I SA/Łd 1553/12

Dnia 10 października 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie Sędzia NSA Anna Świderska (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk - Drozda Protokolant Tomasz Furmanek po rozpoznaniu w dniu 10 października 2013 roku na rozprawie sprawy ze skargi H. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe Spółdzielni Pracy A z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i październik 2007 r., luty, kwiecień - grudzień 2008 r. oraz luty - październik 2009 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 757,- (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sygn. akt I SA/Łd 1553//12 UZASADNIENIE Decyzją z [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.–B. orzekł o odpowiedzialności podatkowej H. P., jako byłego członka zarządu Spółdzielni Pracy Handlowo-Usługowej C., za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i październik 2007 roku, luty oraz miesiące od kwietnia do grudnia 2008 roku oraz miesiące od lutego do października 2009 roku, a także za odsetki za zwłokę oraz koszty postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu nie zaistniały przesłanki zwalniające stronę z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółdzielni, o których mowa w art. 116 w zw. z art. 116a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.);- dalej "O.p.". Wskazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony po upływie terminu do tego wyznaczonego. Po rozpoznaniu odwołania podatniczki, decyzją z [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W orzeczeniu tym wskazał, że postanowieniem z [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.–B. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółdzielni Pracy Handlowo – Usługowej C.. W uzasadnieniu postanowienia stwierdzono, że Spółdzielnia nie prowadzi działalności gospodarczej, gdyż z dniem 25 listopada 2010 r. nastąpiło wykreślenie tego podmiotu z rejestru przedsiębiorców. W toku postępowania egzekucyjnego dokonano sprzedaży ruchomości należących do Spółdzielni, natomiast niesprzedane ruchomości bez wartości egzekucyjnej poddano utylizacji. Spółdzielnia oprócz ruchomości, z których prowadzono egzekucję, nie posiadała innego majątku. Z pisma Sądu Rejonowego dla Ł. – Ś. w Ł. z 21 października 2011 r. wynikało, że skarżąca funkcję członka zarządu pełniła od 21 czerwca 2004 r. W ocenie organu II instancji, przesłanki pozytywne do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe Spółdzielni w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec i październik 2007 roku, luty oraz miesiące od kwietnia do grudnia 2008 roku oraz miesiące od lutego do października 2009 roku (wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi), zostały spełnione. Treść art. 130 § 1, 2 i 4 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (tekst jednolity Dz. U. nr 188 z 2003 r., poz. 1848 ze zmianami); dalej "Pr.spółdz." prowadzi do wniosku, że obowiązki zarządu w postępowaniu dotyczącym ogłoszenia upadłości ograniczone są jedynie do zwołania we właściwym czasie walnego zgromadzenia oraz do niezwłocznego zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości, po podjęciu przez walne zgromadzenie uchwały o postawieniu spółdzielni w stan upadłości. Jedynie uchybienie wymienionym obowiązkom może stanowić podstawę uznania, iż niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółdzielni nastąpiło z winy członków zarządu tej spółdzielni i przesądzałoby o ich odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółdzielni. Ustalenie odpowiedzialności członków zarządu spółdzielni za zaległości podatkowe na podstawie art. 116a w zw. z art. 116 O.p. musi zostać poprzedzone ustaleniem, czy członek zarządu spółdzielni wywiązał się z obowiązków nałożonych na niego przez art. 130 Pr.spółdz. Sprawozdanie finansowe za 2007 r. zostało sporządzone 30 marca 2008 r. Z danych zawartych w sprawozdaniu wynika, że aktywa Spółdzielni nie pozwalały na zaspokojenie wszystkich ciążących na niej zobowiązań. Stosownie do art. 130 § 2 Pr.spółdz. konsekwencją powyższego winno być zwołanie przez zarząd Spółdzielni niezwłocznie walnego zgromadzenia. Posługując się sformułowaniem "niezwłocznie" ustawodawca nie sprecyzował, jaki konkretnie termin miał na myśli. Powyższe określenie zalicza się do tzw. określeń nieostrych, co nie