I SA/Łd 1188/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Świderska, Sędziowie : Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 11 stycznia 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie rozłożenia na raty zaległości w podatku VAT, odmowy umorzenia zaległości i ustalenie opłaty prolongacyjnej oddala skargę I SA/Łd 1188/05 Uzasadnienie We wniosku z dnia 10 lutego 2005r. W. P. domagał się od Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. rozłożenia na raty spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001r. do grudnia 2004r. włącznie. Jak wskazał wysokość rat i termin ich spłaty pozostawiał do dyspozycji organu podatkowego. Po rozliczeniu zarachowanych wpłat podatnika organ zauważył w dokumencie o nazwie "Stan sprawy", iż na koncie strony pozostała zaległość w podatku VAT za okresy wrzesień – grudzień 2002r., styczeń – grudzień 2003r. oraz styczeń – grudzień 2004r. wraz z odsetkami. Po zapoznaniu się z tym dokumentem podatnik w dniu 24 maja 2005r. sprecyzował swe żądanie wnosząc o umorzenie podatku VAT za okres od września do grudnia 2002r. wraz z odsetkami oraz o rozłożenie na 15 rat zaległości w podatku VAT za lata 2003 i 2004 jak również o umorzenie odsetek od tych ostatnich zaległości. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w przedmiocie udzielenia ulgi w postaci rozłożenia na 15 rat zaległości w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001r. do grudnia 2004r. i umorzenia odsetek od tych zaległości, odmówił umorzenia zaległości w wymienionym podatku za okres od września do grudnia 2002r. wraz z odsetkami od tych zaległości. Wymienioną decyzją organ I instancji rozłożył na 15 rat zaległość w wymienionym podatku za okres od września do grudnia 2002r. oraz za okresu od stycznia do grudnia 2003r. i od stycznia do grudnia 2004r. wraz z odsetkami oraz ustalił stosowną opłatę prolongacyjną. W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, że wobec zmiany żądania podatnika postępowanie w przedmiocie rozłożenia na 15 rat zaległości w podatku VAT za okres od grudnia 2001r. do grudnia 2004r. należało uznać za bezprzedmiotowe. Ponadto organ podatkowy ustalił, że podatnik prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dziewiarstwa maszynowego od 1 kwietnia 1989r., uzyskuje średni miesięczny dochód z tego tytułu w kwocie 2.500 zł miesięcznie, ma na utrzymaniu niepracującą żonę i dwie córki w wieku 17 i 6 lat zaś majątek jego firmy stanowią 3 maszyny typu overlok z lat 70, a on sam dysponuje trzema samochodami w tym jednym niesprawnym Organ podatkowy wywiódł, że zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych umorzenie zaległości podatkowej jest uzasadnione jedynie w takich przypadkach, które zostały spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Organ podkreślił, że nieznajomość przepisów prawa podatkowego, ich błędna interpretacja nie spełniają powyższych warunków, gdyż nie są okolicznościami o charakterze nadzwyczajnym, wobec czego nie mogą być podstawą pozytywnego rozstrzygnięcia wniosku o umorzenie zaległości. Zauważył też, że sytuacja rodzinna i finansowa podatnika oraz zgłoszenie przez niego nieprawidłowości jakkolwiek nie może być podstawą częściowego umorzenia należności głównej lub odsetek to jednak zasługuje na udzielenie wsparcia ze strony organu podatkowego w postaci w postaci rozłożenia należności na dogodne dla podatnika raty w ilości przez niego zaproponowanej. W odwołaniu od tej decyzji podatnik wskazał na jednostronną i niekorzystną dla niego wykładnię art. 67 par.1 ordynacji podatkowej, w związku z którą niezastosowano wobec niego tego przepisu mimo, że spełniał wszystkie warunki. Przypomniał, że do zaległości doszło nie na skutek jego złej woli, a on sam ujawnił zaistniałą zaległość, co nie zostało uwzględnione przez organ I instancji. