I SA/Łd 1098/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2011 r. sprawy ze skargi Z. G.-K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu wpłaty oraz zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz Z. G.-K. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 1098/11 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem 1 z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie 2 Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. z dnia [...]r., nr [...], odmawiające Z. G. – K. zwrotu wpłaty z dnia 7 maja 1998 r. w kwocie 8.896,80 zł., przekazanej w dniu 30 lipca 1998 r. przez Urząd Skarbowy Ł. – W. oraz zaliczenia tej wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 1996-1998, a także na poczet zaległości w podatku obrotowym za 1995 r. Decyzją 1 z dnia [...] r. Urząd Skarbowy Ł - Ś określił Z. G. – K. zaległość podatkową w podatku obrotowym za 1995 r. w kwocie 1.980.770 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Na poczet powstałej zaległości została zaksięgowana wpłata z dnia 30 lipca 1999 r. w wysokości 8.896,80 zł., przesłana przez Urząd Skarbowy Ł - W. Decyzja wymiarowa została uchylona w części decyzją 2 Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r., uchylonej następnie wyrokiem WSA w Łodzi z dnia 2 czerwca 2006 r., l SA/Łd 226/05. Decyzją 3 z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zaległość w podatku obrotowym za 1995 r. w kwocie 871.555 zł., a w pozostałej części utrzymał ją w mocy. Postanowieniem 2 z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł - Ś odmówił zwrotu wpłaty z dnia 30 lipca 1999 r., zaliczając ją na poczet zaległości powstałej w związku z decyzją 3 Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. Postanowieniem 4 z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił postanowienie Naczelnika i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł - Ś wydał postanowienie 2 z dnia [...] r., zaskarżone zażaleniem przez pełnomocnika strony, który zażądał jego unieważnienia. Podniósł m. in., że wpłata wpłynęła w 1999 r., a nie w 1998 r. Zażądał wyjaśnienia dlaczego dopiero po upływie 12 lat organ dokonał przedmiotowego zaliczenia. Stwierdził również, że podtrzymuje wniosek zawarty w piśmie z dnia 17 lipca 2007 r., dotyczący zwrotu wpłaty. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. powołał się na art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Jak wynika z akt sprawy w dniu 7 maja 1998 r. podatniczka dokonała wpłaty w wysokości 8.896,80 zł z dyspozycją zaliczenia jej na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za okresy październik 1996 - marzec 1998 r. Stosownie do art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Natomiast zgodnie zarówno z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2002 r., Nr 240, poz. 2063) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r., jak i § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., odsetki za zwłokę są naliczane do dnia (włącznie z tym dniem) zapłaty podatku. Zatem w analizowanej sprawie odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po upływie terminu płatności podatku Szczegółowe wyliczenie kwoty odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zawiera zaskarżone postanowienie. Stawka odsetek za zwłokę określona w Monitorze Polskim z dnia 29 września 1997 r., Nr 3 poz. 35 dotyczy każdego dnia zwłoki. W tabelce zaś przedstawiającej odsetki za zwłokę od zaległości w podatku obrotowym za 1995 r., organ podatkowy pierwszej instancji błędnie wpisał stawkę odsetek za zwłokę 0,54, gdy prawidłowa stawka wynosi 54%. Wyliczenie jednak zawiera prawidłową stawkę odsetek za zwłokę. Ponieważ przedmiotowa wpłata w wysokości 8.896,80 zł. pokryła zaległości w całości wraz z odsetkami za zwłokę, powstała po powyższym zaliczeniu kwota stała się nadpłatą. W związku z tym, organ podatkowy pierwszej instancji zaliczył powstałą nadpłatę w wysokości 33,80 zł na poczet zaległości w podatku obrotowym za 1995 r. wynikającej z decyzji 3 Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. na należność główną w wysokości 15,59 zł. i odsetki za zwłokę w wysokości 18,21 zł. Stosownie bowiem do art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Stosownie do art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. W myśl art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej, w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio. Natomiast w myśl § 2 tego przepisu, zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: 1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Stosownie zaś do art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tą zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. W myśl art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej, odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2002 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, dokonywania zaokrągleń oraz zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2002 r. Nr 240, poz. 2063) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r., a także z § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373) w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. - odsetki za zwłokę są naliczane do dnia (włącznie z tym dniem) zaliczenia nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowej. Ponieważ nadpłata nie pokryła w pełni zaległości podatkowej w podatku obrotowym za 1995 r. wraz z odsetkami, odsetki za zwłokę naliczone zostały od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku obrotowego za 