I SA/Łd 1172/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Brolik, Sędziowie NSA A. Wrzesińska-Nowacka (spr.), P. Kiss, Protokolant T. Naraziński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lutego 2005 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Usługowo-Budowlane A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta R. określił Przedsiębiorstwu Usługowo-Budowlanemu A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w R. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 136 138, 50 zł. Organ podatkowy uznał, iż w złożonej deklaracji dla potrzeb tego podatku Spółka bezpodstawnie przyjęła, iż obiekty budowlane będące przedmiotem opodatkowania są budowlami, a nie budynkami. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. uchyliło tę decyzję, nakazując organowi I instancji ponowne przeprowadzenie w znacznej części postępowania dowodowego w celu ustalenia charakteru obiektu budowlanego, w szczególności zaś dopuszczenie dowodu z opinii biegłego ( lub biegłych ) z dziedziny budownictwa. Decyzją z dnia [...] Prezydent Miasta R. określił Przedsiębiorstwu Usługowo-Budowlanemu A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w R. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 136 138, 50 zł. Ustalił, iż na podstawie aktu notarialnego z [...] J. i D. S., M. i K. C. i J. i K. S. kupili we współwłasności ( po 1/3 ) od B w R. prawo wieczystego użytkowania gruntów o powierzchni 8 659 m 2 oraz własność znajdującego się na tych gruntach budynku określonego jako nawa nr II hali wielonawowej. Następnie udziały we współwłasności zostały wniesione jako aport do zawiązanej przez współwłaścicieli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A. W pierwotnie złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2003 Spółka wykazała jako przedmiot opodatkowania grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 8 659 m 2 oraz budynki związane z tą działalnością o powierzchni użytkowej 7 820 m 2. Następnie deklarację tę skorygowała, wskazując zamiast budynków budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości 105 000 zł. Korektę Spółka uzasadniała treścią opinii rzeczoznawcy – Pracowni C z C., według której nawę traktować należało jako budowlę. Sporna nawa, jak wynika z dokonanych w toku postępowania podatkowego oględzin nie ma ścian trwałych, oddzielających ją od naw sąsiednich i od przylegającej hali produkcyjnej, które mogłyby stanowić oddzielenie przeciwpożarowe, za wyjątkiem części mającej charakter dobudówki, znajdującej się od strony wejściowej, oddzielonej murowanymi ścianami. Wszystkie elementy tego wielkiego obiektu budowlanego tworzą zwarty, zamknięty kompleks produkcyjno-administracyjny, w którego wchodzą m.in. 3 hale produkcyjne tylko w części oddzielone od siebie ścianami. Całość kompleksu wydzielona jest z przestrzeni ścianami i dachem i jest trwale związana z gruntem. W ocenie rzeczoznawcy z Zespołu D w Ł., który wykonał opinię na zlecenie organu podatkowego, cały ten kompleks jest budynkiem w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2003 r., Nr 207,poz. 2016). Nie jest dostępna dokumentacja, związana z budową tego kompleksu, również na podstawie dokumentacji dotyczącej podziału działek, na których położony jest kompleks nie można ustalić charakteru nawy II, bowiem dokumentacja ta ogranicza się do podziału gruntów. W ocenie organu podatkowego hala produkcyjna posiada wszystkie cechy budynku. Fakt, iż w wyniku podziału nieruchomości i budynku w celu dokonania jego sprzedaży wydzielono część budynku jako osobną nieruchomość nazwaną nawą nie pozbawia tej części obiektu cech budynku. Organ podatkowy, wskazując iż nie jest to kryterium decydujące, odwołał się również do Klasyfikacji Środków Trwałych, gdzie wśród budynków i lokali-budynków przemysłowych wymieniono m.in. hale produkcyjne. Wskazał też, iż nawa to część kościoła, oddzielona od pozostałych podporami, analogicznego określenia używa się też w przypadku analogicznych układów w architekturze świeckiej. W tym przypadku oznacza ono określenie części powierzchni hali wielonawowej, czyli budynku. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 1 a ust. 1 pkt. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2002 r., Nr 9,poz. 84 z póxn.zm.) w zw. z art.3 pkt. 1 i 3 ustawy Prawo budowlane poprzez sprzeczne z przesłankami norm zawartych w tych przepisach i przez to rażąco dowolne przyjęcie, iż nawa nr II hali wielonawowej stanowi budynek i jako taki obiekt podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla budynku oraz naruszenie przepisów postępowania – art. 187 § 1 w zw. z art. 121 § 1 , art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm.) poprzez zaniechanie przez organ I instancji zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia materiału dowodowego w sprawie i w konsekwencji oparcie się w rozstrzygnięciu na jednej opinii rzeczoznawców, której wnioski zostały wyciągnięte w sposób sprzeczny z literalną wykładnią stanowiących podstawę jej wydania przepisów . Strona podniosła również, iż organ podatkowy naruszył art. 210 § 1 pkt. 