I SA/Łd 1452/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant Tomasz Naraziński po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi W. Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz skarżącej W.Ś. kwotę 5.117 zł (pięć tysięcy sto siedemnaście) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. w sprawie określenia W. Ś. zobowiązań w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. W badanym okresie podatniczka świadczyła usługi transportu samochodowego oraz sprzedawała kruszywo, kruszywo dolomitowe, miał, grys bazaltowy. Posiadała dwa ciągniki siodłowe i dwie naczepy - wywrotki. W wyniku postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług, organ kontroli skarbowej ustalił trzy nieprawidłowości. Po pierwsze, podatniczka odliczyła podatek naliczony zawarty w fakturach wystawionych przez A. W. prowadzącą działalność gospodarczą poda nazwą P.P.H.U. A. w Z., dotyczących usług naprawy samochodów podatniczki. W ocenie organu kontroli skarbowej przedmiotowe faktury nie dokumentują faktycznie wykonanych usług ponieważ A. W. nie posiadała środków technicznych jak również nie zatrudniała pracowników, którzy mogliby wykonać przedmiotowe usługi. Ponadto organ kontroli ustalił, że podatniczka pomniejszyła podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego, wystawionych przez A. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. w C.. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że wystawca faktury w latach 2005 i 2006 nie prowadził działalności gospodarczej pod wskazanym w fakturach adresem, a ponadto nigdy w tym miejscu nie istniała stacja paliw bądź skład paliw płynnych. Organ kontroli skarbowej stwierdził, że odliczając podatek zawarty w fakturach wystawionych przez wymienione wyżej podmioty, podatniczka naruszyła art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), powoływanej dalej w skrócie jako "ustawa o VAT". Organ kontroli podniósł, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje jeśli pomiędzy podatnikami wymienionymi w fakturach miał miejsce zdarzenie gospodarcze polegające na nabyciu towaru. Następnie organ podatkowy podał, że na podstawie obowiązującego do 31 maja 2005 r. przepisu § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 ze zm.) i obowiązującego od 1 czerwca 2005 r. przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy VAT, w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Po trzecie organ kontroli skarbowej stwierdził, że w rozliczeniu za marzec 2005 r. podatniczka zawyżyła podatek naliczony bowiem odliczyła podatek w wysokości 1.180,61 zł podczas gdy faktura stanowiąca podstawę do odliczenia zawiera podatek w wysokości 80,61 zł. Organ pierwszej instancji ocenił, że naruszono art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. W odwołaniu od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej podatniczka reprezentowana przez adwokata, zarzuciła naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego, w tym: 1) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., powoływanej dalej w skrócie jako: "O.p.") w zw. z art. 191 tej ustawy, poprzez odmowę mocy dowodowej zeznaniom kierowców pracujących dla podatniczki: T. S., S. C., J. W. - w zakresie, w jakim zeznania te potwierdzają fakt dokonywania napraw samochodów należących do podatniczki, przez A. W., przy jednoczesnym uznaniu zeznań świadków za wiarygodne w części, w której w/w świadkowie nie potwierdzili faktu, nabywania paliwa od A. K. - co wskazuje na dowolną ocenę materiału dowodowego i nieuzasadnione różnicowanie wartości dowodowej zeznań świadków; 2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz w zw. art. 188 O.p., poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, niedopełnienie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego w sprawie oraz nieuwzględnienie żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodów z opinii biegłego na okoliczność stopnia skomplikowania usług napraw samochodów oraz określenia rodzaju sprzętu niezbędnego do dokonania takich napraw oraz dowodu z zeznań świadków: T. S., S. C., J. W. oraz P. B. i J. B. na okoliczność występowania praktyki tankowania paliwa bezpośrednio z cystern oraz jej powszechności. Autor odwołania wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków oraz z opinii biegłego. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania i wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy decyzję organu kontroli skarbowej. Przed przystąpieniem do oceny zebranych w postępowaniu dowodów, organ odwoławczy przeanalizował sprawę pod kątem przepisów regulujących przedawnienie zobowiązań podatkowych. Stwierdził, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań objętych decyzją ponieważ postanowieniem z dnia 7 grudnia 2010 r. organ kontroli skarbowej wszczął wobec podatniczki dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na podaniu nieprawdy w deklaracjach VAT-7. Wszczęcie dochodzenia spowodowało, zdaniem organu odwoławczego, zawieszenie biegu terminu przedawnienia, stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Organ poinformował, że dochodzenie zostało zawieszone postanowieniem z dnia 25 stycznia 2011 r. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu kontroli skarbowej w zakresie oceny materiału dowodowego. Odnośnie faktur wystawionych przez A. W. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że samochody należące do podatniczki mogły być naprawiane na terenie Z., jednak z pewnością nie miało to miejsca w przedsiębiorstwie wskazanym w spornych fakturach. W zakresie faktur dokumentujących nabycie oleju napędowego, organ odwoławczy wskazał, że nie kwestionuje faktu, że podatniczka kupiła i wykorzystała olej do wykonywanej działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego podatniczka kupiła olej od bliżej niezidentyfikowanego podmiotu. Sprzedawcą oleju nie był A. K. gdyż z szeregu okoliczności wynika, że był "...podmiotem faktycznie nieistniejącym w obrocie gospodarczym." Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podatniczka nie dołożyła należytej staranności wybierając kontrahentów, od których kupowała paliwo i usługi naprawy samochodów. W skardze na decyzję organu drugiej instancji podatniczka zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 § 1 w zw. z art. 191 O.p., poprzez odmowę mocy dowodowej zeznaniom kierowców podatniczki: T. S., S. C., J. W. - w zakresie, w jakim zeznania te potwierdzają fakt dokonywania napraw samochodów należących do podatniczki, przez A. W., przy jednoczesnym uznaniu zeznań świadków za wiarygodne w części, w której w/w świadkowie nie potwierdzili faktu, nabywania paliwa od A. K. - co wskazuje na dowolną ocenę materiału dowodowego i nieuzasadnione różnicowanie wartości dowodowej zeznań świadków; 2) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz w zw. art. 188 O.p., poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, niedopełnienie obowiązku zebrania całego materiału dowodowego w sprawie oraz nieuwzględnienie żądania strony dotyczącego przeprowadzenia dowodu mającego znaczenie dla sprawy, a to w następstwie: - nieuwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność stopnia skomplikowania wykonywanych na rzecz W. Ś. usług napraw samochodów oraz określenia rodzaju sprzętu niezbędnego do dokonania takich napraw i uzasadnienie powyższego wskazaniem, że dowód z opinii biegłego strona może pozyskać i przedłożyć organowi do oceny; - nieuwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków: T. S., S. C., J. W., pomimo że w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego zachodzi potrzeba uzupełniającego przesłuchania świadków; - nieuwzględnienia wniosku strony o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków: P. B. i J. B. na okoliczność występowania praktyki tankowania paliwa bezpośrednio z cystern oraz jej powszechności, pomimo że okoliczność ta ma wpływ na ocenę wartości dowodowej złożonych w sprawie zeznań; 3) art. 180 § 1 O.p., poprzez niedopuszczenie do przeprowadzenia dowodów mogących przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, pomimo wniosku strony; 4) art. 210 § 4 O.p., poprzez niewskazanie przyczyn zróżnicowania mocy dowodowej złożonych w sprawie zeznań świadków, tj. niewskazanie przyczyn, dla których organ uznał, że zeznania te nie mogą stanowić dowodu potwierdzającego fakt dokonywania napraw samochodów skarżącej przez A. W. przy jednoczesnym uznaniu, że mogą stanowić podstawę rozstrzygnięcia w zakresie, w jakim - w ocenie organu - nie znalazło w nich potwierdzenia tankowanie paliwa z cystern A. K.; 5) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), poprzez przyjęcie, że przepis ten może znaleźć zastosowanie, pomimo że transakcje udokumentowane spornymi fakturami VAT, miały miejsce. Mając na uwadze powyższe zarzuty naruszenia prawa strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 28 marca 2012 r. Sąd zawiesił postępowanie, wskazując, że postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2011 r.(sygn. akt I FSK 525/10) Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu następujące pytanie prawne: "czy art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, do momentu uznania go za podejrzanego – jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?". W związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. w sprawie (sygn. akt P 30/11), postanowieniem z dnia 21 listopada 2012 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie. W dniu 18 stycznia 2013 r. złożone zostało do akt sprawy pismo procesowe, w którym Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że podatniczka nie została zawiadomiona o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym. Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że w dniu 27 grudnia 2011 r. podatniczka uregulowała zaległości podatkowe wynikające z decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zaskarżoną decyzję należało uchylić ponieważ została wydana z naruszeniem art. 70 § 1 O.p., tj. po upływie terminu przedawnienia. Sąd nie podzielił stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, zgodnie z którym na skutek wszczęcia postępowania karnego skarbowego nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Terminy płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. przypadają 25 dnia w kolejnych miesiącach 2005 r., tj. od lutego do grudnia 2005 r., zatem zobowiązania te przedawniają się co do zasady z upływem 2010 r. Zobowiązanie za grudzień 2005 r., z uwagi na przypadający w dniu 25 stycznia 2006 r. termin płatności, przedawnia się natomiast z końcem 2011 r. Bieg terminu przedawnienia może napotykać różne przeszkody powodujące, że się nie rozpoczyna, rozpoczęty ulega zawieszeniu lub zostaje przerwany, co w rezultacie może mieć wpływ na wydłużenie tego terminu. Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r., bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W okresie od 1 stycznia 2003 r. do 31 sierpnia 2005 r. przepis brzmiał podobnie, nie zawierał jednak zastrzeżenia o powiązaniu podejrzenia popełnienia przestępstwa lub wykroczenia z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Omawiany przepis w kontekście jego zgodności z art. 2 i art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej był przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego dokonanej w związku z pytaniem prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z dnia 17 lipca 2012 r. w sprawie oznaczonej sygn. akt P 30/11 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749), w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Naruszenie ochrony