I SA/Łd 1360/03

Dnia 28 października 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski /spr./, p.o. Sędziego WSA Monika Krzyżaniak, Protokolant asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2004 r. przy udziale sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowego A W.K. spółki jawnej w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1/ uchyla zaskarżoną decyzję, 2/ orzeka, ze zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3/ zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz Przedsiębiorstwa Produkcyjno Handlowego A W.K. spółki jawnej w Ł. kwotę 2.856.60 /dwa tysiące osiemset pięćdziesiąt sześć złotych i sześćdziesiąt groszy/ tytułem zwrotu kosztów postępowania. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] 1. Uznał za nieprawidłowe zgłoszenie celne przywozowe z dnia [...] dokonane przez PPH A spółkę jawną w Ł. wg SAD [...], w zakresie klasyfikacji towaru zgłoszonego na podstawie tego dokumentu do procedury dopuszczenia do obrotu. W polu nr 33 deklaracji podano kod: PCN 210690590 Powinno być: PCN 170290990 2. Nakazał dokonać w terminie 14 dni od dnia doręczenia niniejszej decyzji, powrotnego wywozu za granicę towaru objętego zgłoszeniem przywozowym z dnia [...] wg SAD [...] 3. Nadał przedmiotowemu towarowi przeznaczenie pierwotnego wywozu pod warunkiem: a/ niezwłocznego zgłoszenia towaru do procedury wywozu oraz b/ że towar ten opuści polski obszar celny w takim stanie, w jakim zostanie objęty procedurą tranzytu. PPH A sp. jawna w Ł. odwołała się od decyzji do Dyrektora Izby Celnej w Ł. wnosząc o jej uchylenie. Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją nr [...] wydaną dnia [...] na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U z 1977 r. Nr 137, poz.926 z późn. zm./, art.57 § 1 i § 2, art.59 § 1, art.262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny /tekst jedn. Dz.U Nr 75 z 2001 r., poz.802 z późn. zm./, w zw. z § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej /Dz.U. Nr 119, poz.1253 ze zm./, na podstawie "Wyjaśnień do taryfy celnej" stanowiących załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 września 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej /Dz.U Nr 74, poz.830/ utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził: W dniu 29 czerwca 2001 r. Agencja Celna B działająca w imieniu firmy A zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar opisany jako syrop cukrowy o smaku jabłkowym w ilości 24.020 kg, wg SAD nr [...]. Do zgłoszenia celnego załączyła m. in. fakturę nr [...] z dnia [...], świadectwo przywozowe EUR 1 nr [...], deklarację wartości celnej. Towar zaklasyfikowano do kodu PCN 210690590 z obniżoną stawką celną 5 %. Organ celny I instancji przeprowadził rewizję towaru, w trakcie której pobrał próbki w obecności przedstawiciela firmy C i agenta celnego Agencji B. Próbka została zbadana przez Centralne Laboratorium Celne. Sprawozdanie z badań Nr [...] stwierdza, iż badana próbka towaru nie wykazuje cech organoleptycznych charakterystycznych dla aromatyzowanego syropu cukrowego /o smaku jabłkowym/ ze względu na trudny do zidentyfikowania smak i zapach /przed rozcieńczeniem i po rozcieńczeniu badanej próbki/. W próbce nie stwierdzono obecności związków istotnych sensorycznie dla aromatu jabłkowego. Skład chemiczny próbki jest charakterystyczny dla syropu cukrowego. Z uwagi na zbyt mały dodatek substancji aromatyzującej nie pozwalającej na jednoznaczne zidentyfikowanie zapachu i smaku, przedmiotowa próbka towaru może mieć szerokie zastosowanie w przemyśle spożywczym jako środek słodzący. W dniu 8 lipca 2001 r. strona nadesłała sprawozdanie z badań przeprowadzonych przez Instytut [...] w W. nr [...] z dnia [...]. W wyniku badań stwierdzono, że "Aromat /smak i zapach/ badanej próbki poszczególni oceniający określili następująco: owocowy, owocowo-estrowy, truskawkowy, słodki/sztuczny/ i jabłkowy. Na podstawie uzyskanych wyników oceny sensorycznej można wnioskować, że do badanego syropu została dodana substancja aromatyzująca, nadająca badanej próbce syropu lekko wyczuwalny zapach o charakterze owocowym z nutą jabłkową". Pismem z dnia 13 lipca 2001 r. pełnomocnik spółki A zakwestionował wyniki badań przeprowadzonych przez Biuro-Centralne Laboratorium Celne GUC twierdząc, iż są one sprzeczne z analizą wykonaną przez Instytut [...]