I SA/Łd 1109/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant Tomasz Grabowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2008 r. sprawy ze skargi J. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2001 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 1217 ( jeden tysiąc dwieście siedemnaście ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Łd 1109/07 UZASADNIENIE Decyzjami z dnia [...] oraz [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. określił A Sp. z o.o. w T. zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług odpowiednio za styczeń 2001 roku i luty 2001 roku w kwotach 7773,30 zł. oraz 4320 zł. Wobec nieuregulowania przez Spółkę powyższych zaległości podatkowych organ wystawił tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku VAT za styczeń 2001 roku i luty 2001 roku, a następnie skierował sprawę na drogę postępowania egzekucyjnego, które okazało się całkowicie bezskuteczne. Z dniem 1 stycznia 2004 roku nastąpiła zmiana właściwości miejscowej organu podatkowego dla Spółki A w T.. i organem właściwym dla rozliczeń w podatku VAT stał się Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w Ł.. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik (...)Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe A Sp. z o.o. w T. w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2001 roku na ówczesnego członka zarządu tej Spółki J.T.. Organ podatkowy ustalił bowiem, iż J.T. w okresie od 28 stycznia 2000 roku do 3 kwietnia 2001 roku jako Prezes Zarządu A Sp. z o.o. w T. sprawował jednoosobowy zarząd Spółką. W toku postępowania, pismem z dnia 28 kwietnia 2006 roku J.T. wyjaśnił, iż w sprawie znajduje zastosowanie przesłanka art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż niezgłoszenie wniosku o upadłość Spółki oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. J.T. podniósł, iż w lutym 2001 roku wystąpił pisemnie do właściciela Spółki z żądaniem realizacji kontraktu menadżerskiego, a w szczególności: zwiększenia kapitału zakładowego Spółki do wartości 400000 zł, przeniesienie produkcji na teren Polski oraz rozliczenia wynagrodzenia wynikającego z kontraktu. Wobec braku reakcji właściciela na powyższe pismo J.T. w kolejnym piśmie w marcu 2001 roku poinformował właściciela Spółki, iż brak realizacji wskazanych żądań spowoduje konieczność zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W odpowiedzi na powyższe pisma właściciel Spółki odwołała J.T. z funkcji Prezesa Zarządu Spółki z dniem 3 kwietnia 2001 roku. Decyzją z dnia [...] Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności J.T. jako członka zarządu A Sp. z o.o. za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2001 roku w łącznej kwocie 7593,30 zł, odsetki za zwłokę w kwocie 7775 zł, koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości 430,20 zł i koszty upomnienia w kwocie 16 zł. Organ podatkowy wskazał, iż ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż zobowiązania podatkowe w podatku VAT za styczeń i luty 2001 roku powstały w czasie, gdy funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu pełnił J.T.. Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego nie dał wiary twierdzeniom strony, iż nie ponosi on winy za niezgłoszenie wniosku o upadłość Spółki. W ocenie organu J.T. w analizowanym okresie kierował na bieżąco działalnością Spółki, znał doskonale jej sytuację, miał świadomość o zaległościach Spółki podlegających wpłacie do urzędu skarbowego i tym samym nie wystąpiły żadne okoliczności uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Od powyższej decyzji J.T. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. Odwołujący się podniósł, iż brak zgłoszenia wniosku o upadłość nastąpił bez jego winy. Właściciel Spółki odwołując J.T. z funkcji Prezesa Zarządu uniemożliwił mu podjęcie przewidzianych prawem działań w tym zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki albo zbyciu części jej majątku celem spłaty zobowiązań. Ponadto J.T. nadmienił, iż poza opóźnieniami w spłacie zobowiązań nie zachodziły inne przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość. Wynik finansowy Spółki był dodatni, posiadany majątek wystarczał na pokrycie zobowiązań i w ocenie J.T. Spółka nie była zagrożona niewypłacalnością. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, iż organ I instancji przed wydaniem decyzji przenoszącej odpowiedzialność na członka zarządu J.T. nie przeprowadził w pełni postępowania wyjaśniającego w świetle przesłanki wyrażonej w art. 108 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wydana przed dniem doręczenia pierwotnemu dłużnikowi decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Tym samym, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w pierwszej kolejności należało wyjaśnić, czy wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. decyzje określające zaległość podatkową za styczeń i luty 2001 roku zostały skutecznie doręczone Spółce A. Nadto dodatkowego postępowania dowodowego wymaga zbadanie przesłanek czy w analizowanym okresie zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego, ponieważ spółka nie utraciła płynności finansowej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] Naczelnik (...) Urzędu Skarbowego w Łodzi, na podstawie art. 207, 210 w zw. z art. 107 § 1 i § 