I SA/Łd 11/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.) z dnia [...] r. nr UNP: [...] Znak: [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zaległości A spółki z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –W. z [...] r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności A. J. jako członka zarządu "A" Sp. z o. o. za zaległości podatkowe ww. spółki w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. w kwocie 90.639,00 zł z odsetkami za zwłokę w wysokości 54.088,00 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że zasadniczą przesłanką odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest bezskuteczność egzekucji. Wydanie decyzji w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółki jest więc możliwe wówczas, gdy egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna w całości lub w części. Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki, organ podatkowy obowiązany jest także wykazać okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego, które następnie przerodziło się w dochodzona zaległość podatkową spółki. Odpowiedzialność członka zarządu spółki może zostać wyłączona, gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Inną możliwością uniknięcia odpowiedzialności jest wskazanie przez członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością majątku spółki, z którego możliwa będzie egzekucja zaległości podatkowych w znacznej części. Odnosząc się do pierwszej przesłanki organ ocenił, że egzekucja prowadzona wobec majątku spółki nie przyniosła zakładanych rezultatów. Organ wskazał, że zobowiązanie spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. w kwocie 90.639,00 zł (objęte tytułem wykonawczym nr [...] z dnia [...] r.), określone zostało decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. doręczoną w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.). Dalej organ odwoławczy zauważył, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego dokonał zajęć praw majątkowych stanowiących wierzytelność: z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank, podejmował także inne działania w celu poszukiwania majątku spółki i wyegzekwowania zaległości spółki: - wystosowano w dniu 14 września 2012 r. pisma do wszystkich urzędów skarbowych w Polsce celem uzyskania informacji na temat posiadanego przez spółkę majątku ruchomego i nieruchomego oraz sprzedaży takiego majątku - uzyskane odpowiedzi nie wskazały majątku spółki, - spisano protokół o stanie majątkowym zobowiązanego w dniu 6 grudnia 2012 r. z A. W. i uzyskano informacje, że spółka od czerwca 2012 r. nie wykonuje żadnych zleceń, nie ma kontrahentów, nie posiada majątku ruchomego, majątek ten został przekazany aportem do "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowa, samochody Nissan Primera oraz Iveco Daily zostały sprzedane, spółka nie posiada akcji, obligacji, rachunków bankowych podlegających egzekucji, - skierowano zapytania do: - Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców w roku 2012 i 2014 (spółka figuruje jako właściciel FSO Warszawa 125P r. prod. 1987 nr rej. [...], FSO Warszawa Polonez r. prod. 1988 nr rej. [...], FSO Warszawa Polonez r. prod. 1988 nr rej. [...]), - Biuro księgowego Z. M. w dniu 11 grudnia 2012 r., które poinformowało, że na dzień 31 grudnia 2012 r. spółka posiada wierzytelności w B Spółka z o.o. oraz C s.c. oraz wyjaśniło, że "A" Spółka z o.o. jest komplementariuszem i ma prawo do udziału w zyskach jak i stratach spółki komandytowej w wysokości 1%, podało, że aktem notarialnym z dnia 30.01.2012 r. Rep nr [...] spółka wniosła aportem do spółki komandytowej wszelkie posiadane środki trwałe oraz grunty, - Krajowej Izby Rozliczeniowej, uzyskując informację, że spółka nie posiada rachunków bankowych w żadnej z kilkudziesięciu instytucji finansowych mających oddziały w Polsce, - A. J. w dniu 21 listopada 2014 r., który wyjaśnił, że spółka nie posiada nieruchomości, środków trwałych oraz rachunków bankowych, nie posiada adresu, posiada wierzytelności w B Spółka z o.o. oraz C s.c, - uzyskano w dniu [...] r. z Sądu Rejonowego dla Ł.