oznacza, że zarząd spółdzielni ma pełną dowolność co do ustalenia terminu zwołania walnego zgromadzenia. W ocenie organu drugiej instancji, przyjąć należy, że termin niezwłocznie oznacza, że dana czynność winna być podjęta od razu w normalnym trybie, czyli bez zbędnej zwłoki czy celowego opóźnienia. Termin walnego zgromadzenia został wyznaczony na 6 czerwca 2008 r. Mając na uwadze zapisy zawarte w statucie Spółdzielni, iż jej członkowie o terminie walnego zgromadzenia winni być zawiadomieni, co najmniej na trzy tygodnie przed tym terminem, organ uznał, że dyspozycja ustawodawcy o niezwłocznym zwołaniu walnego zgromadzenia została wypełniona. Z porządku obrad walnego zgromadzenia z 6 czerwca 2008 r. wynika, że podjęcie uchwały o dalszym istnieniu Spółdzielni zostało wpisane w porządek obrad walnego zgromadzenia pod nr 9, natomiast z protokołu sporządzonego z walnego zgromadzenia wynika, że uchwała o ogłoszeniu upadłości Spółdzielni nie została podjęta. W konsekwencji wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony, a zatem nie można stawiać skarżącej zarzutu, iż nie złożyła takiego wniosku, gdyż de facto nie miała ona do tego podstawy prawnej, tj. brak było stosownej uchwały walnego zgromadzenia. Na dzień 30 września 2008 r. Spółdzielnia sporządziła kolejne sprawozdanie finansowe, które ponownie potwierdziło, że jest w fatalnej sytuacji finansowej. Na 23 października 2008 r. zostało zwołane kolejne walne zgromadzenie, na którym podjęta została uchwała o ogłoszeniu upadłości. Wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony 27 lutego 2009 r. Jest to termin skutecznego złożenia wniosku o upadłość, gdyż wnioski złożone 30 października, 25 listopada i 11 grudnia 2008 r. zostały zwrócone przez sąd, z uwagi na błędy formalne. Składając wniosek o ogłoszenie upadłości zarząd Spółdzielni miał obowiązek przygotować wniosek wraz z koniecznymi dokumentami i oświadczeniami według zasad określonych przez ustawodawcę w art. 22, art. 23 oraz art. 25 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361);- dalej "p.u.n.". Konsekwencją zwrotu wniosku jest przyjęcie domniemania, zgodnie z art. 130 § 2 K.p.c., że pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu. Skutecznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółdzielni w dniu 27 lutego 2009 r. nie można uznać za wypełnienie art. 130 § 4 Pr.spółdz. Zwrot przez Sąd Rejonowy w Łodzi wniosków o ogłoszenie upadłości był konsekwencją niestaranności członków zarządu. W zaistniałej sytuacji skarżąca nie dopełniła ciążących na niej obowiązków, w konsekwencji czego wniosek został przyjęty przez Sąd dopiero po około 4 miesiącach od podjęcia stosownej uchwały przez walne zgromadzenie. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie. Jednocześnie skarżąca w żaden sposób nie wykazała, że niezgłoszenie wniosku we właściwym czasie nastąpiło bez jej winy. Każdy ze zwróconych wniosków został podpisany przez skarżącą przyjąć więc należy, że skarżąca miała świadomość, jakie dokumenty podpisuje i czy spełniają one wymogi formalne. Strona jako członek zarządu nie wywiązała się w sposób prawidłowy z ciążących na niej obowiązków, jako członku zarządu spółdzielni, wynikających z przepisów Pr.spółdz. w zakresie ogłoszenia upadłości. W konsekwencji w sprawie nie wystąpiła pierwsza z negatywnych przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległości Spółdzielni z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wynikająca z art. 116 § 1 pkt 1 O.p. Skarżąca nie wskazała też żadnego majątku Spółdzielni, z którego możliwa byłaby egzekucja. Wskazując na postanowienie Sądu Rejonowego dla Ł.–Ś. w Ł. z [...]. oddalające wniosek z 27 lutego 2009 r. o ogłoszenie upadłości oraz postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.