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą NSA pod pojęciem ważnego interesu podatnika jako przesłanki przyznania ulgi rozumie się niezależne od woli podatnika nadzwyczajne bądź losowe przesłanki przypadki uniemożliwiające terminowe wywiązywanie się z zobowiązań podatkowych. Zatem przyczyny powstawania zaległości powinny być niezależne od woli podatnika i wynikać z czynników nadzwyczajnych, niezwiązanych z działaniem podmiotu gospodarczego. Z uwagi zaś na fakt, że obowiązuje zasada powszechnego opodatkowania, wszelkie odstępstwa od niej mają charakter wyjątkowy w związku z czym organy podatkowe mogą stosować ulgi podatkowe jedynie w najbardziej uzasadnionych przypadkach. Przepisy dotyczące ulg podatkowych oparte są na zasadzie uznania administracyjnego a samo przyznanie ulg ma charakter fakultatywny i nadzwyczajny. Nawet w przypadku zaistnienia przesłanek organy nie mają obowiązku stosować ulg. Organ II instancji podniósł też, że ustalone w sprawie okoliczności nie należą do wyjątkowych i szczególnych, wobec czego nie stanowiły podstawy do umorzenia zaległości i odsetek. Jednak organ ten podzielił stanowisko organu I instancji, że ocena sytuacji gospodarczej i finansowej podatnika uzasadnia rozłożenie na raty przedmiotowych należności. W skardze do sądu administracyjnego skarżący zaakcentował ujawnienie przez niego zaległości i wywiódł, że tylko dzięki niemu należności te nie przedawniły się. Zwrócił uwagę, że konieczność spłacania należności i odsetek od nich powoduje konieczność zadłużania się, gdyż bieżące dochody nie wystarczają na pokrycie tychże należności. Stwierdził, że zachodzi ważny interes po stronie podatnika uzasadniający umorzenie odsetek od zaległości. W konkluzji wnosił o umorzenie odsetek od zaległości w przedmiotowym podatku VAT. W odpowiedzi na skargę organ II instancji podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wnosił o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W związku z treścią zarzutów adresowanych w stosunku do decyzji zaskarżonej do sądu administracyjnego godzi się w pierwszym rzędzie podnieść, że odpowiedzialność w prawie podatkowym ma charakter obiektywny. Oznacza to, że odpowiedzialność ta występuje niezależnie od winy, intencji i woli podatnika. Dla jej istnienia jest też obojętna akcentowana w skardze okoliczność, że to sam podatnik ujawnił i wskazał organowi I instancji istnienie zaległości w podatku VAT za przedmiotowe okresy. Świadczy ona z całą oczywistością o obywatelskiej postawie podatnika, lecz sama w sobie nie obliguje ani nawet nie uprawnia organów podatkowych do zastosowania ulgi podatkowej, o której mowa w art. 48 par.1 lub art. 67 par. 1 ordynacji podatkowej. Powołane przepisy mają natomiast charakter uznaniowy. Oznacza to między innymi i to, że ustawodawca pozostawił organowi podatkowemu swobodę w ich stosowaniu nawet wówczas, gdy zachodzą przesłanki ich zastosowania tj. ważny interes podatnik lub interes publiczny. Owa uznaniowość decyzji polega więc na tym, że to do organu administracji państwowej (podatkowego) należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru. W tym sensie sądowa kontrola legalności aktów administracji o charakterze uznaniowym ma charakter ułomny, gdyż poza polem rozważań sądu pozostaje samo rozstrzygnięcie, a więc rzecz najistotniejsza dla podatnika. Z woli ustawodawcy kontrola sądowa dotyczy jedynie przestrzegania przez organy podatkowe procedury normowanej przez ordynację podatkową, w tym w szczególności kompletność ujawnionego materiału dowodowego oraz prawidłowość jego oceny w myśl wskazań zasady swobodnej oceny dowodów obowiązującej w postępowaniu podatkowym. Innymi słowy sąd administracyjny, z woli ustawodawcy, jest uprawniony jedynie do kontrolowania trybu postępowania przywodzącego organ podatkowy do wydania decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej. Sąd ten nie ma natomiast instrumentów prawnych do kwestionowania rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji. Jeśli zatem sąd nie dopatrzy się uchybień organów w sposobie procesowania i oparcia rozstrzygnięcia o kompletne dowody (w dacie wydania zaskarżonej decyzji) to nie ma podstaw prawnych do eliminowania decyzji z obrotu prawnego. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe obu instancji ustaliły – w tym w szczególności na podstawie oświadczeń i dokumentów przedstawionych przez podatnika jego sytuację materialną i rodzinną, w tym w szczególności osiągany przezeń dochód oraz ilość osób pozostających na utrzymaniu podatnika. Nie straciły z pola widzenia i tej istotnej okoliczności, że wskazany dochód ma charakter trwały, podatnik i jego rodzina zamieszkują w tzw. spółdzielczym własnościowym mieszkaniu oraz, że w dyspozycji podatnika pozostają 3 samochody o znacznym stopniu zużycia, w tym jeden remontowany. Wbrew twierdzeniom podatnika organy uwzględniły także i tę okoliczność, że do powstania zaległości podatkowych doszło wbrew woli podatnika i że to on sam okoliczność tę ujawnił. Z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że ta okoliczność legła u podstaw częściowego uwzględnienia wniosku podatnika. Nie sposób też nie dostrzec trafności (mimo całej ostrości sformułowania) tezy tego organu, że uwzględnienie w całości żądania podatnika oznaczałoby celowość (konieczność) umarzania należności budżetowych wobec wszystkich podatników powołujących się na nieznajomość prawa lub jego błędną interpretację, co oczywiście byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Przy tak ustalonych i rozważonych okolicznościach faktycznych sąd administracyjny nie dopatrzył się możliwości ich kwestionowania w trybie przedstawionej wyżej kontroli legalności aktów administracyjnych o charakterze uznaniowym. Odnosząc się do treści decyzji zapadłych w rozpoznawanej sprawie sąd stwierdza pewną niekonsekwencję w sformułowaniu decyzji organu I instancji zaakceptowaną przez organ odwoławczy. Otóż, o ile organ I instancji uznał za właściwe rozpatrzenie wniosku skarżącego w jego postaci sprecyzowanej w piśmie z dnia 19 kwietnia 2005r. (k. 34) to zawieranie w sentencji decyzji punktu dotyczącego umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w przedmiocie rozłożenia na 15 rat zaległości w podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2001r. do grudnia 2004r. było zbędne, gdyż wniosek skarżącego w swej sprecyzowanej (zmienionej w stosunku do pierwotnego) takiego żądania nie zawierał oraz dlatego, że po ostatecznych ustaleniach organ stwierdził brak zaległości podatkowej w części tego okresu (grudzień 2001-sierpień 2002). Z kolei rozłożenie na raty zaległości w podatku VAT za okres od września do grudnia 2002r. zawarte w punkcie 3 rozstrzygnięcia organu I instancji uznać należy w zasadzie za bezzasadne, jako niemieszczące się w żądaniu podatnika, który domagał się wyłącznie umorzenia tej zaległości. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że żądanie skarżącego w rozpoznawanej sprawie podlegało swoistej ewolucji zarysowanej w przedstawionej wyżej części historycznej niniejszych rozważań a ostatecznie sprowadzało się do domagania się umorzenia odsetek od zaległości podatkowych (k. 24 akt sądowych – protokół rozprawy) sąd uznał, że powyższe uchybienia nie miały wpływu na wynik sprawy, wobec czego nie powodowały konieczności uchylenia zaskarżonej decyzji. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. nr 153. poz. 1270 ze zmianami) należało orzec jak w sentencji.