I SA/Łd 1038/04

Dnia 1 marca 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Z. Kmieciak, Sędziowie NSA A. Świderska (spr.), J. Brolik, Protokolant A. Łuczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2005 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się orzeczenia; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił M. P. zobowiązanie podatkowe w opłacie targowej za poszczególne dni miesiąca kwietnia 2004 roku w kwocie 121,50 złotych. Na skutek wniesionego odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W toku postępowania ustalono następujący stan sprawy. M. P. prowadzi działalność handlową na stoisku [...] w hali A w R.. Jak wynika z notatki służbowej sporządzonej w dniu 14 maja 2004 roku przez uprawnionych inkasentów opłaty targowej skarżąca odmówiła zapłaty należnej Gminie dziennej opłaty targowej za poszczególne dni miesiąca kwietnia 2004 roku w kwocie 121,50 złotych, wyliczonej stosownie do postanowień uchwały Rady Gminy R. nr XVI/146/2003 z dnia 30 grudnia 2003 roku w sprawie ustalenia stawek opłaty targowej. Organy podatkowe, działając w oparciu o przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, stwierdziły, iż na skarżącej ciąży obowiązek uiszczenia opłaty targowej. Zgodnie bowiem z art. 15 w/w ustawy opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej dokonujących sprzedaży na targowiskach. W myśl zaś ustawowej definicji, targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel. Opłacie targowej nie podlega sprzedaż w budynkach lub w częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Organy podatkowe podniosły, że opłata obciąża osoby dokonujące sprzedaży na targowiskach, a ustalenia w sprawie wskazują, że hala A w R. stanowi teren targowiska. Skarżąca zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarżąca podniosła, iż prowadzi działalność handlową w Centrum Handlowym A, które zgodnie z klasyfikacją GUS zostało sklasyfikowane do centrów handlowych, a zatem jest budynkiem. Centrum A nie spełnia funkcji targowiska, czyli między innymi powszechnego dostępu do miejsca dla dowolnych podmiotów dokonujących sprzedaży. Skarżąca przywołuje poglądy z orzecznictwa, zgodnie z którymi obiekty, w których prowadzona jest działalność w formie sklepu nie są targowiskami, a za targowiska nie mogą być uznane miejsca, w których są zlokalizowane stałe przedsiębiorstwa handlowe. Zdaniem skarżącej, nawet podjęcie przez gminę uchwały nie zmienia charakteru budynku. Uchwała z dnia 30 grudnia 2003 roku w sprawie rozszerzenia lokalizacji targowiska w R. zawiera ewidentne błędy formalno - prawne. Ponadto treść uchwały jednoznacznie wyklucza CH A z terenu targowiska w R., ponieważ znajduje się ono na innym terenie iż wymienione w uchwale działki. Zatem uchwała Rady Gminy nie może być podstawą, prawną decyzji Wójta Gminy ani Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do przepisu art. 15 ust. l ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach o opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2002 roku Nr 9 poz. 84 z późn. zm.), opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami w rozumieniu ustawy są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, z zastrzeżeniem, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. W rozpatrywanym stanie faktycznym, elementem o podstawowym znaczeniu dla wyniku dokonanej przez Sąd oceny zgodności zaskarżonej decyzji z prawem jest brak uchwytnego kryterium rozróżnienia budynków od targowisk pod dachem. Kryterium takiego nie wskazano w żadnej z podjętych w sprawie decyzji, co daje podstawy do twierdzenia, że nie podjęto działań zmierzających do ustalenia treści normy prawnej sformułowanej w przepisach art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się do konstatacji, że podatnik prowadząc sprzedaż w hali C.H. A prowadzi handel na targowisku. Zgodnie z przepisem art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 123 poz. 926 z późn. zm.), w toku postępowania organy podatkowe zobowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Należy