I SA/Łd 152/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. P. Chmielecki, Sędziowie del.: Z. Kmieciak (spr.), A. Wrzesińska-Nowacka, Protokolant asystent sędziego B. Motycka, po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi M.M. i W.M. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. skargę oddala. Decyzją z dnia [...] nr [...] Pierwszy Urząd Skarbowy Ł.-B. odmówił M. i W. małż. M. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1996 w kwocie 1.211,10 zł. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż zgodnie z art. 79 § 2 ust. l lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § l pkt l, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 74 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej, przysługuje prawo złożenia żądania stwierdzenia nadpłaty podatku. Stosownie jednak do treści art. 80 § l pkt 2 powołanej ustawy prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa w przypadku określonym w powołanym przepisie art. 79 § 2, po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania, w którym wykazano zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej albo kwotę nadpłaty lub podatku przypadających do zwrotu w wysokości mniejszej od należnej. W rozpoznawanej sprawie z uwagi na upływ 5 - letniego okresu uprawniającego do złożenia wniosku, liczonego od dnia złożenia zeznania deklaracji podatkowej, nastąpiło wygaśnięcie prawa podatników do żądania stwierdzenia nadpłaty. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący podnosząc zarzut naruszenia zasady równości uprawnień i obowiązków podatnika i organów podatkowych wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie co istoty sprawy lub uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Dodatkowo podnieśli, iż zgodnie z art. 69 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe przedawniają się po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nieuzasadnionym i niezrozumiałym jest zatem odmienne traktowanie powstałej nadpłaty w podatku i stosowanie 5 -letniego terminu przedawnienia, ale liczonego od dnia złożenia deklaracji podatkowej. Podnieśli, iż zgodnie z art. 2 Konstytucji termin przedawnienia zaległości podatkowej, jak i termin przedawnienia określony dla złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty powinny podlegać według tych samych zasad jednemu reżimowi prawnemu. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Izba Skarbowa w Ł. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji podtrzymano stanowisko Urzędu Skarbowego dodatkowo podnosząc, iż instytucja, jaką jest prawo podatnika do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku nie jest zobowiązaniem podatkowym lecz nienależnym świadczeniem majątkowym, o charakterze cywilnoprawnym, co uzasadnia odmienne uregulowanie ustawodawcy w zakresie biegu terminu przedawnienia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący podnosząc zarzut naruszenia art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej w związku z art. 70 § l Ordynacji podatkowej wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji lub o zwrócenie się na podstawie art. 3 ustawy z dnia l sierpnia 1997r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. z 1997r., Nr 102, poz. 643 ze zm.) do Trybunału z pytaniem prawnym o zgodność przepisu art. 80 § l Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002r., Nr 169 poz. 1387) z zagwarantowaną konstytucyjnie zasadą demokratycznego państwa prawa. Sprzeczne z powołaną zasadą jest różnicowanie sytuacji prawnej w przypadku przedawnienia zobowiązań podatkowych i przedawnienia możliwości dochodzenia zwrotu nadpłaty. Nadpłata jest bowiem świadczeniem dokonanym z zamiarem (przeświadczeniem) wykonania zobowiązania podatkowego z powołaniem się na prawnopodatkowe podstawy takiego działania. Dla poparcia przedstawionego stanowiska wskazano, że powołaną powyżej ustawą z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw znowelizowano przepis art. 80 § l obowiązującej Ordynacji podatkowej. W brzmieniu obowiązującym od dnia l stycznia 2003r. przepis art. 80 § l stanowi, iż "prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu". Art. 23 powołanej ustawy uniemożliwia jednak zastosowanie znowelizowanego przepisu art. 80 § l Ordynacji podatkowej, ponieważ "odwołania od decyzji wydanych na podstawie przepisów ustawy zmienionej w art. l (Ordynacji podatkowej) wniesione przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. l w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy". W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w Ł. podtrzymując argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli aktów i czynności organów administracji publicznej sprowadza się do oceny zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej – art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269). W nawiązaniu do ustaleń teorii prawa wypada zaznaczyć, że weryfikacja zaskarżonego aktu bądź czynności odbywa się poprzez sformułowanie zwrotu stosunkowego o zgodności /niezgodności danego zachowania z prawem. W sprawie, w której doszło do wydania zaskarżonej decyzji, niezbędnym było udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy zastosowanie się przez organ podatkowy do treści dyspozycji art. 23 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, można uznać za naruszenie obowiązującego prawa. Zgodnie z powołanym przepisem, odwołania od decyzji wydanych na podstawie przepisów ustawy zmienianej w art. 1, tj. Ordynacji podatkowej, wniesione przed dniem wejścia w życie tejże ustawy, podlegają rozpatrzeniu na podstawie przepisów ustawy zmienianej w obowiązującym wcześniej brzmieniu. Uwzględniając treść tego przepisu, mając zarazem na uwadze wynikający z art. 120 Ordynacji podatkowej obowiązek działania "na podstawie przepisów prawa", nie sposób kwestionować związanie organów podatkowych wspomnianym uregulowaniem ustawowym. W tym wypadku ustawodawca przesądził o d k i e d y należy stosować przepis art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej w nowym brzmieniu. Zabieg, o którym mowa, można uzasadnić koniecznością wyznaczenia cezury czasowej między jednym a drugim reżimem prawnym. Dostrzegając racje, które legły u podstaw tej konstrukcji (znanej zresztą doskonale różnym regulacjom prawnym), Sąd nie dopatrzył się przesłanek przemawiających za zwróceniem się do Trybunału Konstytucyjnego w celu zbadania przez ten organ konstytucyjności kształtujących ją przepisów ustawowych. Zakładając nawet (co może uchodzić za dyskusyjne) brak symetrii pomiędzy unormowaniami kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych i możliwości dochodzenia zwrotu nadpłaty (w dawnym brzmieniu), trzeba podkreślić, iż upadabniając je do siebie, ustawodawca musiał liczyć się z potrzebą wprowadzenia rozwiązań przejściowych, zapobiegających nieuzasadnionemu, tj. abstrahującemu od jasnych i wyraźnych kryteriów, zróżnicowaniu sytuacji prawnej podatników. W tym stanie rzeczy, skoro zaskarżona decyzja nie narusza regulacji ustawowych, a wręcz przeciwnie – ściśle je realizuje, a ponadto – nie pozostaje w sprzeczności z wartościami i założeniami wywodzonymi z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzeczono jak w sentencji.- jz