-W. w Ł. III Sekcja Egzekucyjna w II Wydziale Cywilnym wykaz majątku spółki z dnia 3 marca 2014 r., zgodnie z którym spółka nie prowadzi działalności od marca 2012 r., wniosła aportem do spółki komandytowej w dniu 31 stycznia 2012 r. wszystkie środki trwałe, nie posiada nieruchomości, środków finansowych, posiada wierzytelności w B Spółka z o.o. oraz C s.c, - uzyskano kserokopię rozwiązania umowy najmu lokalu przy ul. A 55 z H. K. z dniem [...]r., - sporządzone przez poborców skarbowych raporty z dnia: 28 listopada 2012 r., 3 kwietnia 2013 r., 31 grudnia 2013 r., 5 listopada 2014 r., potwierdziły brak majątku spółki o wartości egzekucyjnej, - w KRS brak informacji o innych adresach spółki. Wobec powyższego, uwzględniając całość zgromadzonego materiału dowodowego organ drugiej instancji stwierdził, że spółka nie posiada majątku, prowadzona egzekucja nie przyniosła zakładanych rezultatów, okazała się więc bezskuteczna. W dalszej części uzasadnienia organ wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego ustalono, że: - spółka nie prowadzi działalności pod adresem w Ł. przy ul. A 55, nie posiada majątku o wartości egzekucyjnej, nie posiada rachunków bankowych, nie ma adresu siedziby, w wynajmowanym do 2013 r. pomieszczeniu o pow. 20 m² przy ul. A 55 wyposażenie stanowiły meble biurowe należące do właściciela lokalu oraz kilkunastoletni komputer, majątek ruchomy został wniesiony w roku 2012 aportem do Spółki z o.o. "A" Spółka komandytowa, - w wyniku zajęcia rachunku bankowego spółki w B S. A., w dniu 23 października 2012 r. Bank przekazał na poczet zajęcia kwotę 326,36 zł, która została zadysponowana na poczet kosztów egzekucyjnych, w wyniku dokonania kolejnego zajęcia rachunku bankowego spółki w B S. A., pismem z dnia 20 listopada 2012 r. Bank poinformował o zamknięciu rachunku przez Spółkę w dniu 30 października 2012 r., - skierowane w dniach 31 października 2012 r., 17 grudnia 2013 r., 12 grudnia 2014 r. zajęcia rachunków bankowych do oddziałów największych banków w Polsce nie przyniosły rezultatów, - dokonane w dniu 15 stycznia 2013 r. oraz w dniu 30 stycznia 2013 r. zajęcia wierzytelności w "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowa, C s.c, B Spółka z o.o., nie przyniosły rezultatów, - poszukiwanie majątku spółki poprzez skierowanie zapytań do wielu instytucji, nie przyniosło rezultatów, - w KRS brak informacji o innych adresach spółki, niż widniejący w nim, tj. przy ul. A 55 w Ł.. Odnosząc się do zawartej w odwołaniu argumentacji, że postępowanie egzekucyjne nie zostało nawet wszczęte, zatem nie można mówić o spełnieniu przesłanki bezskuteczności egzekucji, organ wyjaśnił, że wystawione tytuły wykonawcze Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia [...] r. nr: [...], [...], [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące I-XII 2010 r., zostały przekazane do realizacji. Jednak z uwagi na brak prowadzenia przez spółkę działalności pod znanym w KRS adresem, tj. w Ł. przy ul. A 55, niemożliwym było jej wszczęcie na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Uzupełniająco organ wskazał, że postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki. Postanowienie to (obrazujące niemożność odzyskania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. swoich wierzytelności od spółki z uwagi na brak majątku), potwierdza bezskuteczność egzekucji. W ocenie organu nie budzi też wątpliwości, że termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2010 r. upływał w okresie pełnienia przez A. J. obowiązków członka zarządu spółki. Odnosząc się do momentu, w którym strona powinna była złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), organ odwoławczy wskazał na treść art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zm.; dalej: P.u.n.) i stwierdził, że wniosek o ogłoszenie upadłości spółki należy zgłosić w terminie dwóch tygodni od : 1) zaprzestania płacenia długów lub 2) ujawnienia, że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów. Organ wyjaśnił przy tym, że czasem właściwym na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest czas, gdy wprawdzie dłużnik spłaca jeszcze niektóre długi, ale wiadomo już, że ze względu na brak środków nie będzie mógł zaspokoić wszystkich swoich wierzycieli. Następnie organ zauważył, że spółka z o.o. "A" w dniu 24 grudnia 2012 r. złożyła w Sądzie Rejonowym dla Ł.