zasady zaufania do państwa i prawa polega na tym, że ze zdarzeniem, o którym podatnik nie jest informowany, ustawodawca wiąże niekorzystne dla niego skutki prawne w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oznacza, że przepis ten nie powinien być stosowany w sytuacji opisanej w wyroku Trybunału. A zatem, wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie powoduje skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej błędnie ocenił, że termin przedawnienia rozliczenia podatku za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., z dniem wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe polegające na sporządzeniu przez skarżącą błędnych deklaracji VAT-7, a więc z dniem 7 grudnia 2010 r. Z pisma Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 stycznia 2013 r. (karta 61 akt sądowych) wynika, że przed końcem 2010 r. podatniczka nie została powiadomiona o wszczęciu postępowania karnego skarbowego. Wobec powyższego organ odwoławczy winien był z urzędu uwzględnić przedawnienie wymienionych zobowiązań, a w konsekwencji uchylić decyzję organu pierwszej instancji w części określającej zobowiązania za miesiące od stycznia do listopada 2005 r. i umorzyć postępowanie w tej części, stosownie do art. 208 § 1 O.p., natomiast w części dotyczącej określenia zobowiązania za grudzień 2005 r. – utrzymać w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Naruszenie art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 O.p. oraz art. 208 § 1 O.p. miało istotny wpływ na wynik sprawy i stanowiło przyczynę uchylenia zaskarżonej decyzji. Rozpoznając ponownie niniejszą sprawę Dyrektor Izby Skarbowej winien uwzględnić pogląd prawny stosownie do art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.) i zbadać jaki wpływ na wysokość zobowiązania za grudzień 2005 r. ma umorzenie postępowania za poprzednie okresy rozliczeniowe. Po przeanalizowaniu zarzutów skargi Sąd doszedł do przekonania, że są one całkowicie niezasadne. Dowody, które przeprowadził i zgromadził organ kontroli skarbowej wskazują jednoznacznie, że faktury sygnowane przez A. W. oraz A. K., są fikcyjne w tym znaczeniu, że pierwsza z wymienionych osób nie wykonała usług naprawy samochodów należących do skarżącej, zaś druga z tych osób, nie sprzedała skarżącej oleju napędowego. W odniesieniu do spornych faktur dotyczących usług napraw samochodów, organ kontroli zbadał dokumentację podatkową A. W. w celu ustalenia, czy wymieniona osoba posiadała lub nabyła w 2005 r. części zamienne i urządzenia służące do naprawy samochodów. Stwierdzono, że A. W. nie dokonywała zakupów takich urządzeń i sprzętów, jak też materiałów i części zamiennych. Nie ustalono się również dowodów zakupu tego typu usług od innych podmiotów, ani też usług najmu urządzeń do wykonania takich napraw. Z ustaleń organu kontroli skarbowej wynika, że A. W. posiadała jeden agregat spawalniczy. W ocenie Sądu już tylko te okoliczności świadczą o tym, że A. W. nie mogła wykonać usług naprawy samochodów skarżącej. Jest oczywiste dla każdego użytkownika pojazdu, że naprawa jakiegokolwiek samochodu wymaga części zamiennych i narzędzi. Bez przeprowadzenia dowodu z biegłego zarówno pracownicy organów podatkowych jak i Sąd są w stanie ocenić, że do wykonania najprostszych napraw samochodu nie wystarczy agregat spawalniczy. Wniosek ów jest tym bardziej trafny, że kierowcy skarżącej zeznali, że nie dokonywali poważniejszych napraw samochodów "bo nie mieli narzędzi specjalistycznych, robili jakieś delikatne rzeczy" (przesłuchanie T. S. z dnia 14 marca 2011 r.). Należy zatem przyjąć, że samochody były naprawiane w warsztatach, gdy konieczne były poważne prace wymagające specjalistycznych urządzeń, natomiast prostych napraw dokonywali sami kierowcy. Skoro A. W. nie posiadała takich urządzeń to z pewnością napraw tych nie wykonywała. Organ kontroli skarbowej w celu ustalenia, czy A. W. faktycznie świadczyła usługi naprawy samochodów, nie ograniczył się do badania dokumentacji podatkowej. Ustalono, że A. W. na podstawie umowy z dnia 31 grudnia 2003 r. zawartej z C., wydzierżawiała w Z. na ul. [...] dwie działki wraz z dwoma budynkami z przeznaczeniem na biura. Nie dzierżawiła natomiast jakichkolwiek pomieszczeń warsztatowych. Na podstawie umowy zawartej z A. P. działającym pod nazwą "D", A. W. korzystała z pomieszczeń warsztatowych w Z. przy ul. [...] i ul. [...]