. Organ celny I instancji zwrócił się do Instytutu z prośbą o doprecyzowanie wniosków zawartych w opinii. Instytut w odpowiedzi z dnia 18 lipca 2001 r. wskazał, iż brak jednoznaczności w określeniu charakteru zapachu świadczy o niewielkim natężeniu aromatu, stężenie jego było pomiędzy progiem wyczuwalności, a progiem rozpoznania. Zapach badanej próbki oceniany był w produkcie nie rozcieńczonym. Po rozcieńczeniu syropu do ok.10 Brix, co zwykle stosuje się w napojach, zapach byłby trudno wyczuwalny lub w ogóle nie wyczuwalny, nie byłby również rozpoznawalny aromat charakterystyczny dla konkretnego rodzaju owocu. Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] uznał zgłoszenie celne z dnia [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towarowej, określił prawidłową klasyfikację przedmiotowego towaru według kodu PCN 170290990, nadał towarowi przeznaczenie celne powrotnego wywozu poza polski obszar celny, zobowiązując do jego dokonania spółkę A w terminie 14 dni. Strona złożyła odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie. W dniu 3 lipca 2002 r. w toku postępowania odwoławczego pełnomocnik spółki A wezwał organ celny do zapłaty odszkodowania z tytułu utraty przydatności do spożycia importowanego towaru, co nastąpiło w wyniku długotrwałego postępowania wyjaśniającego. Strona zażądała również zwrotu złożonego uprzednio zabezpieczenia i wyznaczenia terminu utylizacji przedmiotowego towaru / nadania towarowi przeznaczenia celnego - zniszczenie towaru/. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, z uwagi na to, iż żądanie strony zapłaty odszkodowania i nadania towarowi nowego przeznaczenia celnego podlegają rozpatrzeniu przez organ I instancji. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego [...] w Ł., w dniu [...] wydał decyzję nr [...], którą uznał w/w zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towarowej, określił prawidłową klasyfikację przedmiotowego towaru według kodu PCN 170290990, nadał towarowi przeznaczenie celne powrotnego wywozu. Strona złożyła odwołanie od tej decyzji. Organ odwoławczy rozpatrując odwołanie wyjaśnił, że obowiązująca na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfa Celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów, wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. /zał. do Dz.U Nr 11, poz.62 z dn.7.02.1997 r./. Zgodnie z postanowieniem art.13 ust.2 powyższej konwencji "weszła ona w życie w stosunku do Polski dnia 1 stycznia 1996 r." Ośmioznakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej /CN/ opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanej przez Unię Europejską. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz Ogólnym Regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod Taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej /art.85 § 1 kodeksu celnego/. Przy taryfikacji należy uwzględnić informacje zawarte w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej" opublikowane w Dz.U Nr 74, poz.830. Uwaga do pozycji 1702 zawarta w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej" Tom I /załącznik do nr 74, poz.830 z 9 września 1999 r./ stanowi, że "Niniejsza część obejmuje syropy sporządzone ze wszystkich cukrów /.../ pod warunkiem, że nie zawierają dodatku aromatów i barwników /patrz wyjaśnienia do poz.2106/". Zgodnie z tym zapisem, aby w sposób prawidłowy ustalić klasyfikację do poz.1702 należy posługiwać się wyjaśnieniami dotyczącymi poz.2106. Stanowią one, że "Niniejsza pozycja obejmuje między innymi: pkt /12/ preparaty do produkcji lemoniady lub innych napojów, składających się np. z: aromatyzowanych lub barwionych syropów będących roztworami cukru z dodatkiem naturalnych lub syntetycznych substancji nadających im smak, np. pewnych owoców lub roślin, zawierających dodatek kwasu cytrynowego i konserwantów /.../. Preparaty te są przeznaczone do konsumpcji jako napoje po zwykłym rozcieńczeniu wodą lub dalszej obróbce". Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było stwierdzenie, czy importowany towar należy klasyfikować do kodu PCN 210690590, tak jak zadeklarowała spółka A w zgłoszeniu celnym, czy też towar ten objęty jest kodem PCN 170290990, jak ustalił Urząd Celny w Ł., na podstawie wyników badań przeprowadzonych przez 2 niezależne placówki badawcze : Biuro-Centralne Laboratorium Celne i Instytut Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego. Ekspertyzy są zbieżne. Obie placówki stwierdziły, ze badany syrop cukrowy /nie rozcieńczony/ zawierał wprawdzie niewielki dodatek substancji aromatyzującej, jednak jej stężenie było zbyt małe, aby jednoznacznie zdefiniować jego zapach i smak - stężenie aromatu było pomiędzy progiem wyczuwalności a progiem rozpoznania. W treści żadnej z opinii nie wymieniono i nie zdefiniowano składników aromatycznych mogących kreować smak i zapach badanego produktu, a których wystąpienie prowadziłoby wysnuć wniosek, że badany syrop został aromatyzowany zapachem jabłkowym. Z opinii Laboratorium Celnego wynika, że po rozcieńczeniu syropu nie zdołano zdefiniować jego zapachu i smaku. Potwierdził to również Instytut Biotechnologii, którego zdaniem po rozcieńczeniu zapach syropu byłby trudno wyczuwalny lub w ogóle nie wyczuwalny, a aromat charakterystyczny dla konkretnego owocu nie byłby rozpoznawalny. Rozporządzenie Ministra Zdrowia dnia 27 grudnia 2000 r. w sprawie wykazu dopuszczalnych ilości substancji dodatkowych i innych substancji obcych dodawanych do środków spożywczych lub używek, a także zanieczyszczeń, które mogą znajdować się w środkach spożywczych lub używkach /Dz.U.Nr 9, poz.72 z 2001 r./, na stronie 506 zawiera zapis "2/ Aromaty - substancje użyte albo przeznaczone do użycia w lub na środkach spożywczych do nadania zapachu i/albo smaku" Natomiast na stronie 528 wskazuje, iż " Naturalne aromaty i substancje aromatyczne wolno stosować do następujących środków spożywczych i używek w dawkach zgodnych z dobrą praktyką produkcyjną, czyli w dawce najniższej, niezbędnej do osiągnięcia zamierzonego efektu technologicznego". W świetle powyższych zapisów i przytoczonych wcześniej wyjaśnień, aby syrop cukrowy zakwalifikować do pozycji 2106 taryfy celnej, niezbędne jest, by stężenie aromatu w syropie cukrowym było takie, żeby po rozcieńczeniu syropu, powstały napój miał zapach i/albo smak nadany przez aromat. Tak więc wystąpienie w danym towarze substancji aromatycznych w śladowych ilościach nie przesądza, dla celów klasyfikacyjnych, o uznaniu danego towaru za syrop cukrowy aromatyzowany. Organ odwoławczy uznał ekspertyzy wykonane przez obie placówki za miarodajny dowód na oznaczenie badanego syropu cukrowego. Ustalony w nich brak możliwości zdefiniowania smaku i zapachu badanej próbki świadczy o tym, że do przedmiotowego syropu cukrowego dodano niewielką ilość substancji aromatyzujących. Jednak natężenie aromatu było zbyt małe, by nadać całemu syropowi smak jabłkowy. Towar objęty zgłoszeniem celnym należy zaklasyfikować do kodu PCN 1702 90 990. Pozycja 1702 Taryfy Celnej, stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000 r. obejmuje następujące produkty i pozostałe cukry łącznie z chemicznie czystymi laktozą, maltozą, glukozą i fruktozą, w postaci stałej; syropu cukrowego nie zawierającego dodatku środków aromatyzujących lub barwiących, sztuczny miód zmieszany z miodem naturalnym lub nie; karmel. Powyższej klasyfikacji dokonano zgodnie z regułą 4 ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scaleniowej, która stanowi, że towary, które nie mogą być klasyfikowane zgodnie z regułami 1-3 ogólnych reguł, powinny być klasyfikowane do pozycji odpowiednich dla towarów, do których są najbardziej zbliżone. Skoro przedmiotowy towar jest mieszaniną syropu cukrowego z niewielkim dodatkiem artomatu, nie odpowiada brzmieniu pozycji 2106, jak również 1702. Jednak ze względu na charakter produktu, zgodnie z cytowaną regułą 4, powinien on być taryfikowany do pozycji 1702, jako najbardziej zbliżony. Import towarów oznaczonych kodem PCN 170 29 090 podlega automatycznej rejestracji i wymaga uzyskania pozwolenia Prezesa Agencji Rynku Rolnego. W związku z ty, że strona nie przedstawiła w/w pozwolenia, towar będący przedmiotem zgłoszenia nr [...] z dnia [...], nie może zostać objęty procedurą, do której został zgłoszony, tj. dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Ponadto powyższy towar utracił przydatność do wykorzystywania go do celów spożywczych. Został on bowiem wyprodukowany w dniu 22 czerwca 2001 r., a okres przydatności określono do 12 miesięcy. Przedmiotowy syrop nie może zostać dopuszczony do obrotu również na podstawie przepisów