I SA/Łd 106/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: starszy specjalista Izabela Ścieszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi Z. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. wydanym na podstawie art. 216 § 1 i art. 220 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej "O.p.") Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 rok. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ wskazał, że postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-G. wszczął wobec podatnika postępowanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., co było następstwem wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. decyzji z dnia [...] r. stwierdzającej wygaśniecie decyzji ww. organu z dnia [...] r. w sprawie ustalenia wysokości karty podatkowej na rok 2012 z uwagi na fakt, iż podatnik nie powiadomił w terminie określonym w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych o zmianach mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, tj. o zmianie w stanie zatrudnienia. Pismem z dnia 23 lipca 2014 r. w toku postępowania prowadzonego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. podatnik złożył wniosek o zawieszenie postępowania w trybie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. z uwagi na złożenie kasacji od wyroku WSA w Łodzi z dnia 05.02.2014r. sygn. akt I SA/Łd 1254/13, oddalającego skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. wydaną w dniu [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...]r. stwierdzającą wygaśnięcie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. z dnia [...]r. w sprawie ustalenia wysokości stawki karty podatkowej na rok podatkowy 2012. Postanowieniem z dnia 15 sierpnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-G. odmówił zawieszenia postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ stwierdził, że nie doszło do wyczerpania, przesłanki wyrażonej w art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem prawomocne rozpatrzenie sprawy utraty przez podatnika prawa do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej przez sąd administracyjny nie może stanowić przesłanki uniemożliwiającej prowadzenie postępowania w sprawie wymiaru podatku i dlatego postępowania toczącego się przed sądem w ww. sprawie nie można uznać jako rozstrzygającego zagadnienie wstępne. Podsumowując organ wskazał, że sprawa wygaśnięcia decyzji w sprawie karty podatkowej na 2012 rok została rozstrzygnięta w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, a brak prawomocnego rozstrzygnięcia w sprawie ustalenia karty podatkowej na rok 2012 r. nie stanowi przesłanki do zawieszenia postepowania, ponieważ zgodnie z brzmieniem art. 128 O.p. w sprawie została wydana decyzja ostateczna a ewentualne zawieszenie postępowania stanowiłoby w tym zakresie naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Na powyższe postanowienie podatnik reprezentowany przez pełnomocnika wniósł zażalenie, zarzucając naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. polegające na bezzasadnej odmowie zawieszenia postępowania ponieważ w jego ocenie przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. expressis verbis wskazuje na zasadność zawieszenia postępowania w przypadku, gdy zachodzi konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Ponadto podkreślił, że w konkretnym stanie prawnym, od wyroku NSA uzależnione jest czy podatnik uzyska prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej, a zatem spełniona jest przesłanka z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Po rozpatrzeniu zażalenia wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wydanego postanowienia organ odwoławczy organ odwoławczy przytoczył treść art. 201 § 1 O.p. i wymienione w punktach od 1 do 6 tego przepisu przesłanki obligatoryjnego zawieszenia postępowania. Zwrócił uwagę, że w punkcie 2 art. 201 § 1 O.p. wskazano, że organ zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Ta przesłanka zawieszenia postępowania występuje zatem wówczas, gdy z przepisów prawa wyraźnie wynika, że rozstrzygnięcie danej sprawy uzależnione jest od uprzedniego rozstrzygnięcia wydanego przez inny organ lub sąd. Oznacza to zarazem, że rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem podatkowym, iż bez tego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie danej sprawy. Wyjaśniając istotę zagadnienia prejudycjalnego (wstępnego) organ stwierdził, że występuje ono w sytuacji, w której uprzednie rozstrzygnięcie określonego zagadnienia, które występuje w sprawie, może wpływać na wynik toczącego się postępowania, co w rezultacie uzasadnia celowość wstrzymania czynności w postępowaniu podatkowym do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii. Przez zagadnienie wstępne (kwestię prejudycjalną) należy więc rozumieć przeszkodę powstającą lub ujawniającą się w toku postępowania podatkowego, której usunięcie jest istotne z punktu widzenia możliwości prawidłowej realizacji celu postępowania podatkowego i ma bezpośredni wpływ na jego wynik. Samo stwierdzenie, iż wynik innego postępowania może mieć wpływ na dane postępowanie podatkowe nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia tego postępowania podatkowego, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ podatkowy i wydanie decyzji bez rozpatrzenia tego innego postępowania (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 września 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 892/12). Odnosząc się do spornej w niniejszej sprawie kwestii istnienia zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ zgodził się ze stanowiskiem strony, że warunkiem prowadzenia postępowania w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. (na zasadach ogólnych) było przesądzenie kwestii istnienia bądź nie po stronie podatnika prawa do rozliczenia za ten sam okres podatkowy zobowiązania w podatku dochodowym na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym (na zasadach karty podatkowej). Jednak kwestia wygaśnięcia decyzji w sprawie karty podatkowej ("zagadnienie