I SA/Łd 1150/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), Sędziowie NSA A. Świderska, T. Porczyńska, Protokolant A. Ratajczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2005 roku sprawy ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty targowej I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. orzeka, że decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. na rzecz M. P. kwotę 100 (sto) złotych tytułem kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił M. P. wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za wyszczególnione dni maja 2004r. Podatnik w powyższym okresie prowadził sprzedaż towarów na terenie Centrum Handlowego A na stoisku handlowym [...], nie uiszczając należnej opłaty targowej. Stawki tej opłaty określone zostały uchwałą Rady Gminy. Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002r., Nr 9, póz. 84 ze zm.) opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nie mających osobowości prawnej dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami zaś są wszelkie miejsca, w których prowadzony jest handel, poza budynkami lub ich częściami, chyba że są one targowiskami pod dachem oraz halami używanymi do targów, aukcji i wystaw - art. 15 ust. 1 i ust. 2a powołanej ustawy. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko - art. 15 ust. 3 w/w ustawy. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik zarzucił, iż została ona wydana bez podstawy prawnej. Strona wskazała, iż każdy akt normatywny winien zawierać nagłówek i elementy identyfikacyjne, odróżniające go od innych aktów prawnych. Tymczasem uchwała Rady Gminy R. z dnia 30 grudnia 2003r. w sprawie rozszerzenia lokalizacji targowiska w R. jest nowelizacją nieistniejącej uchwały z dnia 28 kwietnia 1993r. Nr 29/93 ( w dacie tej nie zarejestrowano uchwały o wskazanym numerze). Akt ten nie istnieje, a skoro tak - nie mógł zostać znowelizowany. Teren przy ulicy A 70 nie został zatem skutecznie uznany za targowisko, a budynek zlokalizowany na tym terenie – za targowisko pod dachem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazując na treść przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych- art. 15 ust. 1, 2 i 2 a, 16 i 19 oraz art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.) stwierdziło, iż zachodziły przesłanki do określenia skarżącemu zobowiązania w opłacie targowej za wskazane w decyzji Wójta dni. Skarżący dokonywał w tych dniach sprzedaży, prowadził ją na targowisku, nie był podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu nieruchomości, na jakiej prowadził działalność. Odmówił też zapłaty opłaty upoważnionemu do jej poboru inkasentowi. Oceniając zarzuty odwołania Kolegium wskazało również, iż targowiskiem, zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest każde miejsce, w którym prowadzony jest handel, z wyjątkiem budynków lub części budynków, chyba że jest to targowisko pod dachem oraz hala używana do targów, aukcji, wystaw. Kwestia, czy dany budynek lub jego część jest halą używaną do targów, aukcji czy wystaw winna być rozstrzygnięta na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz.U. nr 112,poz. 1317 z późn.zm.). Zadaszenie obiektu handlowego nie wyklucza obowiązku zapłaty opłaty targowej, bowiem zgodnie z ust. 2 a art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych sprzedaż na targowisku podlega opłacie niezależnie od tego, czy targowisko to mieści się na odkrytym terenie czy w budynku. Za niezasadny Kolegium uznało również zarzut odnoszący się do treści uchwały Nr XVI/148/ 2003 z 30 grudnia 2003 r. Wskazało, iż jej treść jest o tyle nieistotna, iż pojęcie targowiska zostało zdefiniowane w ustawie. Ponadto w treści uchwały popełniono jedynie błąd pisarski, a dodatkowo lokalizacja targowiska została ponownie uregulowana w uchwale Nr XXI/188/2004 z dnia 3 czerwca 2004 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. P. wniósł o unieważnienie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Wskazał, iż zgodnie z klasyfikacją GUS Centrum Handlowe A zalicza się do grupy l, podgrupy 10, rodzaj 103, pozycja l tj. centra handlowe (Dz.U. z 1999r., Nr 112, póz. 1317).Jest to zatem budynek handlowo – usługowy, a nie targowisko pod dachem czy hala używana do targów, aukcji i wystaw. Ten, kto dokonuje sprzedaży w tym obiekcie nie podlega opłacie targowej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, niezależnie od tego czy jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Skarżący odwołał się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym m.in. wyrażono pogląd, iż obiekty, w których działalność prowadzona jest w formie