dotyczących zdrowotnej kontroli jakości środków spożywczych przywożonych z zagranicy. Zgodnie z treścią przepisu art.59 § 1 kodeksu celnego "Jeżeli umowy międzynarodowe lub przepisy odrębne uzależniają posiadanie, obrót lub rozpowszechnianie towarów od spełnienia określonych wymogów, to przywóz lub wywóz tych towarów może być dokonany pod warunkiem ich spełnienia. W wypadku nie spełnienia tych wymogów organ celny cofa towar za granicę lub na polski obszar celny, chyba że umowy międzynarodowe lub przepisy odrębne przewidują jego przepadek albo inny sposób postępowania". W ocenie Dyrektora Izby Celnej organ I instancji zasadnie uregulował sytuację prawną przedmiotowego towaru nadając mu przeznaczenie celne powrotnego wywozu za granicę. PPH A sp. jawna w dnu 19 września 2003 r. zaskarżyła decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art.191 ustawy Ordynacja Podatkowa oraz § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej /Dz.U nr 119, poz.1253 z późn. zm./, Wyjaśnień do taryfy celnej, stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 września 1999 r. w sprawie wyjaśnień do taryfy celnej, jak również § 2 ust.3 Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 27 grudnia 2000 r. w sprawie wykazu dopuszczalnych ilości substancji dodatkowych i innych substancji obcych dodawanych do środków spożywczych lub używkach /Dz.U nr 9, poz.72/ poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniósł, że organ celny pierwszej instancji uznał zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru. Stanowisko swoje oparł na wynikach badań próbki dokonanych przez Centralne Laboratorium Celne. Organ określił klasyfikację towaru według kodu PCN 170290900, a w związku z brakiem pozwolenia Prezesa Agencji Rynku Rolnego na jego import nadał mu przeznaczenie celne powrotnego wywozu. Urząd Celny uznał, że przedmiotem odprawy był syrop nie aromatyzowany. Skarżący kwestionuje stanowisko organów celnych w zakresie klasyfikacji spornego towaru, które leżało u podstaw nakazania powrotnego wywozu. Na potrzeby postępowania dowodowego przedstawił sprawozdanie z badań przeprowadzonych przez Instytut Biotechnologii Przemysłu Rolno-Spożywczego. Wynik tych badań jest jednoznaczny i całkowicie odmienny od prezentowanego przez Centralne Laboratorium Celne. Instytut dokonał badania próbki i ustalił, że "do badanego syropu została dodana substancja aromatyzująca". Powstał spór co do oceny stanu faktycznego, wymagający przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w postaci ekspertyzy niezależnego ośrodka badawczego. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przede wszystkim wyjaśnić należy, iż zgodnie z art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U Nr 123, poz.1271/ sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zgodnie z art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U Nr 153, poz.169/ - sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, czy jest ona zgodna z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Decyzja stosownie do art.145§ 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podlega uchyleniu, jeżeli sąd stwierdzi: 1/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, 2/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, 3/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu ze względu na jej wydanie z naruszeniem przepisów art.122 i 187 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U Nr 37, poz.926 ze z./ w zw. z art.262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny. Naruszenia te miały wpływ na wynik sprawy. Organ zaklasyfikował przedmiotowy syrop cukrowy do pozycji PCN 1702 90 990, podważając zasadność pozycji określonej przez stronę - 210690 590. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swej decyzji wyjaśnił, iż klasyfikacji dokonał zgodnie z regułą 4 Ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scalonej, gdyż przedmiotowy towar będący mieszaniną syropu cukrowego z niewielkim dodatkiem aromatu nie odpowiada ani pozycji 2106, ani też 1702. Podlegał zatem taryfikacji do pozycji 1702, jako najbardziej zbliżony. Jednakże dokonanie klasyfikacji w wyżej wymieniony sposób powinno być poprzedzone wnikliwymi ustaleniami cech towaru, w drodze odpowiednich badań. Organ oparł swoje orzeczenie na opinii Biura - Centralnego Laboratorium Celnego GUC /BCLC/. W punkcie 3 tego dokumentu przyjęto, iż z uwagi na zbyt mały dodatek substancji aromatycznej, nie pozwalający na jednoznaczne zdefiniowanie zapachu i smaku przedstawiona próbka towaru może mieć szeroki zastosowanie w przemyśle spożywczym jako środek słodzący. Zaliczył też w poczet materiału dowodowego opinię złożoną przez stronę, której wykonawcą był Instytut [...]