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak faktycznego uzasadnienia decyzji. Decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. Wskazało, iż w art. 1 a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. zawarto definicję budynku. Jest nim w rozumieniu ustawy obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla zaś według zawartej w powołanym przepisie definicji oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, które zapewnia możliwość korzystania z niego zgodnie z przeznaczeniem. Grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt. 3 grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Kolegium zwróciło również uwagę, iż znaczenie pojęć budynek i budowla jest dla potrzeb podatków i opłat lokalnych tożsame ze znaczeniem tych pojęć ustalonym w Prawie budowlanym. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w tym również dwie opinie przedstawione przez stronę pozwalają na przyjęcie, iż sporna nawa nr II jest częścią hali wielonawowej. Sama hala, co również jest okolicznością bezsporną, jest budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak też ustawy Prawo budowlane. Budynek hali wielonawowej wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi stanowi obiekt budowlany trwale związany z gruntem i wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach. Przedmiotem podatku od nieruchomości, wynikającym z ustawy jest nie tylko grunt, budynek, czy budowla ( ale tylko związana z prowadzeniem działalności gospodarczej), ale również części budynków i budowli, wskazanych wyżej. W tym przypadku przedmiot opodatkowania –grunt i nawa zostały wyodrębnione w wyniku podziału prawnego nieruchomości gruntowej i znajdującego się na niej budynku hali wielonawowej. Z aktu notarialnego przenoszącego własność nawy oraz prawo użytkowania wieczystego na małżonków C., S. i S., a następnie z aktu notarialnego- umowy spółki , w wyniku której wskazane wyżej osoby wniosły prawo użytkowania wieczystego oraz własność nawy jako aport wynika, iż przedmiotem czynności prawnych była " nawa Nr II w hali wielonawowej stanowiącej część budynku hali produkcyjnej ...". Tak też wyodrębniona wskutek przeniesienia własności nawa została określona w księdze wieczystej dla wyodrębnionej nieruchomości, prowadzonej przez Sąd Rejonowy w R.. To prawne usankcjonowanie oraz treść sporządzonych na potrzeby postępowania opinii potwierdza, iż nawa stanowi część budynku hali wielonawowej i winna być opodatkowana podatkiem od nieruchomości jako część budynku. W ocenie Kolegium postępowanie dowodowe przeprowadzone zostało przez organ I instancji wnikliwie, a zebrany materiał rozpatrzony w sposób wyczerpujący. Wbrew zarzutom odwołania uzasadnienie decyzji Prezydenta zawiera też uzasadnienie faktyczne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła: -naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 1 a ust.1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt. 1 i 3 Prawa budowlanego oraz art. 2 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez zaniechanie ustalenia, czy nawa jest budynkiem czy budowlą i bezpodstawne przyjęcie, iż stanowi ona część budynku w sytuacji, gdy wobec jej prawnego wyodrębnienia obiekt ten winien być zdefiniowany w oderwaniu od całości budynku oraz naruszenie przepisów postępowania – art. 235 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak oceny dokonanej w zakresie dodatkowego postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ I instancji zgodnie z wytycznymi Samorządowego Kolegium oraz naruszenie art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pozbawienie strony czynnego udziału w sprawie- decyzja organu odwoławczego została wydana po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, a stronie uniemożliwiono ustosunkowanie się do niego. Strona wniosła w związku z tym o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczas zajęte stanowisko. Dodało jednocześnie, iż organ I instancji wykonał zalecenia, jakie zostały sformułowane w decyzji Kolegium, uchylającej pierwotne rozstrzygnięcie Prezydenta. Zwróciło także uwagę, iż umożliwiło stronie zapoznanie się z materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji, natomiast dowód złożony na jego żądanie przez stronę przed wydaniem decyzji a po upływie terminu do zapoznania się z zebranym materiałem nie był dowodem nowym, wynikał z dowodów zebranych wcześniej. Nie można więc uznać, iż organ odwoławczy przeprowadzał uzupełniające postępowanie dowodowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podlegają grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości istnienie obowiązku podatkowego oraz wysokość zobowiązania z tytułu gruntów, nie budzi także wątpliwości, iż przedmiotem opodatkowania jest obiekt budowlany, związany ( w rozumieniu art. 1 a ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) z prowadzoną przez stronę skarżącą działalnością gospodarczą. Spór dotyczy jedynie tego, czy obiekt ten stanowi część budynku (jak przyjmują organy podatkowe ) czy budowlę ( jak twierdzi podatnik). Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1 a zawiera słowniczek pojęć, używanych w ustawie. Pojęcia te stanowią definicje legalne. W zakresie objętym regulacją ustawy należy zatem dokonywać wykładni zawartych w niej norm przy uwzględnieniu znaczenia pojęć, nadanego przez ustawodawcę. Zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt. 1 powołanej ustawy budynek to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla zaś to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem ( art. 1 a ust. 1 pkt. 2). Ustawa odwołuje się zatem w zakresie tych pojęć do przepisów ustawy Prawo budowlane, zawarte w niej definicje są zresztą identyczne jak w art. 3 pkt. 2 i 3 ustawy Prawo budowlane. Zauważyć zatem należy, iż ustawodawca w sposób jednoznaczny zdefiniował jedynie pojęcie budynku. Budowla została zdefiniowana tylko poprzez wskazanie, iż nie jest ona budynkiem ( czyli nie posiada cech, charakteryzujących budynek) i obiektem małej architektury ( por. B. Bodziowy, R. Dziwiński, P. Gniadzik- Nowe prawo budowlane z komentarzem- Ośrodek Doradztwa i Szkolenia 1994, s.13-14). Niewątpliwie jednak musi stanowić ona pewną techniczną, samodzielną całość. Jest okolicznością pozostającą poza sporem, iż obiekt budowlany będący przedmiotem sporu (nawa) stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności ( art. 235 § 1 k.c.). Jest też okolicznością pozostającą poza sporem, iż nawa została wydzielona ( w sposób umowny, według granic działki, nie zaś za pomocą przegród pionowych) z całego kompleksu hali produkcyjnej. Kompleks ten, jako całość, co również pozostaje kwestią niesporną, jest budynkiem w rozumieniu zarówno przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak przepisów Prawa budowlanego. Charakteryzuje się on bowiem tymi cechami, jakie właściwe są dla budynku. Opis nawy wskazuje w sposób niewątpliwy, iż mimo wyodrębnienia jej jako odrębnego ( w stosunku do pozostałej części hali) przedmiotu prawa własności nie spełnia ona wymogów, pozwalający zaliczyć ją, w świetle powołanych wyżej przepisów, do kategorii samodzielnego budynku. Jak wskazano wyżej, nie została ona wyodrębniona z przestrzeni za pomocą przegród pionowych ( ścian). Nie można jednak ( z tego tylko powodu) uznać jej za budowlę. Budowlą jest bowiem tylko taki obiekt budowlany, który nie jest jednocześnie budynkiem. Tymczasem zarówno z opinii przedstawionych przez stronę skarżącą, jak i z opinii sporządzonej na zlecenie organu podatkowego, wynika, iż nawa ta została wyodrębniona z całości hali produkcyjnej. Hala ta niewątpliwie stanowi budynek. Ma ona wspólny z nawą dach i fundamenty, elementy nośne, pozostałe nawy tej hali przylegają (sąsiadują) bezpośrednio do nawy należącej do skarżącej. Obiekt ten stanowi zatem ( mimo prawnego jego wyodrębnienia ) część budynku (część- to element większej całości, fragment czegoś, dający się wydzielić lub wydzielony- tak Słownik Współczesnego Języka Polskiego- Wyd. Wilga 1996, s.145, por. też pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2001 r., sygn. I SA/Gd 533/01, opubl. w Monitorze Podatkowym z 2002 r., nr 5,s.35). Nie był bowiem wybudowany jako odrębna pod względem technicznym całość i nie stał się taką całością po podziale. Jako część budynku nie może zaś stanowić budowli (skoro tą ostatnią jest tylko to, co nie jest budynkiem). Zauważyć bowiem należy, iż wyodrębnienie z całości wielonawowej hali jednej z naw jako odrębnego przedmiotu własności nie powoduje, iż przestaje ona być częścią budynku. Nie jest ona bowiem ( w tym stanie technicznym, w jakim była w 2003 r.), bez dokonania przeróbek obiektem pod względem technicznym samodzielnym, nie pozostającym w związku z pozostałą częścią hali (chociażby z uwagi na to, iż zlokalizowane w niej słupy stanowią konstrukcję wsporczą dla pozostałych naw- jak to wskazano w opinii Katedry Konstrukcji Wydziału Budownictwa Politechniki [...]), stanowi więc nadal część całego obiektu, z którego w wyniku podziału została wyodrębniona. Możliwy jest bowiem i prawnie dopuszczalny podział budynku na części, z których każda pozostaje własnością innej