sklepu i w których są zlokalizowane stałe przedsiębiorstwa handlowe nie są targowiskami. Uchwała Rady Gminy nie może zmienić charakteru budynku, w którym skarżący prowadził działalność handlową. Strona zwróciła ponownie uwagę na błędy dotyczące oznaczeń działek, numerów uchwał i adresu Centrum Handlowego, wskazanych w uchwałach Rady Gminy dotyczących opłaty targowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosło o jej oddalenie. Dodatkowo podniosło, iż legalność uchwał Rady Gminy w R. nie mogła być przedmiotem jego oceny, bowiem nie zostały one wzruszone w trybie prawem określonym. Wskazało również, iż decyzją Wojewody [...] nr [...] z [...] w sprawie wniosku o wydanie pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania hali magazynu roślin na prowadzenie działalność usługowej umorzono postępowanie z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. Wniosek dotyczył bowiem zmiany sposobu użytkowania magazynu roślin, podczas gdy obiekt taki nie istniał, gdyż został przebudowany samowolnie i w dacie złożenia wniosku był użytkowany jako hala handlowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, prawnych oraz jednostek niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach ( art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Definiując pojęcie targowiska ustawodawca wskazał, iż jest nim każde miejsce, w którym prowadzony jest handel (art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Z obowiązku uiszczenia opłaty targowej wyłączono sprzedaż dokonywaną w budynkach lub ich częściach, poza sprzedażą dokonywaną na targowiskach pod dachem oraz w halach używanych do targów, aukcji i wystaw ( art. 15 ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Radzie gminy przyznano kompetencje do określania zasady ustalania i poboru stawek opłat targowych oraz upoważniono ją do zarządzenia poboru tych opłat przez inkasentów, ustalania ich wynagrodzenia oraz do ustalenia innych niż w ustawie zwolnień przedmiotowych ( art. 19 pkt. 1, 2 i 3 powołanej ustawy ). Dla ustalenia, czy na danej osobie ciąży obowiązek zapłaty opłaty targowej niezbędne jest zatem wyjaśnienie, czy osoba ta w danym dniu prowadziła sprzedaż i czy sprzedaż ta odbywała się na targowisku w rozumieniu powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego ( tych jego cech, które określa ustawa) jest obowiązkiem organu podatkowego ( art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż pozostaje poza sporem, iż skarżący w dniach wskazanych w decyzji Wójta Gminy R. prowadził sprzedaż na terenie należącym do A S.A. Wynika to z raportów dziennych, sporządzanych przez inkasenta, nie jest też kwestionowane przez stronę. Spór między stroną a organami podatkowymi dotyczy jedynie tego, czy budynek, w którym działalność handlowa była prowadzona, jest budynkiem lub jego częścią w rozumieniu ust.2 a art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w którym sprzedaż opłacie tej nie podlega czy też targowiskiem pod dachem lub halą używaną do targów, wystaw i aukcji. Ustawodawca, kreując w art. 15 ust. 2 a wyjątek od zasady, iż targowiskiem jest każde miejsce, w którym prowadzi się handel, nie zdefiniował pojęć targowiska pod dachem i hali używanej do targów, aukcji czy wystaw. Może to rodzić określone trudności w interpretacji tego przepisu i ustaleniu, w których budynkach (czyli obiektach budowlanych w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, trwale związanych z gruntem, wydzielonych z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadających fundamenty i dach- art. 1 a pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) sprzedaż nie podlega opłacie. Rozróżnienie to jednak musi być dokonane w celu prawidłowego zastosowania normy prawnej. Organy podatkowe winny więc każdorazowo ustalić funkcję budynku, która wynikać może m.in. z ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o pozwoleniu na budowę czy na użytkowanie, zgłoszeniu o zmianie sposobu użytkowania obiektu. Mogą także, w przypadku gdyby wskazane wyżej dokumenty nie przesądzały o możliwości zaliczenia danego obiektu do targowisk pod dachem lub hali używanych do targów ocenić, w jaki sposób zorganizowana jest sprzedaż w danym obiekcie, mając przy tym na względzie aktualne warunki prowadzenia handlu. Organy podatkowe w niniejszej sprawie nie przeprowadziły postępowania dowodowego, mającego na celu wyjaśnienie wyżej wskazanych okoliczności. Z notatki służbowej, sporządzonej przez inkasenta wynika jedynie, iż R. M. prowadził sprzedaż na stoisku handlowym ( o wskazanym numerze) w hali A. Nie podano nawet dokładnej lokalizacji budynku, w którym stoisko się