów podatkowych, iż wynajmowany przez skarżącego lokal w całości (włącznie z pomieszczeniami socjalnymi, toaletą) związany jest z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i w związku z tym podlega opodatkowaniu najwyższą stawką podatku od nieruchomości przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem wspomnianej działalności gospodarczej. W konkluzji wskazać należy, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z zasadami postępowania dowodowego wynikającymi z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, dokładnie uzasadnił zarówno przyjęte przez siebie ustalenia faktyczne, jak i podstawę prawną decyzji. Z uwagi na powyższe, należało skargę oddalić na podstawie art. 151 – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). AK.