wstępne") została już rozstrzygnięta ostatecznie na poziomie postępowania podatkowego, a następnie nieprawomocnym wyrokiem WSA z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1254/13 oddalił skargę podatnika. Wynikająca natomiast z zasady trwałości decyzji ostatecznych stabilizacja porządku prawnego pozwala stronom polegać na rozstrzygnięciach organów władzy publicznej, przyznającej na mocy art. 128 ustawy Ordynacja podatkowa decyzjom ostatecznym domniemanie mocy obowiązującej, które powstaje zasadniczo z chwilą doręczenia stronie decyzji organu drugiej instancji. Organ odwoławczy zauważył, iż w konsekwencji wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. ostatecznej decyzji z dnia [...] r. w sprawie karty podatkowej organ podatkowy I instancji zobowiązany był do wszczęcia i prowadzenia wobec podatnika postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych za rok 2012, w związku z art. 40 ustawy z dnia 20 listopada 1998r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, a to jednoznacznie uniemożliwiło zawieszenie tego postępowania na podstawie art. 201§ 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i orzeczenie o zawieszeniu postępowania. Zdaniem pełnomocnika skarżącego zagadnienie wstępne powstaje w sytuacji, w której rozstrzygnięcie merytoryczne sprawy będące przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego zagadnienia materialnoprawnego, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu. Przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w żaden sposób zdaniem skarżącego, nie stawia jakichkolwiek innych warunków, zatem nieuprawnionym jest wprowadzenie dodatkowych uzależnień do zastosowania tego przepisu. Podkreślił, że w stanie prawnym niniejszej sprawy, od wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego uzależnione jest czy skarżący uzyska przywrócenie terminu dla uzyskania prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Zatem, zdaniem pełnomocnika skarżącego spełniona jest przesłanka art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Pełnomocnik wskazał, że w przypadku wyroku korzystnego dla skarżącego, prowadzenie w obecnym stanie prawnym jakiegokolwiek postępowania (kontrolnego, podatkowego) jest nieuzasadnione, a nawet ze społecznego punku widzenia szkodliwe dla budżetu, gdyż powoduje nieuzasadnione wydatkowanie kwot, na które składają się pieniądze pochodzące od podatników tworzących wartość dodatkową. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z brzmieniem art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w cytowanym przepisie jest sytuacja, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś ocena tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć wstępne "zagadnienie prawne", a nie spór co do faktu. Podkreśla się, że nie chodzi tu o wyjaśnienie istotnych nawet wątpliwości prawnych, lecz o wydanie orzeczenia rozstrzygającego kwestię prawną (zob. wyrok NSA z dnia 23 maja 2006 r., sygn. akt I GSK 2356/05). Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 831/11). Z tych względów zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od łącznego wystąpienia trzech przesłanek, a mianowicie: postępowanie podatkowe jest w toku, istnieje zagadnienie wstępne oraz rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Ostatnia przesłanka oznacza, że organ musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym, którego ocena, gdyby ono samo mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu administracji publicznej niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone (zob. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2006 r., sygn. akt I GSK 1544/05). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie nie zaistniał stan faktyczny umożliwiający organom podatkowym na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. zawieszenie postępowania podatkowego wobec skarżącego. Wprawdzie warunkiem prowadzenia postępowania w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. na zasadach ogólnych było przesądzenie kwestii istnienia lub też nie po stronie podatnika prawa do rozliczenia za ten okres podatkowy zobowiązania w podatku dochodowym na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (na zasadach karty podatkowej) lecz wypada podkreślić, że kwestia wygaśnięcia decyzji w sprawie karty podatkowej została ostatecznie – zgodnie z brzmieniem art. 128 O.p. –rozstrzygnięta na poziomie postępowania podatkowego, zaś skarga na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. została oddalona wyrokiem tut. Sądu z dnia 5 lutego 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 1254/13. W ocenie Sądu biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy wskazać, że wystąpienie ze skargą kasacyjną od wzmiankowanego wyroku nie może stanowić w świetle brzmienia 201 § 1 pkt 2 O.p. zagadnienia wstępnego w rozpoznawanej sprawie. W tym stanie rzeczy, zarówno organ pierwszej jak i organ drugiej instancji, które wydały odpowiednio: postanowienie z dnia [...] r. o odmowie zawieszenia postępowania oraz postanowienie z dnia [...] roku o utrzymaniu w mocy postanowienia organu pierwszej instancji, działały prawidłowo a wskazane rozstrzygnięcia odpowiadają prawu. Odnosząc się natomiast do zawartego w skardze wniosku skarżącego w przedmiocie orzeczenia przez Sąd o zawieszeniu postępowania należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej : p.p.s.a.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Oznacza to, iż Sąd nie rozstrzyga sprawy merytorycznie i nie przyznaje stronie prawa do dochodzonego od organu administracji publicznej roszczenia, a jedynie kontroluje, czy organ, wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa w sposób wskazany w art. 145 § 1 p.p.s.a. Wskazać również należy, że ewentualne uchylenie prawomocnym wyrokiem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. w przedmiocie wygaśnięcia stawki karty podatkowej za 2012 r. może być w świetle brzmienia art. 240 § 1 pkt 7 O.p. traktowane jako podstawa do wznowienia postępowania. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. ak