I SA/Łd 117/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 maja 2016 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych w zakresie II raty za 2015 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi M. O. kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. I SA/Łd 117/16 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy N. z dnia [...] w przedmiocie odmowy umorzenia J. W. zaległości w podatku od środków transportowych II raty za 2015 r. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania i na wstępie podkreślono, że postępowanie w sprawie wniesionej przez J. W. o umorzenie zaległości w podatku od środków transportowych, tj. II raty za 2015 r., prowadzone jest powtórnie w związku z uchyleniem decyzji Wójta Gminy N. z dnia [...] czerwca 2015 r. decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...].09.2015 r. i przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia. Po przeprowadzeniu postępowania Wójt Gminy N. odmówił skarżącemu umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych, tj. II raty za 2015r. Jako podstawę prawną wskazano art. 67a § 1 pkt 3 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r. poz. 613 dalej: O.p). Wyjaśniono, że II rata podatku od środków transportowych wynosi 440,00 zł, a w uzasadnieniu decyzji organ I instancji przedstawił ustalenia co do sytuacji materialnej i życiowej podatnika. Z ustaleń tych wynika, że J. W. prowadzi sam gospodarstwo domowe, nie utrzymuje żadnych domowników, użytkuje gospodarstwo rolne o pow. 5,9190 ha przelicz. Dochód z tego gospodarstwa w miesiącach od I do IX 2015r. wynosi 10.560,87 zł (5,6190 ha x 2.506 zł /12 miesięcy/1 osobę = 1.173,43 zł x 9 miesięcy = 10.560,87 zł). Skarżący otrzymuje emeryturę z KRUS w wysokości 1039,71 zł netto kwartalnie, co miesięcznie stanowi kwotę 346,57 zł. Skarżący nie ujawnił wysokości dopłat z ARiMR i organ I instancji przyjął, że w obwieszczeniu Prezesa GUS przeciętny dochód z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych zawiera również dopłatę ARiMR w 2014r. J. W. nie przebywał w szpitalu, choruje na chorobę wieńcową, ma nadciśnienie tętnicze, prostatę. Udokumentował wydatki na lekarstwa w 2015r. w wysokości 207,43 zł. Nie korzysta z pomocy społecznej. Organ I instancji uznał, że na tle ustalonego stanu faktycznego nie zachodzą wystarczające przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, nie dopatrzył się istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Z powyższą decyzją nie zgodził się J. W. i wniósł od niej odwołanie. Mając na uwadze zarzuty odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. zważyło, że w sprawach, których podstawę prawną stanowi art. 67a § 1 pkt 3 O.p. decyzja organów podatkowych opiera się na tzw. uznaniu administracyjnym. Podkreślono, że z akt sprawy wynika, iż podatnik jest właścicielem samochodu ciężarowego o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 5,5 - 9 ton włącznie. Zgodnie ze złożoną deklaracją na podatek od środków transportowych na 2015r. podatek ten wynosi 880 zł, płatny w dwóch ratach po 440 zł każda. Organ przesłuchał podatnika w charakterze strony i ustalił, że podatnik prowadzi jednoosobowe gospodarstwo domowe. Jest właścicielem gruntów o powierzchni 6,77 ha, przeliczeniowych 5,6190 ha. Posiada maszyny rolnicze do uprawy roli - ciągnik rolniczy, kultywator i kombajn. Wyjaśniono, że - jak ustalił organ I instancji - wysokość przeciętnego dochodu uzyskanego przez podatnika z pracy w indywidualnym gospodarstwie rolnym z 5,6190 ha przeliczeniowych wynosi 14.081,21 zł/12 miesięcy = 1173,43 zł miesięcznie. Nadto podatnik otrzymuje emeryturę rolniczą z KRUS w wysokości 1039,71 zł kwartalnie, co w przeliczeniu na 1 miesiąc wynosi 346,57 zł oraz dopłaty z ARiMR. Wysokości tej dopłaty podatnik jednak nie ujawnił. Okoliczność ta wskazuje, zdaniem SKO, że podatnik nie wykazał rzetelnie swoich dochodów. Jako wydatki występujące ponad konieczne utrzymanie podatnik wykazał, iż poniósł wydatki na lekarstwa w wysokości 207,43 zł oraz remont kombajnu zbożowego w wysokości 168,50 zł. Podatnik wskazał, że samochód ciężarowy, który jest przedmiotem opodatkowania wymaga kapitalnego remontu na kwotę10 tys. zł. Obecny stan techniczny samochodu nie pozwala na jego eksploatację. Z uwagi na brak środków finansowych podatnik podkreślił, że nie jest w stanie dokonać jego naprawy. Organ II instancji podkreślił, że niemożliwość korzystania z samochodu ze względu na jego stan techniczny nie powoduje zwolnienia od obowiązku podatkowego. Nie ma też znaczenia brak możliwości jego eksploatacji i w związku z tym brak dochodu. Podatek od środków transportowych wiąże się z własnością pojazdu, a nie z osiąganiem dochodu z tytułu jego eksploatacji. Podniesiono, że nie zostały wykazane okoliczności, by w gospodarstwie domowym zaistniały nadzwyczajne losowe okoliczności niezależne od podatnika. Zdaniem organu odwoławczego, z materiału dowodowego nie wynika też, by za zastosowaniem