-Ś. w Ł., Sąd Gospodarczy XIV Wydział Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację jej majątku, jednak, wskutek cofnięcia wniosku spółki, postanowieniem Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. w Ł., Sąd Gospodarczy XIV Wydział Gospodarczy dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych z dnia [...]r. sygn. akt [...], postępowanie upadłościowe zostało umorzone. Jak wynika z akt sprawy, spółka wygenerowała zaległości z tytułu: - podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. - 2010 r, - podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. - 2009 r. oraz 2013 r., - podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za I, X-XII 2012 r. Wskazane powyżej zaległości podatkowe spółki świadczą, że przesłanka zaprzestania regulowania długów wystąpiła już w roku 2006. W szczególności bowiem spółka w roku tym nie wywiązywała się począwszy od lutego (z wyjątkiem lipca) z regulowania swoich zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. Zaległości spółki o znacznej wysokości dotyczyły wielu podatków i wielu okresów, tym samym organ skonstatował, że nieregulowanie zobowiązań spółki miało charakter trwały. W spornej decyzji organu I instancji wykazano wystąpienie podstawy ogłoszenia upadłości w postaci nieregulowania długów spółki, wskazano jednocześnie na brak "upadłości bilansowej" z uwagi na wynikające z bilansów spółki za lata 2006 - 2013, pokrycie zobowiązań spółki jej majątkiem. Dlatego też zarzut odwołania o naruszeniu art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez brak dostatecznego uzasadnienia faktycznego decyzji, w zakresie, w jakim organ podatkowy dokonuje i analizuje sytuację finansową Spółki, został uznany za bezpodstawny. Bezcelowym bowiem jest dokonywanie analizy sytuacji finansowej spółki, gdy jej bilanse ujawniają, że jej majątek wystarcza na zaspokojenie długów, a organ wydający rozstrzygnięcie nie twierdzi, że przesłanka braku majątku wystąpiła. Reasumując, organ ocenił, że w rozpatrywanej sprawie wystąpiła przesłanka obligująca A. J. do złożenia wniosku o upadłość spółki, tj. przesłanka zaprzestania płacenia wymagalnych zobowiązań. Jej wystąpieniu nie towarzyszyło jednak podjęcie obowiązku ciążącego na członku zarządu, w postaci złożenia wniosku o upadłość we właściwym czasie, tj. w 2006 r. Następnie organ odwoławczy ustosunkował się do twierdzenia strony, że nie ponosi winy w niezłożeniu wniosku o upadłość spółki, bowiem zobowiązania spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń-grudzień 2010 r. wynikają z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., która nie jest ostateczna, postępowanie nie zostało zakończone, gdyż decyzja nie została doręczona spółce. Organ wskazał, że ww. decyzja została doręczona spółce w sposób zastępczy w dniu 11 grudnia 2015 r., po dwukrotnym awizowaniu, zgodnie z art. 150 O.p. Niezależnie od kwestii wydania ww. decyzji, wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony wcześniej w związku z nieregulowaniem posiadanych zaległości podatkowych. Organ stwierdził również, że w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka uwalniająca od odpowiedzialności podatkowej określona w art. 116 § 1 pkt 2 O.p., bowiem A. J., nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Orzekając zatem o odpowiedzialności podatkowej A. J. za zaległości podatkowe spółki z o.o., organ I instancji wskazał przesłanki pozytywne oraz wykazał brak zaistnienia przesłanek uwalniających stronę od odpowiedzialności podatkowej, wbrew twierdzeniom odwołania nie naruszył art. 116 O.p. Końcowo organ wyjaśnił, że ustawowy termin płatności zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług, za grudzień 2010 r. upływał w dniu 25 stycznia 2011 r., zatem ustawowy termin przedawnienia tego zobowiązania upływał w dniu 31 grudnia 2016 r. Tym samym zobowiązanie spółki za przedmiotowy okres nie uległo przedawnieniu, jest zatem wymagalne. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A. J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając kwestionowanemu rozstrzygnięciu naruszenie: a) art. 116 O.p. poprzez: - błędne zastosowanie w niniejszej sprawie, w sytuacji gdy strona nie ponosi winy za brak wniosku o wszczęcie postępowania w przedmiocie ogłoszenia upadłości lub brak wniosku w przedmiocie wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), bowiem przedmiotowe zobowiązania wynikają jedynie z decyzji UKS w Ł., która to decyzja nie jest prawomocna, postępowanie nie zostało zakończone, gdyż decyzja nie została doręczona spółce, - przyjęcie, że istnieje podstawa do przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego w sytuacji, gdy postępowanie egzekucyjne nie zostało nawet wszczęte, pomimo że istnieje formalna możliwość jego wszczęcia i przeprowadzenia przeciwko A Sp. z o.o. (art. 34 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), - przyjęcie, że istnieje obiektywna przeszkoda uniemożliwiająca wszczęcie i przeprowadzenie egzekucji przeciwko A Sp. z o.o., w sytuacji gdy egzekucja taka nie została wszczęta wyłącznie w skutek zaniechań organu egzekucyjnego, który nie podjął jakiejkolwiek próby wszczęcia i przeprowadzenia egzekucji przeciwko w/w spółce, w