I SA/Łd 1024/04

Dnia 16 marca 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędziowie : Sędzia NSA Teresa Porczyńska, Sędzia NSA Anna Świderska, Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 16 marca 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi C. S. – M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...], Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., po rozpatrzeniu odwołania C. S. – M. od decyzji Wójta Gminy R. z dnia [...], Nr [...], w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od l do 31 marca 2004 roku w wysokości 279,00 zł., utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W sprawie ustalono, iż skarżąca prowadziła w podanych wyżej dniach sprzedaż towarów w Centrum Handlowym A, na stoisku handlowym Nr [...], o powierzchni 30 m2. Fakt ten potwierdza notatka służbowa z dnia 8 kwietnia 2004 roku, sporządzona przez inkasenta. Jednocześnie z notatki tej wynika, że C. S. – M. odmówiła uregulowania opłaty targowej. Postanowieniem z dnia [...] Wójt Gminy R. wszczął postępowanie w sprawie opłaty targowej za powyższy okres. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R., działając na podstawie art. 15 ust. 1 i art. 19 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 roku Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) oraz na podstawie uchwały Rady Gminy R. z dnia 30 grudnia 2003 roku w sprawie ustalenia stawek opłaty targowej, Nr XVI/146/2003, określił wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od l do 31 marca 2004 roku w wysokości 279,00 zł. Od powyższej decyzji skarżąca odwołała się do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., kwestionując dokonane przez organ I instancji ustalenia. Organ odwoławczy uznał, iż opłatę targową pobiera się niezależnie od tego, czy sprzedaż odbywa się na targowisku komunalnym czy też prywatnym. Według organu w sytuacji takiej, jaka zaistniała w przedmiotowej sprawie, to jest, gdy została zawarta umowa najmu stoiska z właścicielem targowiska, targujący obowiązany jest do uiszczenia czynszu najmu, jako obowiązku o charakterze prywatnoprawnym (umowa najmu) oraz opłaty targowej, jako obowiązku o charakterze publicznoprawnym (ustawa podatkowa). Organy podatkowe egzekwują jednak tylko opłatę targową, która stanowi dochód gminy. Organ II instancji zaznaczył, że obowiązek podatkowy w opłacie targowej wynika wprost z przepisu prawa. Nie ma zatem, według Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł., znaczenia czy targujący dokonują sprzedaży na wynajętym stoisku, czy też w inny sposób. Organ II instancji podniósł, że brak obowiązku uiszczania opłaty targowej wchodziłby w rachubę tylko wtedy, gdyby zachodziła tożsamość podmiotu, który handluje na targowisku i jednocześnie jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skoro więc C. S. – M. nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu posiadania hali targowej, lecz posiada umowę najmu z właścicielem tejże hali, to według organu odwoławczego, jest uważana za dokonującego sprzedaży na targowisku i jest obowiązana do uiszczania opłaty targowej. W dniu 28 października 2004 roku C. S. – M. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...], Nr [...]. Skarżąca podniosła, iż prowadzi handel w C.H. A, który jest budynkiem w rozumieniu art. 1a, ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w związku z tym nie powinna być obligowana do uiszczenia opłaty skarbowej. Według skarżącej C.H. A nie spełnia funkcji targowiska. Skarżąca przytoczyła orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego na potwierdzenie swojego stanowiska. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł., podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zaskarżona decyzja bowiem narusza prawo w zakresie dającym podstawy do uwzględnienia skargi, stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 roku Nr 153, poz. 1270). Na wstępie trzeba podkreślić, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji w aspekcie zgodności z prawem. Zatem Sąd sprawując kontrolę legalności zaskarżonego aktu bada jedynie jego legalność. Dokonywana jest kontrola zaskarżonej decyzji poprzez ustalenie, czy nie narusza przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania. Natomiast Sąd administracyjny w żadnym zakresie nie jest zobowiązany ani uprawniony do zastępowania organu podatkowego w dokonywaniu ustaleń faktycznych, czy też szukaniu argumentacji prawnej. Przy czym przedmiotem kontroli jest wyłącznie decyzja organu administracyjnego, a więc stanowisko i argumentacja organu wyrażona w decyzji oraz w jej uzasadnieniu. Zastosowanie przepisów prawa materialnego jest uzależnione od prawidłowych i zupełnych oraz wszechstronnych ustaleń faktycznych. Organy podatkowe są bowiem zobowiązane do wyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych. Obowiązek ten jest szczególnie istotny w toku postępowania podatkowego. Wynika to z zasady prawdy materialnej, wyrażonej w art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Przy czym okoliczności faktyczne, podlegające wyjaśnieniu przez organ podatkowy muszą wynikać z przesłanek przepisów prawa materialnego, mających zastosowanie w konkretnej sprawie. W szczególności dotyczy to okoliczności spornych pomiędzy stronami. W niniejszej sprawie przedmiotem rozbieżności między organem podatkowym a podatnikiem jest to, czy skarżąca jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty opłaty targowej. Bezspornym jest, że ten podatek pobiera się od osób fizycznych, prawnych oraz jednostek niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach ( art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Definiując pojęcie targowiska ustawodawca wskazał, iż jest nim każde miejsce, w którym prowadzony jest handel (art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z