. W opinii tej stwierdzono, cyt.: "Na podstawie uzyskanych wyników oceny sensorycznej można wnioskować, że do badanego syropu została dodana substancja aromatyzująca, nadająca badanej próbce syropu lekko wyczuwalny zapach o charakterze owocowym z nutą jabłkową". Na wniosek organu I instancji Instytut w piśmie z dnia 18 lipca 2001 r. uzupełnił swą opinię wyjaśniając, cyt.: "Zapach badanej próbki oceniany był w produkcie nie rozcieńczonym. Według nas po rozcieńczeniu syropu do ok.. 10O Brix, co zwykle stosuje się w napojach, zapach byłby trudno wyczuwalny lub w ogóle niewyczuwalny, nie byłby również rozpoznawalny aromat charakterystyczny dla konkretnego rodzaju owocu". Organ nie uwzględnił, zawartego w pismach z dnia 13 i 24 lipca 2001 r. wniosku strony o dopuszczenie dowodu z opinii niezależnego laboratorium. W pismach tych strona podniosła szereg zarzutów, dotyczących prawidłowego przeprowadzenia badania przez Biuro - Centralne Laboratorium Celne. Wskazała na braki w zakresie informacji o liczebności zespołu wykonującego ocenę organoleptyczną i kwalifikacji osób wchodzących w skład zespołu, a także brak danych na temat przygotowania próbki do analizy chromatograficznej i wielkości próbki. Organ uznał, że opinia B-CLC i opinia Instytutu złożona przez stronę stanowi wystarczający materiał dowodowy pozwalający na wydanie decyzji. Jednakże zarzuty strony, dotyczące niepełności opinii BCLC powinny być uwzględnione. Organ w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności istotnych w sprawie powinien zażądać od B-CLC uzupełnienia opinii o informacje żądane przez stronę. Z kolei sam organ miał zastrzeżenia co do jednoznaczności ustaleń zawartych w opinii Instytutu. Wątpliwości próbował rozwiać żądając, w dniu 17 lipca 2001 r., od Instytutu uzupełnienia opinii. Instytut w piśmie z dnia 18 lipca 2001 r. udzielił odpowiedzi. Odpowiedź ta została udzielona bez przeprowadzenia przez Instytut badań uzupełniających. Stanowisko Instytutu przedstawione w piśmie z dnia 18 lipca 2001 r., dotyczące zapachu syropu po rozcieńczeniu do ok.10o Brix należy uznać, wobec braku badań, jedynie za hipotezę. Rozstrzygnięcie organu, w przedmiocie trudnej do zakwalifikowania substancji, nie może być oparte na opiniach, których treść nie wyjaśnia w pełni sposobu przeprowadzenia badań. Nie powinno również bazować na założeniach hipotetycznych, niepotwierdzonych badaniami. Zgodnie z art.122 Ordynacji podatkowej organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Jego obowiązkiem w myśl art.187 § 1 ordynacji podatkowej jest zebranie i w sposób wyczerpujący rozpatrzenie całego materiału dowodowego. W niniejszej sprawie, z powodu nieuzupełnienia opinii BCLC o informacje żądane przez stronę a ponadto nieprzeprowadzenie badań przez Instytut w zakresie dotyczącym aromatu substancji po jej rozcieńczeniu nie można uznać, iż rozstrzygnięcie zapadło w sposób zgodny z wyżej wymienionymi przepisami ordynacji podatkowej. Organ rezygnując z uzupełnienia posiadanych już opinii mógł w trybie art.197§ 1 ordynacji podatkowej dopuścić dowód z opinii innego biegłego. Wówczas zapewne dysponowałby wystarczającym materiałem dowodowym, pozwalającym na prawidłowe zaklasyfikowanie towaru. W przypadku ustalenia kodu PCN zgodnego z deklaracją strony, zbędne byłoby nadawanie towarowi przeznaczenia powrotnego wywozu. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U nr 153, poz.1270/ uchylił zaskarżoną decyzję. Mając na uwadze treść art.152 powołanej ustawy Sąd wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach rozstrzygnięto na podstawie art.200 i 205 § 2 tej ustawy. Z powodu utraty przez przedmiotowy towar jego pierwotnych właściwości może okazać się obecnie niemożliwe lub bardzo utrudnione ustalenie prawidłowego kodu PCN. Organ po zapoznaniu się ze stanem towaru i przeanalizowaniu dokumentacji sprawy rozważy zasadność podjęcia dalszych czynności zmierzających do zakończenia postępowania.