2, art. 108, art. 109, art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) orzekł o odpowiedzialności J.T. – członka zarządu A Sp. z o.o. w T.. za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług wraz z należnymi odsetkami za okres: styczeń i luty 2001 roku wraz z odsetkami w łącznej kwocie 8112 zł., koszty post. egzekucyjnego w kwocie 430,20 zł, koszty upomnienia w kwocie 16 zł. Naczelnik wskazał, iż w świetle dokonanych ustaleń zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń i luty A Sp. z o.o. w T.. powstało w okresie pełnienia przez J.T. funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. W ocenie organu podatkowego w sprawie nie wystąpiły okoliczności uwalniające J.T. od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki. J.T. nie zgłosił bowiem wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub też o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, a także nie wykazał żadnych dowodów świadczących, iż niezłożenie powyższych dokumentów wynika nie z jego winy. Po analizie bilansów finansowych Spółki organ podatkowy stwierdził, iż problemy z regulowaniem należności przez Spółkę miały miejsce już w 2000 roku, co obligowało J.T., zgodnie z art. 5 § 2 przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Ponadto organ podatkowy wskazał, iż J.T. nie przekazał żadnych informacji na temat mienia Spółki, z którego możliwe byłoby przeprowadzenie skutecznej egzekucji. Od powyższej decyzji J.T. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.. W odwołaniu podkreślił, iż organ I instancji nie wziął pod uwagę okoliczności, iż kierował do właściciela Spółki pisma informujące o aktualnej sytuacji finansowej Spółki, co doprowadziło do odwołania go z funkcji Prezesa Zarządu i w efekcie uniemożliwiło podjęcie stosownych działań w zakresie zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Zdaniem odwołującego się niezgłoszenie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło nie z jego winy, co wyłącza jego odpowiedzialność za zobowiązania Spółki. Nadto w piśmie z dnia 26 marca 2007 roku J.T. podkreślił, iż w jego ocenie nie występowały przesłanki do złożenia wniosku o upadłość Spółki, a nawet w razie uznania, iż takie przesłanki istniały to niezgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło nie z jego winy. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a w zw. z art. 91, 107, 108, 116 i 208 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej przeniesienia na J.T. odpowiedzialności za koszty upomnienia w wysokości 16 zł i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie, w pozostałej zaś części utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Organ odwoławczy podniósł, iż do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości podatkowe spółki organ podatkowy obowiązany jest wykazać jedynie fakt istnienia zaległości podatkowych, okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji. Natomiast wykazanie którejkolwiek przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki spoczywa na członku zarządu. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej bezspornym jest, iż J.T. pełnił w A Sp. z o.o. w T.. funkcję Prezesa Zarządu w okresie od 28 stycznia 2000 roku do 3 kwietnia 2001 roku, czyli w okresie którego dotyczą objęte postępowaniem zaległości podatkowe. Bezspornym jest również, iż postępowanie egzekucyjne przeciwko Spółce okazało się bezskuteczne. Zdaniem organu odwoławczego J.T. nie wykazał przesłanek powodujących wyłączenie jego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki, co sprawia iż decyzja organu I instancji w części przenoszącej na niego zaległości Spółki w podatku od towarów i usług jest prawidłowa. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe w zakresie przeniesienia na stronę odpowiedzialności za koszty upomnienia w kwocie 16 zł, albowiem obowiązujące przepisy prawa nie przewidują odpowiedzialności osób trzecich za koszty upomnienia. W dniu 11 sierpnia 2007 roku J.T. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w części orzekającej o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe A Sp. z o.o. w T.. Skarżący kolejny raz podkreśli, iż w okresie sprawowania przez niego jednoosobowego zarządu w Spółce A nie zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o jej upadłość. Mimo to podjął działania w celu naprawy sytuacji finansowej Spółki, informując właściciela o sytuacji Spółki z zagrożeniem, iż będzie zmuszony do wystąpienia z wnioskiem o upadłość. Odwołanie go z funkcji Prezesa Zarządu Spółki spowodowało, iż nie był w stanie przedstawić organom podatkowym stosownej dokumentacji potwierdzającej sytuacje finansową Spółki z okresu, w którym pełnił funkcję Prezesa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W dniu 11 marca 2008 roku na rozprawie w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi pełnomocnik z urzędu skarżącego poparł wniesioną skargę oraz wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Z kolei pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. W toku postępowania organy podatkowe w sposób nieprawidłowy ustaliły przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, co stanowi naruszenie art. 116 Ordynacji podatkowej. Członkowie zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem za zaległości podatkowe spółki. Warunkiem