I SA/Łd 1368/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: Sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 marca 2016 r. sprawy ze skargi A Spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...][...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2012 r. oraz odsetek za zwłokę oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z [...]r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty A Spółka komandytowo-akcyjnej na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec i lipiec 2012 r. oraz odsetek za zwłokę. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w dniu 6 lipca 2012 r. do [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc czerwiec 2012 roku, w której spółka A o wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 353.000 zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. Termin do zwrotu ww. kwoty przypadał na dzień 4 września 2012 r. W związku z ww. deklaracją, w dniach 28 sierpnia 2012 r. – 7 września 2012 r., przeprowadzono w Spółce czynności kontrolne w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za okres 1 kwietnia 2012 r. – 30 czerwca 2012 r. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. przedłużył do dnia [...] r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2012 r. Następnie postanowieniem z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. ponownie przedłużył ww. termin do dnia 5 stycznia 2013 r. W dniu 29 sierpnia 2012 r. do [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc lipiec 2012 roku, w której Spółka wykazała kwotę do przeniesienia na następny miesiąc. W dniu 17 września 2012 r. Spółka złożyła korektę ww. deklaracji, a w dniu 18 września 2012 r. - kolejną korektę, w której została wykazana kwota 8.047 zł do przeniesienia na następny miesiąc. Mając na uwadze kwotę zwrotu wykazaną przez Spółkę w deklaracji za 06/2012 r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. w dniu 14 listopada 2012 r. wszczął kontrolę podatkową w zakresie zasadności powyższego zwrotu za okres 1 czerwca 2012 r. – 30 września 2012 r., zakończoną w dniu 28 stycznia 2013 r. Ponadto postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. przedłużył do dnia [...] r. termin zwrotu kwoty 353.000 zł, stanowiącej zadysponowaną do zwrotu w terminie 60 dni część nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym w kwocie 355.530 zł wykazanej w deklaracji podatkowej VAT-7 za m-c 06/2012 r. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w Ł. wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe, które zakończyło się w dniu 31 lipca 2014 r. wydaniem decyzji wymiarowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. Przedmiotowa decyzja została odebrana przez Spółkę w dniu 6 maja 2015 r. W tym samym dniu Spółka dokonała wpłaty w łącznej kwocie 120.844 zł z opisem na przelewie, iż dotyczy ona miesięcy czerwiec i lipiec 2012 r. Następnie organ podatkowy pierwszej instancji wydał postanowienie z dnia [...] r. w sprawie zaliczenia ww. wpłaty w sposób wskazany w sentencji postanowienia. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w postanowieniu z dnia [...] r. wyjaśnił, że zaliczenia dokonano zgodnie z brzmieniem art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), uwzględniając żądanie podatnika, tj. wskazanie, na poczet których okresów dokonano zaliczenia wpłaty. Z uwagi na fakt, iż ciążące na podatniku zobowiązania za 6/2012 r. i 7/2012 r. były - w myśl art. 51 § 1 cytowanej ustawy - zaległością podatkową, organ podatkowy miał obowiązek pobrania odsetek za zwłokę. Odsetki zostały naliczone od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej), tj. dla zaległości za 6/2012 r. od 26 lipca 2012 r., a od zaległości za 7/2012 r. od 28 sierpnia 2012 r. Natomiast datą końcową naliczenia odsetek za zwłokę był dzień zapłaty podatku, o czym stanowi § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. nr 165, poz. 1373). Ponadto organ odwoławczy zauważył, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji wskazał na zastosowanie art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wyłączenie okresów naliczenia odsetek. W analizowanej sprawie był to, zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, okres od 28 stycznia 2013 r. (tj. dzień wszczęcia postępowania podatkowego) do dnia 18 sierpnia 2014 r. (tj. dzień doręczenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł.). Drugi okres nienaliczania odsetek, tj. od 17 listopada 2014 r. do 6 maja 2015 r. był związany z czasem trwania postępowania odwoławczego, zgodnie z art. 54 § 1 pkt 3 powoływanej ustawy. Reasumując, w