szczególności nie wszczął egzekucji z rachunku bankowego, którego numerem dysponował, b) art. 116 § 1 w zw. z art. 51 § 1 O.p. poprzez błędną ich wykładnię, a w konsekwencji błędne uznanie, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie przez spółkę jest zaległością podatkową w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów, w sytuacji, gdy z wykładni językowej ww. artykułów O.p. dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie nie stanowi zaległości podatkowej, za którą odpowiada członek zarządu, c) art. 210 § 1 pkt 6 O.p., poprzez brak dostatecznego uzasadnienia faktycznego decyzji, w zakresie w jakim organ dokonuje i analizuje sytuację finansową A Sp. z o.o., gdyż z uzasadnienia decyzji w żaden sposób to nie wynika, d) art. 200 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 107 § 1 O.p. za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem również osoby trzecie, solidarnie z podatnikiem. Na podstawie art. 116 § 1 O.p. "Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (...) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części". Przesłanki orzekania o odpowiedzialności osób trzecich objęte zakresem przedmiotowym art. 116 § 1 O.p. są następujące: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu osoby prawnej, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia osoby prawnej umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. W orzeczeniu o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. W niniejszej sprawie okoliczność pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu w czasie powstania przedmiotowych zobowiązań podatkowych jest bezsporna. Skarżący od 2003 r. co najmniej do 25 października 2016 r. (dzień, na który organ dokonywał ustaleń w KRS) pełnił funkcję Prezesa Zarządu spółki (poprzednia nazwa "A" Spółka z o.o.). Decyzja wydana w niniejszej sprawie jest konsekwencją decyzji wymiarowej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r., wydanej wobec podatnika (spółki "A"), doręczonej spółce w sposób zastępczy, po dwukrotnym awizowaniu. W ocenie organu decyzja ta stała się ostateczna z powodu niewniesienia odwołania od decyzji pierwszej instancji, doręczonej prawidłowo w trybie art. 150 O.p. w dniu 11 grudnia 2015 r. Skarżący kwestionuje to stanowisko, uważając, że decyzja nie została doręczona. Skarżący nie precyzuje jednak dlaczego tak uważa i co na to wskazuje. Organ wyjaśnił natomiast, że wszelkie dokumenty dotyczące postępowania wymiarowego były doręczane na adres spółki wynikający z KRS. W aktach administracyjnych sprawy znajdują się kserokopie dokumentacji dotyczącej doręczenia decyzji wymiarowej (k. 139-141), z których wynika, że przesyłka została nadana w dniu 23 listopada 2015 r. i dwukrotnie awizowana w dniach: 27 listopada i 7 grudnia 2015 r., a 14 grudnia 2015 r. Poczta Polska dokonała zwrotu przesyłki do nadawcy. Dokonując oceny w tym zakresie, należy stwierdzić, że wprawdzie przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie nie jest decyzja wymiarowa wydana wobec podatnika, lecz decyzja w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, jednakże istnienie decyzji wymiarowej jest ważne, bo z niej wynika kwota zobowiązania skarżącego. Zdaniem Sądu - prawidłowość doręczenia tej decyzji nie budzi zastrzeżeń. Prawidłowe jest również stanowisko organu dotyczące bezskuteczności egzekucji w stosunku do spółki. Organ wykazał, że wystawione tytuły wykonawcze Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z dnia [...] r. nr: [...] , [...], [...], obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące I-XII 2010 r., zostały przekazane do realizacji. Jednak z uwagi na brak prowadzenia przez spółkę działalności pod znanym w KRS adresem, tj. w Ł. przy ul. A 55, niemożliwym było jej wszczęcie na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Wcześniej natomiast, postanowieniem z dnia [...] r. organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki. Organ prawidłowo ocenił, że postanowienie to (obrazujące niemożność odzyskania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. swoich wierzytelności od spółki z uwagi na brak majątku), potwierdza bezskuteczność egzekucji. W tym miejscu należy odwołać się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r., II FPS 6/08, z której wynika, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Prawidłowo więc organ stwierdził, że takie dowody, związane z bezskutecznością egzekucji wobec majątku spółki, zostały w rozpoznawanej sprawie zgromadzone. Z tego względu zarzut dotyczący naruszenia art. 116 O.p. w