. Organ kontroli zbadał, że wśród dokumentów źródłowych, brak jest dowodów wystawionych przez A. P. z tytułu zużycia energii elektrycznej. A. W. ponosiła koszty zużycia energii elektrycznej w budynkach przy ul. [...] w kwocie ok. 12 zł miesięcznie. Brak jest dowodów poniesienia wydatków na energię elektryczną w warsztacie na ul. [...] i na ul. [...], wskazujących na pracę urządzeń niezbędnych do wykonania usług naprawy samochodów. Potwierdza to także pismo otrzymane od dostawcy energii elektrycznej, którym dostawca oświadczył, że A. W. nie figuruje w ich systemie bilingowym. Informacja ta dowodzi, że A. W. ani na ul. [...] ani na ul. [...] nie była odbiorcą energii elektrycznej, a energia zużyta pod tymi adresami przez A. P. w latach 2005-2006 to 3.262 KWh na [...] i 17.815 KWh na [...]. Średnie miesięczne zużycie energii elektrycznej to 136 KWh na ulicy Niedziałkowskiego i 742 KWh na ul. [...], w praktyce odpowiada miesięcznemu zużyciu energii elektrycznej gospodarstwa domowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w toku postępowań kontrolnych ustalił, że w 2005 r. A. W. świadczyła usługi prowadzenia podmiotom ksiąg podatkowych i ksiąg rachunkowych, produkcji i montażu haków holowniczych do samochodów, produkcji i sprzedaży oraz wynajmu przyczepek do samochodów oraz świadczeniu drobnych usług remontowych. Wykonywanie takich właśnie usług potwierdzają w swoich zeznaniach przesłuchani w charakterze świadków pracownicy A. W.. Ustalono, że w 2005 r. A. W. zatrudniała od 15 do 23 osób, w tym od 10 do 15 kobiet i od 5 do 11 mężczyzn. Na podstawie przedłożonych przez A. W. akt osobowych oraz zeznań złożonych przez pracowników ustalono, że zatrudnione kobiety wykonywały prace biurowe, dwie lub trzy pracowały jako sprzątaczki pomieszczeń biurowych, jedna jako goniec i trzy kobiety odsługiwały przedszkole (dwie opiekunki i jedna do przygotowywania posiłków dla dzieci). Mężczyźni wykonywali pracę fizyczną lub biurową. Zeznali, że wykonywali przede wszystkim czynności związane prowadzeniem biura rachunkowego, prace przy hakach holowniczych, przy produkcji przyczepek, przy drobnych remontach, przy pracach porządkowych, przy drobnych pracach pomocniczych. Podkreślić należy, że żaden z trzech kierowców pracujących dla skarżącej nie potwierdził, że samochody były naprawiane w warsztacie prowadzonym przez A. W.. Żaden z kierowców nie wymienił nazwy przedsiębiorstwa prowadzonego przez A. W.. Kierowcy wskazali Z. jako miejsce naprawy samochodów, jednakże nie podali żadnych bliższych danych zakładu (warsztatu), w którym naprawy były przeprowadzane. J. W. zeznał, że warsztat znajdował się "...gdzieś koło stadionu". Kierowcy zgodnie zeznali, że naprawami samochodów zajmował się mąż skarżącej. W ocenie Sądu twierdzenie autora skargi jakoby z zeznań kierowców skarżącej wynikało, że samochody skarżącej były naprawiane w przedsiębiorstwie A. W., nie znajdują żadnego potwierdzenia w tych zeznaniach. W konsekwencji jako niezasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania (art. 121 § 1, art. 191, art. 210 § 4 O.p.) polegający zdaniem strony skarżącej na tym, że organy podatkowe dały wiarę zeznaniom kierowców, co do nabycia oleju napędowego, natomiast odmówił wiarygodności w odniesieniu do napraw samochodów w warsztacie należącym do A. W.. Kierowcy zeznali, że samochody były naprawiane