umorzenia przemawiał interes publiczny. Miesięczne dochody podatnika nie dają podstaw do uznania, iż nie jest stanie uiścić podatku bez uszczerbku koniecznego utrzymania dla siebie, zatem nie można przyjąć, iż powinien on zostać zwolniony od obowiązku podatkowego w postaci jego umorzenia. J. W. zaskarżył powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnosząc o umorzenie podatku od środków transportowych. Zaskarżonej decyzji zarzucił błędne ustalenie dochodu z gospodarstwa rolnego, który nie jest adekwatny do rzeczywistości, gdyż saldo dochodów i rozchodów jest ujemne. Opisał okoliczności, które spowodowały zły stan techniczny samochodu (wywrotki), w postaci zatarcia pompy wtryskowej i silnika. Wskazał, że do obecnej chwili pojazd nie jest eksploatowany z tego względu, że koszt kapitalnego remontu wyniósłby ok. 10.000 zł, co nie jest wykonalne ze względów ekonomicznych. W 2013 r. wystąpił do Starosty [...] o wycofanie pojazdu z ruchu, jednakże wniosek nie został pozytywnie rozpatrzony z uwagi na brak obowiązkowego ubezpieczenia. Kolegium wskazało natomiast, że podatek od środków transportowych jest podatkiem od posiadania, a nie używania. Skarżący wskazał, że odwołanie zostało rozpatrzone w oparciu o niekompletny materiał dowodowy, bowiem organ I instancji przesyłając akta sprawy nie dokonał numeracji stron i nie dołączył zwolnienia lekarskiego. Do skargi strona dołączyła zaświadczenie lekarskie, zwolnienie lekarskie, opis przebiegu wypadku oraz wniosek o wycofanie pojazdu z ruchu. Dodatkowo skarżący pismem z dnia 28.12.2015 r. zwrócił się z prośbą o wyjaśnienie, czy aktach sprawy znajdowało się zwolnienie lekarskie oraz Karta Medycznych Czynności Ratunkowych, a następnie pismem z dnia 11.01.2016 r. o "anulowanie" decyzji Kolegium z uwagi na zniszczenie przez pracownika gminy dokumentów. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo podniesiono, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wystąpił błąd techniczny, polegający na wskazaniu, że decyzja została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, sprawa ta nie była bowiem dwukrotnie rozpatrywana. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie skarga jest uzasadniona. Podstawą prawną wydanych w tej sprawie decyzji jest m.in. art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2004 r. Nr 93, poz. 894 ze zm.), dalej O.p. Przepis ten przewiduje możliwość, na wniosek podatnika, umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Interpretacja powyższego przepisu i jego prawidłowe zastosowanie musi uwzględniać ten podstawowy fakt, że przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ma charakter uznaniowy. Z istoty zaś uznania administracyjnego wynika, że organ podatkowy ma swobodę wyboru określonego rozwiązania (por. wyrok NSA z dnia 26 września 2002 r. III SA 659/2001, ONSA 2003/3 poz. 105 wydany na tle analogicznego unormowania zawartego wcześniej w art. 67 O.p. oraz aprobującą glosę do tego orzeczenia M. Jaśkowskiej, zamieszczoną w OSP 2003/9 poz. 112). Zatem nawet ustalenie istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie wiąże organu podatkowego, to znaczy organ podatkowy nie musi podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może (w ramach swego uznania) zadecydować o odmowie przyznania ulgi, nawet wówczas, gdy istnieje "ważny interes podatnika", czy też "interes publiczny". Zakres sprawowanej przez Sąd kontroli decyzji uznaniowych jest znacznie ograniczony. Sprowadza się on zasadniczo do badania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury. Prawidłowe zastosowanie art. 67a O.p. wiąże się bowiem z obowiązkiem ustalenia przez organ podatkowy, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. W konsekwencji organ podatkowy powinien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie, by na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Jest zatem obowiązany dokładnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy (art. 122 O.p.), a w szczególności w sposób wyczerpujący zebrać materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.) oraz wszechstronnie i wnikliwie rozważyć całokształt tego materiału (art. 191 O.p.). Dopiero po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy może dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a O.p. Reasumując, uznaniowy charakter rozstrzygnięcia nie oznacza dowolności, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi na podstawie wyżej przywołanego przepisu art. 67a O.p. jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić, na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny (por. wyrok NSA z 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09, lex nr 746018). Ważny interes podatnika należy rozumieć jako względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Trudna sytuacja majątkowa może być uznana za ważny interes podatnika, jednakże nie może być mowy o automatyzmie, który powodowałby, że każda trudna sytuacja materialna skutkowałaby zawsze udzieleniem wnioskowanej ulgi. Ważny interes podatnika musi charakteryzować się nieprzewidywalnością i niezależnością od sposobu postępowania podatnika. Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa. Sąd aprobuje przy tym pogląd, że z instytucji umarzania zaległości podatkowych nie można czynić powszechnie stosowanego środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego, w sytuacji gdy Ordynacja podatkowa przewiduje inne możliwości złagodzenia warunków wykonania zobowiązania podatkowego, np. rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Jednakże, w ocenie Sądu, ocena przesłanki "ważnego interesu podatnika" przy zastosowaniu ulgi podatkowej nie może się ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych powinno być formą pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady (egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. W celu ustalenia istnienia ww. przesłanek konieczne jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego, określenie dochodów i wydatków, relacji pomiędzy tymi wielkościami oraz sytuacji rodzinnej i zdrowotnej osoby zobowiązanej. Następnie odniesienie takiego stanu faktycznego do wysokości zadłużenia. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organ wprawdzie podjął się ustalenia sytuacji majątkowej, rodzinnej i zdrowotnej skarżącego, to jednak postępowanie to okazało się niewystarczające. Ustalając relację pomiędzy uzyskiwanymi przez skarżącego dochodami, a ponoszonymi wydatkami, organ pominął kwestię podstawowych wydatków związanych z codzienną egzystencją skarżącego, w tym wydatków związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego, zakupem środków czystości, wydatków na żywność, media, podatek itp. Poza tym organ nie ustalił statusu własnościowego skarżącego, jeśli chodzi o dom lub mieszkanie. Błędów tych nie usprawiedliwia fakt niewykazania przez wnioskodawcę tych wydatków i majątku. Fakt, że skarżący koszów tych i majątku nie określił ani we wniosku o umorzenie, ani później w toku postępowania, nie oznacza, że takowych nie ponosi i nie posiada. W ocenie Sądu, zasady doświadczenia życiowego nakazują uznać, że ww. wydatki są niezbędne dla normalnego funkcjonowania każdej osoby. Okolicznością powszechnie znaną jest bowiem konieczność ponoszenia podstawowych wydatków związanych z zaspakajaniem niezbędnych potrzeb życiowych. Ponadto jakkolwiek postępowanie w sprawie umorzenia należności jest inicjowane wnioskiem zobowiązanego i w jego interesie leży podanie do wiadomości organów rozpatrujących wniosek wszystkich okoliczności sprawy przemawiających za zrezygnowaniem z należności, to organy nie są zwolnione, w sytuacji, kiedy dane przedstawione przez wnioskującego o ich umorzenie są niekompletne, od podjęcia działań zmierzających do ustalenia okoliczności istotnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Brak ustaleń w tym zakresie, zdaniem Sądu, nie pozwalał organowi na ocenę, czy po poniesieniu wydatków na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych strony pozostaną środki pozwalające uregulować zaległość. Oczywiście nie można też pomijać okoliczności, że skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego i z tego tytułu osiąga dochód oraz otrzymuje dopłaty. Skarżący kwestionuje wysokość dochodów z gospodarstwa rolnego przyjętych przez organy na podstawie danych GUS, ale w tym zakresie Sąd nie dopatrzył się uchybień, bowiem skarżący kwestionując ten dochód sam nie określił go i nie podał wysokości otrzymywanych dopłat z ARiMR. Wobec powyższego organy były uprawnione do przyjęcia dochodu z gospodarstwa rolnego według danych Głównego Urzędu Statystycznego. Podsumowując, na obecnym etapie postępowania, zdaniem Sądu, ocena wniosku skarżącego jest przedwczesna. W związku z powyższym uzasadnione jest stwierdzenie, że organ rozpoznając wniosek skarżącego o umorzenie zaległości podatkowej nie wyjaśnił dostatecznie stanu faktycznego sprawy i nie zebrał w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. Konsekwencją nieprawidłowości przy ustalaniu stanu faktycznego sprawy jest brak możliwości oceny wystąpienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Pomimo tego organ dokonał takiej oceny. W związku z tym należy stwierdzić, że jest ona przedwczesna, a tym samym dowolna i narusza art. 191 Ordynacji podatkowej. Powyższe wskazuje na naruszenie przez organ art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę organ dokona wyczerpujących ustaleń w zakresie sytuacji majątkowej skarżącego uwzględniając powyższe rozważania. Prawidłowo ustaloną relację dochodów i wydatków skarżącego odniesie do wysokości zadłużenia, o którego umorzenie wnosi strona. Dopiero tak ustaloną sytuacją majątkową wnioskodawcy oceni pod kątem spełnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzeczono jak w punkcie 1 sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 250 p.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2002 r. Nr 163, poz. 1348). m.m.