odpowiedzialności jest bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Odpowiedzialność nie powstaje, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie układowe albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź wskaże on mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (lub w całości). Odpowiedzialność członka zarządu spółki obejmuje zaległości wynikające ze zobowiązań podatkowych, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu spółki. Do odpowiedzialności może zostać pociągnięty nie tylko aktualny, lecz także były członek zarządu spółki (art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 roku). W doktrynie oraz orzecznictwie prawa podatkowego podkreśla się, iż na organach podatkowych spoczywa obowiązek wykazania tzw. przesłanek pozytywnych, do których zaliczają się: - okoliczności pełnienia przez osobę trzecią obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz - bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko Spółce. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest, iż J.T. w styczniu i lutym 2001 roku tj. w okresie powstania zobowiązania podatkowego A Sp. z o.o. w T. w podatku od towarów i usług objętego niniejszym postępowaniem pełnił funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu tejże Spółki. Bezspornym jest także, iż prowadzona przeciwko Spółce egzekucja zaległości podatkowych okazała się bezskuteczna (zapłacono jedynie w części podatek VAT za miesiąc styczeń). A zatem wobec wykazania przez organy podatkowe wystąpienia przesłanek pozytywnych uzasadniających obciążenie osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości spółki, J.T. chcąc uwolnić się od przeniesienia na niego odpowiedzialności za zobowiązania Spółki A powinien wykazać, że we właściwym czasie zgłoszony został wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęto postępowanie układowe albo też niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, ewentualnie wskazać mienie Spółki, z którego możliwe byłoby przeprowadzenie egzekucji. Zdaniem Sądu, w tym składzie, nie można podzielić reprezentowanego przez organy podatkowe stanowiska, iż J.T. nie wykazał żadnych okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Przede wszystkim analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego nie pozwala na uznanie, iż w rozpatrywanym okresie tj. styczniu i lutym 2001 roku sytuacja finansowa Spółki A obligowała J.T. do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. Także organy podatkowe obu instancji w żadnym razie nie wykazały, iż w analizowanym okresie sytuacja finansowa Spółki była na tyle niekorzystna, aby uzasadnione było wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie jej upadłości. Zgodnie z art. 1 § 1 i art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) przesłanką ogłoszenia upadłości jest trwałe zaprzestanie płacenia długów, bez względu na przyczynę takiego zachowania się dłużnika. Przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Reprezentant przedsiębiorcy jest zobowiązany zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów (art. 5 § 1 i 2 prawa upadłościowego). Z powyższego wynika, iż moment zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ma charakter obiektywny i nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członka zarządu spółki, który w razie uznania, iż zachodzą przesłanki uzasadniające złożenie wniosku (trwałe zaprzestanie płacenia długów) ma dwa tygodnie na jego zgłoszenie. Ze złożonych do akt sprawy sprawozdań finansowych Spółki i deklaracji CIT-2 oraz CIT-8 wynika, iż w roku 1999, 2000 oraz w analizowanym okresie tj. w styczniu i lutym 2001 roku Spółka wykazywała dochody i regulowała należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym nie można stwierdzić, że w sposób trwały zaprzestała regulowania zobowiązań, co stanowiłoby podstawę do zgłoszenia wniosku o jej upadłość. Trudności finansowe Spółki A w analizowanym okresie przejawiały się w nieterminowej spłacie zobowiązań, co z pewnością nie jest równoznaczne z trwałym odstąpieniem od spłaty zobowiązań. Organy podatkowe wskazały, że problemy finansowe Spółki nie miały charakteru przejściowego, Spółka w 2000 roku miała trudności z realizowaniem należności publiczno – prawnych oraz, że sytuacja finansowa Spółki nie była dobra. Nie są to jednak wystarczające przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skoro zatem organy podatkowe nie wykazały, że w analizowanym okresie, tj. w styczniu i lutym 2001 roku zachodziły podstawy do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki A to tym samym nie można twierdzić, iż J.T. ponosi winę za niezgłoszenie przedmiotowego wniosku w przepisanym terminie. Reasumując stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 116 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 1 § 1 i art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 roku Prawo upadłościowe i naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, skutkiem czego zachodzi konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ powinien w sposób szczegółowy przeanalizować przesłanki określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w szczególności przesłankę braku winy w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wobec uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. p.Pie.