1995 r., tj. od dnia 1 lutego 1996 r. do dnia powstania nadpłaty, tj. 7 maja1998 r. W odniesieniu do zarzutu strony, że w zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy pierwszej instancji błędnie podał datę zaległości podatkowej za październik 1996 r., tj. wpisał 10/1998 a nie 10/1996, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że postanowieniem 5 z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł - Ś sprostował tę oczywistą omyłkę pisarską. Ponadto z dalszej części sentencji jak i uzasadnienia zaskarżonego postanowienia jednoznacznie wynika, że organ I instancji dokonał zaliczenia wpłaty m. in. na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 1996 r. Z kolei w kwestii daty wpływu wpłaty podatnika z dnia 7 maja 1998 r. w wysokości 8 896,80 zł do urzędu Skarbowego Ł - Ś organ wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż przedmiotowa wpłata została przekazana przez Urząd Skarbowy Ł - W do Urzędu Skarbowego Ł - Ś w dniu 30 lipca 1998 r. W odniesieniu do zarzutu pełnomocnika strony, że dopiero po 12 latach organ dokonał przedmiotowego zaliczenia, Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że zaskarżone rozstrzygnięcie jest orzeczeniem o charakterze deklaratoryjnym (potwierdzającym zaliczenie nadpłaty, wpłaty z urzędu), zatem dokonaną wpłatę i nadpłatę zaliczono z dniem 7 maja 1998 r. i do tego dnia naliczone zostały odsetki za zwłokę. Zaliczenie wpłaty nastąpiło z dniem jej dokonania, zaś zaliczenie nadpłaty nastąpiło z dniem jej powstania, tj. w obu przypadkach 7 maja 1998 r., a nie w dniu wydania zaskarżonego postanowienia. Natomiast w odniesieniu do wniosku podatniczki o unieważnienie zaskarżonego postanowienia, organ wyjaśnił, że instytucja stwierdzenia nieważności orzeczenia jest nadzwyczajnym środkiem odwoławczym, przysługującym stronie dopiero po wyczerpaniu zwyczajnych środków zaskarżenia. Postanowienie 1 Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika strony, który wniósł o jego oddalenie, czyli uznanie skargi za zasadną. W uzasadnieniu pełnomocnik podniósł, że decyzją 1 z dnia [...]r. Urząd Skarbowy Ł. –Ś. określił zaległość w podatku obrotowym za 1995 r., która stała się prawomocna w dniu 30 grudnia 1999 r. W dniu 30 lipca 1999 r. Urząd Skarbowy Ł. – W. przekazał nadpłatę 8.896,80 zł. Urzędowi Skarbowemu Ł. –Ś., a więc przed uprawomocnieniem się decyzji. W związku z powyższym, pełnomocnik strony zwrócił się o zwrot tej nadpłaty, ponieważ była przekazana niezgodnie z przepisami prawa. Postanowieniem 3 z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. –Ś. odmówił zwrotu nadpłaty. Pełnomocnik strony wyjaśnił również, że zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – W. o wyjaśnienie na temat zwrotów podatku dochodowego za lata 1996-1999. Niestety odpowiedzi były negatywne. W związku z powyższym, pełnomocnik strony zażądał wyjaśnienia następujących kwestii: 1) Dlaczego przez 10 lat (1998-2008) podatniczka nie miała innych zaległości, oprócz podatku obrotowego za 1995 r.? 2) Jeśli by istniały zaległości o których nikt nie wiedziała przez 10 lat to dlaczego się nie przedawniły? W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie w niniejszej sprawie było zawieszone z urzędu postanowieniem WSA w Łodzi z dnia 28 kwietnia 2009 r. , I SA/Łd 1501/08. W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd wskazał, że decyzja 3 Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., określająca Z. G. – K. wysokość podatku obrotowego za 1995 r., na poczet którego organ zaliczył przedmiotową wpłatę, została również zaskarżona do WSA w Łodzi (sygn. akt l SA/Łd 1359/07), a rozstrzygnięcie niniejszej sprawy jest uzależnione od wyniku postępowania w sprawie decyzji wymiarowej, która nie została jeszcze rozpoznana przez Sąd. Wyrokiem z dnia 16 października 2009 r., I SA/Łd 1359/07 WSA w Łodzi uchylił decyzję 3 Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie określenia zaległości Z. G.-K. w podatku obrotowym za 1995 rok. Wyrok ten jest prawomocny. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że w dniu 6 kwietnia 2001 r. doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej, wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego Z. G.-K., o którym strona została skutecznie zawiadomiona 18 kwietnia 2001 r. W dalszej części uzasadnienia Sąd stwierdził, że bieg terminu przedawnienia spornego zobowiązania, który rozpoczął się w dniu 7 kwietnia 2001 r., nie uległ zawieszeniu z dniem 1 stycznia 2003 r., lecz upłynął z dniem 7 kwietnia 2006 r. Skoro zatem w powołanym wyroku Sąd stwierdził, że zobowiązanie Z. G.-K. w podatku obrotowym za 1995 rok uległo przedawnieniu, to zaliczenie przedmiotowej wpłaty na poczet nieistniejącej zaległości w podatku obrotowym za 1995 r. - narusza art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Wyjaśnienia wymaga również kwestia wymagalności zobowiązań skarżącej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 1996-1998, do czego zobowiązany będzie organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Należy wyjaśnić zatem czy w dniu orzekania przez organ o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości, zobowiązania skarżącej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 1996-1998 nie uległy już przedawnieniu, a jeżeli nie - to z jakiego powodu. Brak jasności w tym zakresie narusza zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej), gdyż z treści postanowień obu instancji nie wynika, że organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. M. Ko.