osoby. Podział ten winien być dokonany w płaszczyźnie pionowej, zaś linia podziału przebiegać winna wzdłuż ścian (istniejących lub możliwych do postawienia ) biegnących wzdłuż granicy działki. Takie części winny móc funkcjonować samodzielnie bądź też interesy właścicieli poszczególnych części mogą być chronione poprzez ustanowienie odpowiednich służebności ( tak E.Skowrońska-Bocian w Kodeks cywilny. Komentarz pod red.K Pietrzykowskiego –Wyd. C.H.Beck 1999 r., t.I s.498-499, por. też postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 19 stycznia 1998 r., sygn. III CRN 459/97, opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX pod nr 8858 i z dnia 6 czerwca 1973 r., sygn. I CR 413/73, opubl. tamże pod nr 7265). Nie można także pominąć faktu, iż nawa została określona jako część budynku hali wielonawowej w umowie sprzedaży, przenoszącej prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynku na wspólników skarżącej spółki. Tak też obiekt ten został określony w księdze wieczystej, założonej i prowadzonej dla niego przez Sąd Rejonowy w R.. Okoliczność tę organy podatkowe również musiały mieć na uwadze, dokonując zaliczenia spornego obiektu do kategorii budynków czy budowli. Sąd Rejonowy dokonując wpisu do księgi wieczystej opiera się bowiem nie tylko na wniosku, ale również na dokumentach , złożonych wraz z nim, i dokonuje ich badania nie tylko pod względem formalnym, ale i merytorycznym. Może w związku z tym wniosek oddalić ( art. 31 i 32 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece -tekst jedn. Dz.U. z 2001 r., nr 124,poz. 1361 z późn.zm. w zw. z art. 626 9 k.p.c. , por. orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 27 kwietnia 2001 r. ,sygn. III CKN 327/00, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Lex pod nr 52 359 i z dnia 30 grudnia 1996 r., sygn. III CZP 157/92 , opubl. w OSNC z 1993 r., nr 5,poz. 84). Jeżeli zatem dokonano wpisu w księdze określając dany obiekt jako część budynku, to organy podatkowe, rozpoznając sprawę podatkową muszą tę okoliczność uwzględnić przy dokonywaniu oceny charakteru obiektu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2004 r., sygn. FSK 172/04, opubl. w ONSA i WSA z 2004 r., Nr 2, poz. 31). Z tych względów nie można podzielić zarzutów skargi, iż organy podatkowe zaniechały ustalenia, czy sporna nawa jest budynkiem czy budowlą i tym samym naruszyły art. 1 a ust. 1 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organy podatkowe brały bowiem pod uwagę, dokonując klasyfikacji, okoliczność, iż nawa stanowi odrębny pod względem prawnym przedmiot własności, świadczy o tym chociażby odwołanie się do treści umów i wpisów do księgi wieczystej w uzasadnieniu decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Wyciągnęły jedynie odmienne od skarżącej wnioski. Wnioski te, jak wskazano wyżej nie były jednak dowolne, a dokonaną przez organy podatkowe wykładnię przepisu uznać należało za prawidłową. Nie jest także zasadny,ze wskazanych wyżej względów, zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, bowiem przedmiotem opodatkowania może być także część budynku, a taką częścią jest sporna nawa. Sąd nie znalazł także podstaw do przyjęcia, iż w postępowaniu odwoławczym naruszono przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania. Istotnie, na żądanie organu odwoławczego strona, już po wyznaczeniu jej terminu do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym, złożyła wypis z księgi wieczystej. Dowód ten nie był jednak dowodem nowym ( został zaliczony w poczet materiału dowodowego już w postępowaniu przed organem I instancji), ponadto stronie znana była treść tego dowodu. Nie można zatem uznać, iż nastąpiło naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik postępowania, co skutkowałoby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153,poz. 1270). Strona w skardze nie wskazała zresztą, jaki wpływ mogłoby mieć na wynik sprawy ponowne wezwanie jej do zapoznania się z materiałem dowodowym. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji w ocenie Sądu nie narusza art. 210 § 4 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej. Kolegium dokonało bowiem ponownie oceny zebranego materiału dowodowego, ocena ta znalazła wyraz w uzasadnieniu decyzji, w którym wskazano m.in. dowody stanowiące podstawę ustalenia stanu faktycznego. Tym samym odniesiono się do postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organ I instancji, bowiem Kolegium nie prowadziło postępowania dowodowego we własnym zakresie. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę należało oddalić. Wynik postępowania przesądza o tym, iż każda ze stron ponosi koszty postępowania sądowego ( art. 199 i 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).