znajdowało ( z uchwał Rady Gminy wynika zaś, iż budynki należące do A S.A. znajdowały się na kilku działkach- uchwała Nr XXI/188/2004 z 3 czerwca 2004 r. i Nr XVI/148/2003 z 30 grudnia 2003 r.). Organ I instancji, powołując definicję targowiska wskazał jedynie, iż skarżący prowadził sprzedaż na targowisku- na terenie C.H. A, nie uzasadnił jednakże, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 124 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej, na podstawie jakich faktów i dowodów wysnuł taki wniosek. Zgodnie zaś z art. 191 Ordynacji podatkowej daną okoliczność można uznać za udowodnioną jedynie po dokonaniu oceny całego materiału dowodowego. Z uzasadnienia decyzji nie wynika, iż ocenę taką przeprowadzono. Organ odwoławczy wskazał wprawdzie kryterium, które w jego ocenie pozwala na zdefiniowanie hal używanych do aukcji, targów i wystaw ( odwołał się do klasyfikacji środków trwałych), jednakże nie odniósł tego stwierdzenia do budynku, w którym skarżący prowadził stoisko- nie wskazał, jak obiekt ten winien być zaklasyfikowany i na jakiej podstawie ( mimo podniesienia w odwołaniu zarzutu, iż z uwagi na charakter budynku i właśnie jego klasyfikację nie może on być uznany za targowisko). Stwierdzenie, że hala A w R. stanowi teren targowiska nie zostało zatem poparte żadnymi ustaleniami odnoszącymi się do tego konkretnego budynku. Dopiero w odpowiedzi na skargę wskazano na decyzje administracyjne, mające potwierdzać fakt, iż budynek ten był od początku użytkowany jako hala handlowa ( a więc również nie hala używana do targów). To jednak uzasadnienie decyzji, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej winno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, które uznał za wiarygodne i przyczyn, dla których pewnym dowodom odmówił wiarygodności oraz wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji. Braków uzasadnienia decyzji nie można uzupełnić innym pismem, w tym odpowiedzią na skargę ( por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 1997 r., sygn. SA/Gd 3691/95, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX pod nr 30254). Zauważyć także należy, iż uchwały Rady Gminy, dotyczące targowisk wydane zostały w oparciu o przepis, dający radzie kompetencje do ustalenia wysokości opłat i sposobu ich poboru. Ponadto ( co trafnie podnosi Kolegium) nie przesądzają one o tym, czy i które budynki Rada uznała za targowiska pod dachem (treść aktu wskazuje tylko, iż są to budynki położone na określonym terenie, które jednocześnie stanowią targowiska pod dachem; należy zatem w każdym przypadku ustalić, który z budynków targowisko takie w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi). Wskazać trzeba, iż jedna z uchwał została ponadto podjęta w czerwcu 2004 r., czyli w okresie późniejszym niż okres wskazany w decyzji Wójta Gminy R.. Z tych względów, wobec naruszenia w postępowaniu podatkowym przepisów postępowania ( art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art.187 § 1, art. 191 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej) w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik rozstrzygnięcia zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien przeprowadzić postępowanie dowodowe, w którym ustali, jakie cechy posiada i jaką funkcję pełni budynek, w którym skarżący prowadził sprzedaż w marcu 2004 r. i czy cechy te wskazują na to, iż budynek ten można uznać za targowisko w rozumieniu art. art. 15 ust. 2 w zw. z ust. 2 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skarżący wnosił wprawdzie i stwierdzenie nieważności decyzji, jednakże sąd, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną w niej podstawą prawną. Winien zaś, w ramach przyznanych mu uprawnień do kontroli działalności administracji publicznej pod kątem jej zgodności prawem podjąć przewidziane w ustawie środki, zmierzające do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji naruszających prawo ( art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych –Dz.U. Nr 153,poz. 1269 i art. 3 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Zauważyć także należy, odnosząc się do zarzutów skargi, iż okoliczności, czy skarżący prowadził sprzedaż i czy był podatnikiem podatku od nieruchomości, na której sprzedaż ta miała miejsce, mają istotne- wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze- znaczenie dla oceny istnienia obowiązku zapłaty opłaty skarbowej w świetle art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wstrzymanie wykonania decyzji uzasadnia art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art.200 i 205 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.