I SA/Łd 1467/05

Dnia 22 lutego 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Sędzia WSA Paweł Kowalski, Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska, po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2006 roku na rozprawie sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie przywrócenia terminu z uwagi na jego bezprzedmiotowość oddala skargę I SA/Łd 1467/05 Uzasadnienie W dniu 21 czerwca 2005 r. pełnomocnik podatniczki M. W. złożył na podstawie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zastrzeżeń do analizy materiału dowodowego w kontroli podatkowej w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2002 r. W uzasadnieniu swojej prośby pełnomocnik wskazał, że w dniu 10 maja 2005 r. zapoznał się z analizą postępowania podatkowego. W tym samym dniu zwrócił się do organu o uzupełnienie braków w postaci ponumerowania akt i sporządzenia przeglądu akt oraz doręczenie kopii konkretnych kart akt. W dniu 6 czerwca 2005 r. otrzymał te kopie. W związku z tym w dniu 13 czerwca 2005 r. przesłał pocztą swoje uwagi do analizy. Niestety pracownik źle zaadresował kopertę, w której znajdowało się to pismo. W związku z powyższym pełnomocnik podatniczki wniósł o przywrócenie terminu, gdyż uchybienie nastąpiło przez błędne podanie ulicy, na której znajduje się Urząd Skarbowy w B. Decyzją z dnia [...], nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. umorzył postępowanie podatkowe wszczęte powyższym wnioskiem z dnia 21 czerwca 2005 r. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia zastrzeżeń do zebranego w sprawie materiału dowodowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość. W uzasadnieniu wskazano, że dnia [...] organ podatkowy pierwszej instancji wydał decyzję Nr [...] w sprawie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2002r. Decyzja ta została doręczona pełnomocnikowi podatniczki w dniu 15 czerwca 2005 r. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia zastrzeżeń w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego został złożony w dniu 23 czerwca 2005 r. Natomiast odwołanie od powyższej decyzji złożono w dniu 27 czerwca 2005 r. Organ podatkowy podkreślił, że decyzja będąca przedmiotem odwołania zakończyła postępowanie przed organem pierwszej instancji. W związku z tym postępowanie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu stało się bezprzedmiotowe. Odwołanie od powyższej decyzji wniósł pełnomocnik podatniczki. W swym odwołaniu zarzucił decyzji naruszenie: art. 120 Ordynacji podatkowej z uwagi na działanie bez podstawy prawnej i z naruszeniem art. 162 § 1 i art. 163 § 1 Ordynacji podatkowej; art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie, czy w sprawie nie zaistniały podstawy wskazane w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej do wznowienia postępowania. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik podatniczki wskazał, że organ nie powinien rozpatrywać wniosku z dnia 21 czerwca 2005 r. w trybie przywrócenia terminu, ale wznowić postępowanie w trybie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, gdyż postępowanie w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2002 r. zostało już zakończone i nie można w tej sytuacji przywrócić terminu. Wskazując na powyższe pełnomocnik podatniczki wniósł o uchylenie decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpoznaniu odwołania podatniczki, decyzją z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że wbrew twierdzeniom pełnomocnika podatniczki treść wniosku z dnia 21 czerwca 2005r. jednoznacznie wskazuje na zakres i treść żądania. Pełnomocnik wnosił na podstawie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej o przywrócenie terminu do wniesienia zastrzeżeń w sprawie, która już została zakończona nieostateczną decyzją organu podatkowego I instancji. Zatem bezspornym jest, że postępowanie w sprawie wszczętej wnioskiem z dnia 21 czerwca 2005 r. stało się bezprzedmiotowe i tym samym zasadne było umorzenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postępowania w tej sprawie. Organ odwoławczy przyznał rację podatniczce, że organ I instancji powinien załatwić sprawę postanowieniem a nie decyzją. W tym zakresie organ powołał się na przepis art. 163 § 1 i 216 Ordynacji podatkowej. Jednakże uchybienie to nie mogło stanowić podstawy uwzględnienia odwołania, gdyż działania te nie były na niekorzyść podatniczki. Na powyższą decyzję skargę do Sądu administracyjnego wniósł pełnomocnik podatniczki. Autor skargi nie sprecyzował zarzutów. Wskazał, że organy podatkowe nie wskazały podstawy prawnej swych rozstrzygnięć. Zdaniem skarżącego okoliczność, że organ podatkowy w ostatnim dniu, kiedy upłynął termin do złożenia zastrzeżeń przez stronę wydał decyzję, nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania o przywrócenie terminu do złożenia zastrzeżeń. W przekonaniu pełnomocnika podatniczki, wniosek o przywrócenie terminu powinien być uwzględniony, jeżeli strona uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jej winy. Autor skargi dodał również, że organy mogły rozważyć ewentualnie o wznowieniu postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, lecz tego nie uczyniły, skupiając się tylko na wydanej decyzji, która zdaniem skarżącego była przedwczesna. Wskazując na powyższe skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności obu decyzji, które zostały wydane bez podstawy prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Sąd pierwszej instancji może uwzględnić skargę na decyzję lub postanowienie tylko w razie stwierdzenia naruszeń prawa określonych w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. Nr 153, poz. 1270). Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze brak jest jednak podstaw nie tylko do stwierdzenia nieważności postępowania (art. 145 § 2 p.p.s.a.). Także Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a.). Na wstępie trzeba podkreślić, że konkluzja organów podatkowych obu instancji w zakresie braku możliwości merytorycznego rozpoznania wniosku z dnia 21 czerwca 2005 r. o przywrócenie na podstawie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej terminu do wniesienia zastrzeżeń do analizy materiału dowodowego w zakresie podatku od towarów i usług za październik 2002 r. jest prawidłowa. Ustawa Ordynacja podatkowa zawiera regulacje dotyczące przywrócenia terminów. Jako zasadę przewidziano dopuszczalność przywracania terminów procesowych do dokonania czynności. Zatem również termin siedmiodniowy do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, określony w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, może w razie jego uchybienia być przedmiotem wniosku o przywrócenie terminu. Należy jednak zaznaczyć, że wniosek o przywrócenie terminu musi uwzględniać aktualny stan postępowania podatkowego. Bieg tego postępowania jest bowiem dynamiczny i z tego powodu niekiedy wnioski o przywrócenie terminu w chwili ich składania mogą być nieaktualne. Taka sytuacja zaszła w niniejszej sprawie. W dniu [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję kończącą postępowanie przed organem I instancji. W dniu 15 czerwca decyzja powyższa została doręczona pełnomocnikowi podatniczki. W tym kontekście czasowym wniosek o przywrócenie terminu do wypowiedzenia się w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, złożony w dniu 21 czerwca 2005 r., z oczywistych względów nie mógł być merytorycznie rozpoznany. Nie jest bowiem dopuszczalne przywrócenie terminu do dokonania czynności w toku postępowania, które zostało już zakończone decyzją kończącą postępowanie w danej instancji. Świadczy o tym chociażby treść przepisu art. 212 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie, z którym organ podatkowy jest związany decyzją, którą wydał od chwili jej doręczenia. Zresztą powyższy wniosek potwierdził sam pełnomocnik podatniczki, który takie stanowisko zajął w złożonym przez siebie odwołaniu od decyzji organu I instancji. Z powyższych względów nie ma racji autor skargi twierdząc, że organ podatkowy powinien przywrócić termin lub też odmówić jego przywrócenia. Skoro postępowanie podatkowe przed organem pierwszej instancji uległo już zakończeniu na skutek wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, to oczywistym jest, że wniosek o przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej w ramach postępowania przed tym organem jest bezprzedmiotowy. Okoliczności wskazane we wniosku o przywrócenie terminu mogą zostać podniesione w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w ramach ewentualnego zarzutu naruszenia przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy zobowiązany był ustosunkować się do wniosku pełnomocnika podatniczki w sposób i w formie przewidzianej w Ordynacji podatkowej. Jak już wcześniej wspomniano zasadnicza konkluzja organu podatkowego w zakresie bezprzedmiotowości wniosku o przywrócenie terminu jest prawidłowa, tym niemniej organy nie ustrzegły się uchybień procesowych w zakresie rozpoznania przedmiotowego wniosku. W tym miejscu trzeba podkreślić, że Ordynacja podatkowa nie przewiduje instytucji odrzucania niedopuszczalnych wniosków. W przypadku więc złożenia takiego wniosku organ podatkowy zobowiązany jest odmówić wszczęcia postępowania, wydając postanowienie w trybie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że gdy żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Unormowanie to zatem dotyczy pierwotnej bezprzedmiotowości postępowania, a więc istniejącej przed złożeniem wniosku. Skoro więc pełnomocnik podatniczki wnosi o przywrócenie terminu, przewidzianego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, po zakończeniu postępowania przed organem I instancji, to taki wniosek już w chwili jego składania jako niedopuszczalny był bezprzedmiotowy. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania o przywróceniu terminu. Umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego było by zasadne, gdyby zachodziła bezprzedmiotowość następcza. Zatem jeśli przyczyny niedopuszczalności wniosku o przywrócenie pojawiłyby się już po wszczęciu postępowania, to wówczas należałoby umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. Właściwą postacią rozstrzygnięcia było by postanowienie. Pomimo wyżej wskazanych naruszeń przepisów postępowania skarga nie może zostać uwzględniona. Powyższe naruszenia przepisów postępowania nie mogły mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, a więc brak jest przesłanek przewidzianych w art. 145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. do uchylenia decyzji. Tym bardziej powyższych uchybień nie można zakwalifikować do którejkolwiek z podstaw stwierdzenia nieważności decyzji, określonych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Dlatego też Wojewódzki Sąd Administracyjny nie może swojego wyroku oprzeć na treści art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Wprawdzie organy podatkowe rozstrzygnęły wniosek podatniczki decyzją, zamiast postanowieniem i umorzyły postępowanie jako bezprzedmiotowe pomimo tego, że powinny odmówić wszczęcia postępowania. Jednakże zasadniczy wniosek organów podatkowych w zakresie niedopuszczalności rozpoznawania wniosku o przywrócenie terminu po zakończeniu postępowania przed organem pierwszej instancji jest prawidłowy. Skutek zaś zaskarżonego rozstrzygnięcia jest tożsamy, jak w przypadku odmowy wszczęcia postępowania. Podatnik zaś nie został pozbawiony możliwości obrony swych praw. Warto również podkreślić, że wbrew twierdzeniom autora skargi organ podatkowy nie mógł rozpoznać wniosku z dnia 21 czerwca 2005 r. w trybie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i to z dwóch powodów. Po pierwsze, wspomniane pismo pełnomocnika podatniczki, z powodu jednoznacznej redakcji nie nastręczało żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Autor tego pisma, będący profesjonalistą wykonującym zawód doradcy podatkowego, w sposób wyraźny określił swoje żądanie, wskazując również jego podstawę prawną w postaci przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. Po drugie, jak wiadomo wznowienie postępowania, zgodnie z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, dopuszczalne jest w sprawie zakończonej decyzją ostateczną. W chwili składania wniosku w dniu 21 czerwca 2005 r. decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. takiego przymiotu nie posiadała. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.