w Z. lub w okolicach tego miasta. Nie znali nazwy warsztatu ani nazwiska A. W.. Jedyną osobą, która potwierdziła podczas przesłuchania, że samochody były naprawiane w warsztacie A. W., był mąż skarżącej. Z pozostałych dowodów wynika, że samochody skarżącej mogły być naprawiane w nieznanym z nazwy warsztacie w Z. bądź okolicy tego miasta, ale z całą pewnością nie w warsztacie należącym do A. W.. W ocenie Sądu nie zachodzi potrzeba ponownego uzupełniającego przesłuchania kierowców skarżącej. Organ kontroli skarbowej zgromadził wyjątkowo bogaty materiał dowodowy, który pozwolił organom podatkowym obu instancji na wyciągniecie trafnych wniosków o fikcyjności faktur sygnowanych przez A. W.. Przyjęta w tym zakresie ocena organów podatkowych nie narusza w najmniejszym stopniu zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) Organ kontroli skarbowej jak również Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, w uzasadnieniach decyzji fakty, które przemawiają za powyższą oceną oraz wyjaśnił, dlaczego nie dał wiary treści spornych faktur oraz twierdzeniom męża skarżącej, co do usług wykonywanych przez A. W. (art. 210 § 4 O.p.). Organy podatkowe dokonały również trafnej oceny materiału dowodowego co do faktur dotyczących nabycia przez skarżącą oleju napędowego, w których jako wystawca widnieje A. K.. Ustalono, że wymieniona osoba prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą B. w C. przy Al. [...]. Pod wymienionym adresem znajdują się budynki administracji PKP, teren ten jest położony przy dworcu PKP, w pobliżu dworca PKS. Osoba zatrudniona w PKP poinformowała, że w 2001 r. A. K. wynajmował pomieszczenia pod tym adresem. W 2005 r. i 2006 r. nie prowadził już tam działalności. Pod wskazanym adresem nigdy nie była prowadzona stacja paliw, nie były też składowane paliwa płynne. Pod innym adresem, zgłoszonym organom podatkowym (C., ul. Al. [...]), znajduje się blok mieszkalny. Pracownicy organu nikogo nie zastali, zaś od sąsiadki dowiedzieli, że w lokalu nr [...] od dawna nikt nie mieszka, rodzina prawdopodobnie wyprowadziła się do Anglii. Organ podatkowy właściwy miejscowo dla A. K. poinformował, że: wymieniony zarejestrował się jako podatnik podatku od towarów i usług w dniu 17 czerwca 1999 r., deklaracje VAT-7 za okres od sierpnia 1999 r. do grudnia 2000 r., przy czym w deklaracjach od kwietnia do grudnia 2000 r. nie wykazywał sprzedaży, w dniu 13 kwietnia 2004 r. został wykreślony z urzędu z ewidencji podatników podatku od towarów i usług. W 2000 r. i 2002 r. organ podatkowy podjął próby przeprowadzenia kontroli wobec A. K., które okazały się bezskuteczne z uwagi na brak kontaktu. Organ kontroli skarbowej pozyskał również informacje na temat wystawcy faktur z Komendy Wojewódzkiej Policji w K. i Prokuratury Okręgowej w C. (informacje te szczegółowo przedstawiono na str. 16 i 17 decyzji – karty 529 i 530 tom III akt). Prokuratura Okręgowa w C. prowadzi postępowanie przygotowawcze dotyczące poświadczania nieprawdy przez A. K. w wystawionych fakturach VAT, poprzez potwierdzenie w tych dokumentach fikcyjnego zakupu i sprzedaży paliw od różnych podmiotów gospodarczych z terenu Polski, śledztwo jest aktualnie zawieszone. Z informacji uzyskanej z Komisariatu Policji II w C. wynika, że A. K. przebywa na terenie Anglii. Organ kontroli skarbowej przesłuchał skarżącą i jej męża. Skarżąca zeznała, że paliwo pochodzące z przedsiębiorstwa B. było "lane" z samochodów tego przedsiębiorstwa. Należności wynikające z faktur wystawionych przez A. K. były regulowane gotówką. Mąż skarżącej podał szereg szczegółów związanych transakcjami nabycia paliwa w C.. Opisał miejsce w którym znajdowała się cysterna ("duży plac, na 5-6 aut ciężarowych"), wyjaśnił, że siedziba przedsiębiorstwa B. znajdowała się w innym miejscu, ale nie zna jej adresu. Cysternę obsługiwało dwóch lub trzech nieznanych