przyznać, iż niezwykle trudne jest sformułowanie precyzyjnej definicji "targowiska pod dachem", która to definicja umożliwiałaby odróżnienie sprzedaży na takim targowisku od sprzedaży dokonywanej w budynkach. Jednakże przed podjęciem próby sformułowania takiej definicji organy podatkowe winny dokładnie wyjaśnić stan faktyczny, czego w przedmiotowej sprawie nie uczyniły. Należy podkreślić, iż decyzje podatkowe odnoszą się fragmentarycznie do kwestii charakteru miejsca, w którym prowadzony jest handel. Z jednej strony decyzja Wójta Gminy R. zawiera stwierdzenie, że skarżący prowadził sprzedaż na targowisku, a z drugiej strony w decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. podniesiono, że stoisko skarżonego położone jest w hali. Podkreślenia wymaga, iż przepis art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyłącza spod opłaty targowej sprzedaż dokonywaną w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Przepis ten ustanawia zasadę oraz wyjątek od niej. Zgodnie ze stanowiskiem przyjmowanym powszechnie w orzecznictwie i doktrynie prawa, wyjątek od zasady nie może być interpretowany rozszerzające. Niedopuszczalne jest zatem rozciąganie zakresu pojęcia "targowiska pod dachem" na wszelkie budynki, w których prowadzona jest sprzedaż. Obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego w sprawie oznaczał wskazanie przez organy podatkowe okoliczności, które przemawiają za uznaniem, że sprzedaż prowadzona w C.H. A jest sprzedażą na "targowisku pod dachem". Sąd stwierdził, iż organy podatkowe nie podjęły próby wskazania takich okoliczności. Rozróżnienie zakresu pojęciowego jest możliwe, lecz wymaga ustalenia funkcji budynku i charakteru prowadzonej tam działalności. O funkcji budynku przesądzają ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, decyzji o pozwoleniu na budowę, decyzji w sprawie pozwolenia na użytkowanie oraz ewentualnie zmiany sposobu użytkowania budynku lub jego części. Trzeba zatem przyjąć, iż projekt budowlany oraz późniejsza decyzja mogą przyczynić się do uznania bądź nieuznania budynku za targowisko pod dachem. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w przedstawionej przez skarżącą opinii prawnej sporządzonej przez prof. M. K.. Gdyby dokonane według powyższego sposobu ustalenia w dalszym ciągu nie pozwalały na dokonanie czytelnego rozróżnienia budynku i targowiska pod dachem, pomocna będzie ocena stopnia zorganizowania podmiotów prowadzących sprzedaż oraz infrastruktury budynku, w której jest prowadzona. Wprawdzie wobec ciągłego rozwoju form handlu i poprawy warunków jego prowadzenia, kryterium to nie może mieć decydującego znaczenia przy uznaniu sprzedaży za prowadzoną na targowisku pod dachem, to jednak może być do takiego ustalenia pomocne. Rozpoznając sprawę ponownie, organ podatkowy obowiązany jest wskazać kryteria przesądzające o rozróżnieniu budynków i części budynków, w których prowadzona jest sprzedaż od targowisk pod dachem w rozumieniu art. 15 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także zbadać treść wydanego pozwolenia budowlanego i kwestię warunków zabudowy terenu. Ponadto należy zauważyć, iż zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. dotycząca zobowiązania w opłacie targowej za poszczególne dni miesiąca kwietnia 2004 roku została wydana z naruszeniem przepisu art. 21 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Stosownie do tego przepisu, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu decyzja określająca wysokość zobowiązania w opłacie targowej powinna obejmować całość zobowiązania związanego z prowadzeniem w danym okresie przez podatnika sprzedaży, niezależnie od ilości punktów sprzedaży (stoisk). Zdaniem Sądu brak jest podstaw do wydawania kilku decyzji ujmujących częściowe zobowiązania podatnika odnoszących się do poszczególnych punktów sprzedaży, jak to miało w miejsce w rozpatrywanej sprawie. Wobec powyższego na podstawie art. 145 § l pkt l lit. c, art. 200 oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi orzekł jak w sentencji.