analizowanej sprawie były to dwa powody, dla których nie należało podatnikowi naliczyć odsetek za zwłokę od przedmiotowych zaległości. Długotrwale prowadzone postępowanie podatkowe zostało tym samym zrekompensowane w postaci przerw w naliczeniu odsetek za zwłokę. Przepisów tych nie można jednak rozciągnąć na cały okres, za który są należne odsetki za zwłokę, tj. od dnia następnego po terminie płatności podatku do dnia zapłaty. Organ zauważył, że odsetki za zwłokę są następstwem powstania zaległości podatkowej. Obowiązek ich uiszczenia jest niezależny od okoliczności powstania zaległości podatkowej i woli stron stosunku prawnopodatkowego. W świetle powyższego zarzut Spółki, iż organ podatkowy nie miał podstaw do pobierania odsetek za zwłokę został uznany za bezzasadny. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi A Spółka komandytowo-akcyjna wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaliczenie wpłaty dokonanej przez skarżącą na poczet odsetek za zwłokę, podczas gdy powstała zaległość w ogóle nie powinna być obciążona tymi odsetkami. W uzasadnieniu skargi podniesiono m.in., że w rezultacie przewlekłości postępowania dopiero prawie 3 lata po powstaniu zaległości podatkowej skarżąca mogła uzyskać informację o jej ostatecznej wysokości (na podstawie ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z [...] r.). Skoro zatem z winy organu podatkowego dopiero po tak długim czasie możliwe było ostateczne określenie wysokości zaległości, to nie jest zgodne z zasadą zaufania wyrażoną w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej obciążanie skarżącej odsetkami od tej zaległości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Artykuł 54 § 1 Ordynacji podatkowej wymienia przypadki, w których w drodze wyjątku od zasady, nie nalicza się odsetek za zwłokę, mimo powstania zaległości podatkowej. Zalicza się do nich następujące sytuacje: 1) za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży objętych zabezpieczeniem rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych; 2) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 227 § 1, do dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy; 3) za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3; 4) w przypadku zawieszenia postępowania z urzędu - od dnia wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania do dnia doręczenia postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania; 5) jeżeli wysokość odsetek nie przekraczałaby trzykrotności wartości opłaty pobieranej przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe za traktowanie przesyłki listowej jako przesyłki poleconej; 6) (uchylony) 7) za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania; 7a) za okres od dnia następnego po upływie dwóch lat od dnia złożenia deklaracji, od zaległości związanych z popełnionymi w deklaracji błędami rachunkowymi lub oczywistymi omyłkami, jeżeli w tym okresie nie zostały one ujawnione przez organ podatkowy; 8) w zakresie przewidzianym w odrębnych ustawach. W omawianej sprawie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego zastosował wyłączenie naliczenia odsetek za okresy dotyczące prowadzenia postępowania podatkowego przez organy obu instancji. Na podstawie art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej organ nie naliczył odsetek za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego (tj. od 28 stycznia 2013 r.) do dnia doręczenia decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego (18 sierpnia 2014 r.), gdyż decyzja pierwszej instancji nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia tego postępowania. Natomiast w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Skarbowej, w oparciu o art. 54 § 1 pkt 3 tej ustawy organ wyłączył naliczanie odsetek za czas trwania postępowania odwoławczego (od 17 listopada 2014 r. do 6 maja 2015 r.). Zarzucając naruszenie art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w rezultacie przewlekłości postępowania, skarżąca Spółka nie wskazała żadnego przepisu, który mógłby stanowić podstawę prawną do uwzględnienia jej żądania. Podstawy takiej nie dopatrzył się również Sąd z urzędu na podstawie akt sprawy. W tej sytuacji należy stwierdzić, że nawet gdyby w toku postępowania podatkowego organy obu instancji dopuściły się naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej), to okoliczność ta nie stanowi wystarczającej podstawy prawnej do nienaliczania odsetek za zwłokę za cały okres od dnia powstania zaległości do dnia dokonania wpłaty na poczet tej zaległości. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. P.C.