zw. z art. 34 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - należy uznać za bezzasadny. Całkowicie nietrafny jest zarzut naruszenia art. 116 § 1 w zw. z art. 51 § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i uznanie, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe niezapłacone w terminie przez spółkę jest zaległością podatkową w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów. W odpowiedzi na skargę organ prawidłowo wyjaśnił, że przedmiotem decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego nie jest dodatkowe zobowiązanie podatkowe, lecz zobowiązanie w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 51 § 1 O.p. zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Tak właśnie było w przypadku spółki "A" w odniesieniu do podatku VAT za grudzień 2010 r., który wobec niezapłacenia w terminie płatności, stał się zaległością podatkową. Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez brak dostatecznego uzasadnienia faktycznego decyzji, w zakresie w jakim organ dokonuje i analizuje sytuację finansową A Sp. z o.o. Z treści zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że organ egzekucyjny bezskutecznie poszukiwał majątku spółki "A" (s. 5-7). Z protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego spisanego w dniu 6 grudnia 2012 r. w obecności A.W., wynika, że od czerwca 2012 r. spółka nie wykonuje żadnych zleceń, nie ma kontrahentów, nie posiada majątku ruchomego, majątek ten został przekazany aportem do "A" Spółka z o.o. Spółka komandytowa, samochody Nissan Primera oraz Iveco Daily zostały sprzedane, spółka nie posiada akcji, obligacji, rachunków bankowych podlegających egzekucji. Podobna treść wynika również z wyjaśnień skarżącego uzyskanych w wyniku pisma organu skierowanego do niego w dniu 21 listopada 2014 r. A. J. wskazał wówczas, że spółka nie posiada nieruchomości, środków trwałych oraz rachunków bankowych, nie posiada adresu, ma jedynie wierzytelności w B Spółka z o.o. oraz C s.c. Jednakże z informacji uzyskanych od organu egzekucyjnego wynika, że zajęcia tych wierzytelności, dokonane w dniu 15 oraz 30 stycznia 2013 r., nie przyniosły rezultatów. Bezzasadny też i zupełnie niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 200 § 1 O.p. poprzez zaniechanie wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy postanowieniem z dnia [...]r. skierowanym do pełnomocnika skarżącego, otrzymanym przez niego w dniu 29 września 2016 r., strona została powiadomiona o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia w terminie 7 dni co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Z możliwości tej skarżący nie skorzystał. Sąd z urzędu nie dopatrzył się również żadnych innych naruszeń prawa. Mając na uwadze art. 118 § 1 O.p., zgodnie z którym nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat, organ odwoławczy prawidłowo zinterpretował, że termin przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2010 r. upływał w dniu 31 grudnia 2016 r. Przed tym terminem zostały wydane decyzje obu instancji. Stosownie do art. 10 P.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić w stosunku do osób prawnych każdy, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 P.u.n.) i jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 2). Art. 11 ust. 1 P.u.n. określa niewypłacalność jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. Dla ustalenia, czy dłużnik jest niewypłacalny nieistotne jest też, czy nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych czy też niepieniężnych. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu art. 11 ust. 1 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań. W niniejszej sprawie organy wykazały, że spółka z o.o. "A" nie wykonywała swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od 2006 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 P.u.n. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W myśl ust. 2 jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, zaś obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.), albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika (będącego osobą prawną lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej - art. 11 ust. 2). W toku postępowania przed organami skarżący nie wykazał, aby we właściwym czasie złożył skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego, nie wykazał również braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku. Z powyższych względów Sąd uznał, że zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) orzekł jak w sentencji. P.C.