mu kierowców. Świadek zeznał, że z A. K. kontaktował się telefonicznie. Paliwo było tankowane wprost z cysterny do samochodu skarżącej. Fakturę wystawiał kierowca obsługujący cysternę bądź inna osoba. Płatność następowała gotówką bezpośrednio po wystawieniu faktury. Paliwo było tańsze o około 10 gr za litr w porównaniu z ceną na stacjach paliw. Kierowcy skarżącej zeznali zgodnie, że nie znają nazwy przedsiębiorstwa B. ani nazwiska A. K.. W C. tankowali paliwo tylko na stacjach paliw. Potrafili natomiast wymienić nazwy stacji (przedsiębiorstw) w których tankowali paliwo. Organ kontroli skarbowej prawidłowo skonstatował, że skoro kierowcy skarżącej nie znają nazwy przedsiębiorstwa i nazwiska osoby, która to przedsiębiorstwo prowadziła, natomiast pamiętają innych dostawców paliwa, to jest to okoliczność świadcząca o fikcyjności faktur, których wystawcą był A. K.. Prawidłowa jest również ocena dokonana przez Dyrektora Izby Skarbowej, który stwierdził, że skarżąca nabywała paliwo od bliżej niezidentyfikowanego podmiotu. W ocenie Sądu z okoliczności transakcji przedstawionych przez męża skarżącej należy wnosić, że była to osoba bądź osoby, które handlowały paliwem, podszywając się pod przedsiębiorstwo A. K.. Z całą pewnością sprzedawcą paliwa nie był A. K.. Skarżąca ani jej mąż nie podjęli najprostszych działań zmierzających do sprawdzenia, czy nabywają paliwo od A. K.. Mąż skarżącej oświadczył podczas przesłuchania, że jedynie przypuszcza, że widział raz A. K.. Nie sprawdzał, czy wymieniony posiada koncesję na prowadzenia działalności handlu paliwem, czy jest wpisany do ewidencji działalności gospodarczej bądź, czy jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Tymczasem wykonanie np. ostatniej z wymienionych czynności pozwoliłoby skarżącej na ustalenie, że ma do czynienia z podmiotem, który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług i nie składa deklaracji. Podjęcie jakichkolwiek czynność w celu sprawdzenia kontrahenta było tym bardziej uzasadnione, że mąż skarżącej tankując paliwo w istocie nie wiedział od kogo je kupuje. Z jego zeznań wynika, że nie znał żadnej z osób obecnych przy transakcji. W ocenie Sądu ustalanie, czy w C. powszechne są (bądź były) transakcje sprzedaży paliwa wprost z cystern ustawionych w przypadkowych miejscach, nie ma znaczenia dla sprawy. Istotne znaczenie miałoby ustalenie, czy sprzedawcą paliwa w przypadkach opisanych spornymi fakturami, był A. K.. Wnioskowany przez autora skargi dowód z przesłuchania świadków nie wnosi nowych istotnych dla sprawy informacji. Ustalony przez organy podatkowe stan faktyczny uzasadniał, zdaniem Sądu, pozbawienie skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur wystawionych przez A. K. i A. W., stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy VAT. Przywołany przepis jest konsekwencją zasady, wynikającej z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, zgodnie z którą źródłem prawa do odliczenia jest faktura VAT, która dotyczy nabycia towarów i/lub usług, w której uczestniczyli wskazani w niej podatnicy. Podatnik może odliczyć podatek naliczony jeśli nabył towar (usługę) od wymienionego w fakturze podatnika. Przyzwolenie na posługiwanie się przez nabywcę fakturą wystawioną przez podmiot, nie będący sprzedawcą, stawiałby pod znakiem zapytania sens dokumentowania transakcji za pomocą faktur VAT. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 6 pkt 6 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a ) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.) Sąd postanowił o zwrocie kosztów postępowania. Na zasądzoną kwotę składa się wynagrodzenie adwokata, wpis od skargi oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa. Na podstawie art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł o niewykonywaniu zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku. tn