obowiązku uiszczenia opłaty targowej wyłączono sprzedaż dokonywaną w budynkach lub ich częściach, poza sprzedażą dokonywaną na targowiskach pod dachem oraz w halach używanych do targów, aukcji i wystaw (art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Radzie gminy przyznano kompetencje do określania zasady ustalania i poboru stawek opłat targowych oraz upoważniono ją do zarządzenia poboru tych opłat przez inkasentów, ustalania ich wynagrodzenia oraz do ustalenia innych niż w ustawie zwolnień przedmiotowych (art. 19 pkt. 1, 2 i 3 powołanej ustawy). Dla ustalenia, czy na danej osobie ciąży obowiązek zapłaty opłaty targowej niezbędne jest zatem wyjaśnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, czy osoba ta w danym dniu prowadziła sprzedaż. Po drugie powyższa sprzedaż musi być prowadzona na targowisku w rozumieniu powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż pozostaje poza sporem, iż skarżąca w dniach wskazanych w decyzji Wójta Gminy R. prowadziła sprzedaż na terenie należącym do C.H. A. Wynika to z notatki, sporządzonej przez inkasenta. Okoliczność ta nie jest też kwestionowane przez stronę. Spór między podatnikiem a organami podatkowymi dotyczy jedynie tego, czy budynek, w którym działalność handlowa była prowadzona, jest budynkiem lub jego częścią w rozumieniu ust. 2 a art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w którym sprzedaż opłacie tej nie podlega, czy też targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, wystaw i aukcji. Ustawodawca, kreując w art. 15 ust. 2a wyjątek od zasady, iż targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzi się handel, nie zdefiniował precyzyjnie pojęcia targowiska pod dachem, czy też hali używanej do targów, aukcji czy wystaw. Może to rodzić określone trudności w interpretacji tego przepisu i ustaleniu, w których budynkach, (czyli obiektach budowlanych w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanych z gruntem, wydzielonych z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadających fundamenty i dach - art. 1 a pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) sprzedaż nie podlega opłacie. Rozróżnienie to jednak musi być dokonane w celu prawidłowego zastosowania normy prawnej. Powyższy brak precyzji ustawodawcy nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych umożliwiających prawidłową subsumcje ustalonego stanu faktycznego pod właściwy przepis prawa materialnego. Taki obowiązek wynika z art. 122 oraz 187&1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe winny więc każdorazowo ustalić funkcję budynku, która wynikać może m.in. z ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o pozwoleniu na budowę czy na użytkowanie, zgłoszeniu o zmianie sposobu użytkowania obiektu. Mogą także, w przypadku gdyby wskazane wyżej dokumenty nie przesądzały o możliwości zaliczenia bądź nie danego obiektu do targowisk pod dachem lub hali używanych do targów ocenić, w jaki sposób zorganizowana jest sprzedaż w danym obiekcie, mając przy tym na względzie aktualne warunki prowadzenia handlu. Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie przeprowadziły w ogóle postępowania dowodowego, mającego na celu wyjaśnienie wyżej wskazanych okoliczności. Jak wynika z akt, materiał dowodowy składa się jedynie z uchwał Rady Gminy oraz z raportów inkasenta oraz z notatki służbowej, sporządzonej przez inkasenta. Z dokumentów tych wynika jedynie, iż skarżąca prowadziła sprzedaż na stoisku handlowym (o wskazanym numerze) w hali A. Powyższe braki postępowania dowodowego nie mogą być uzupełniane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w toku postępowania sądowego już po wydaniu zaskarżonej decyzji. Przedmiotem bowiem kontroli Sądu administracyjnego jest tylko zaskarżona decyzja, a nie stanowisko organu wyrażone w odpowiedzi na skargę, czy też w późniejszym piśmie procesowym. Stąd też późniejsza aktywność organu odwoławczego nie może konwalidować braków w postępowaniu podatkowym. Z kolei organ odwoławczy, powołując definicję targowiska wskazał jedynie, iż skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku - na terenie C.H. A, nie uzasadnił jednakże, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej, na podstawie jakich faktów i dowodów wysnuł taki wniosek. Organ nie wskazał także znaczenia słowa targowisko. Stwierdził jedynie, iż "nie ulega wątpliwości fakt, iż skarżąca prowadzi działalność na targowisku". Nie powołał jednak (również z naruszeniem art. 124, 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej) tychże okoliczności, które go do takiego wniosku doprowadziły. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej daną okoliczność można uznać za udowodnioną jedynie po dokonaniu oceny całego materiału dowodowego. Z uzasadnienia decyzji nie wynika, iż ocenę taką przeprowadzono. Z tych względów, wobec naruszenia przez organ odwoławczy przepisów postępowania (art. 122, art. 124, 187 § 1, art. 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej) w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia, zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien przeprowadzić postępowanie dowodowe, w którym ustali, jakie cechy posiada i jaką funkcję pełni budynek, w którym skarżąca prowadziła sprzedaż w marcu 2004 roku i czy cechy te wskazują na to, iż budynek ten można uznać za targowisko w rozumieniu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dopiero po dokonaniu takich ustaleń faktycznych organ podatkowy będzie władny dokonać oceny, czy budynek, w którym skarżący sprzedawał towary jest targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, aukcji i wystaw w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 a in fine ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia treść art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.