–B. z [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Spółdzielni, organ II instancji stwierdził, że skarżąca takiego majątku nie mogła wskazać, gdyż Spółdzielnia go nie posiadała. Jednocześnie organ zaznaczył, że nie wystarczy wskazać na jakikolwiek majątek, lecz musi to być majątek, z którego istnieje realna możliwość egzekucji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. na powyższe rozstrzygnięcie strona wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 121 § 1 i art. 122 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i prowadzenia postępowania w taki sposób, aby pogłębić zaufanie obywateli do organów Państwa, w szczególności poprzez niewyjaśnienie, czy skarżąca nie złożyła z własnej winy wniosku o ogłoszenie upadłości niezwłocznie po podjęciu w tym zakresie uchwały przez walne zgromadzenie, jak również niewyjaśnienie, czy skarżąca wskazała mienie Spółdzielni, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 2. art. 187 § 1 O.p. poprzez brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, które miało zasadniczy wpływ na treść decyzji; 3. art. 116 w zw. z art. 116a i art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. przez uznanie, że nie został wykazany brak winy w terminowym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jak również, że skarżąca nie wskazała mienia Spółdzielni, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 4. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) i b) oraz § 2 w zw. z art. 116a O.p. poprzez zastosowanie tych przepisów, mimo że w sprawie zachodziły przesłanki negatywne, zwalniające z odpowiedzialności skarżącą, w szczególności poprzez pominięcie braku winy skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości oraz pominięcie, że w toku postępowania egzekucyjnego skarżąca wskazała mienie, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części; 5. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a), b) i § 2 w zw. z art. 116a O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie w kontekście niedostatecznie jasno ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego i błędnie ocenionego wskutek uznania, że skarżąca odpowiada jako osoba trzecia za zobowiązania podatkowe Spółdzielni, pomimo że organ podatkowy nie dokonał ustaleń w zakresie winy lub jej braku w niezgłoszeniu przez skarżącą wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie dokonał ustaleń, czy skarżąca wskazała mienie Spółdzielni, umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowych; 6. art. 191 O.p. przez błędna ocenę całokształtu materiału dowodowego, która miała zasadniczy wpływ na treść decyzji oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez zaniechanie: - oceny dowodów w aspekcie zawinienia bądź braku winy skarżącej w niezgłoszeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie oraz niezebranie pełnego materiału dowodowego w tym nieustalenie, czy występują okoliczności, które wskazują na nienależyte wykonanie obowiązków ustawowych przez skarżącą i czy skarżąca rzeczywiście doprowadziła do zaniedbań, które można ocenić jako naganne i zawinione, - dokonania ustaleń, czy skarżąca wskazała mienie Spółdzielni, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Ponadto strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Ł.-B. przeciwko Spółdzielni na okoliczności wskazania przez skarżącą majątku Spółdzielni, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U Nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz.1270 ze zm – dalej "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. W zakresie tak określonej kognicji stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja narusza powołane w skardze art. 116 § 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 116a O.p stanowiące podstawę prawną odpowiedzialności skarżącej jako byłego członka zarządu Spółdzielni C., za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług. Na wstępie rozważań w sprawie niniejszej wskazać należy, że w świetle art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, które je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe. Innymi słowy, moc wiążąca orzeczenia w odniesieniu do sądów sprawia, że muszą one przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1716/08, LEX nr 593683). Dokonanych ocen nie można zatem pominąć w innej analogicznej sprawy, dotyczącej tych samych okoliczności faktycznych i prawnych, ponieważ tylko w ten sposób realizuje się ratio legis art. 170 p.p.s.a. polegające na zagwarantowaniu spójności i logiki działania organów państwa oraz na zapobieżeniu współistnieniu w obrocie prawnym orzeczeń "nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy" (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 września 2009 r., sygn. akt I FSK 567/08, LEX nr 594055). Moc wiążąca określona w tym przepisie w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym istotę sprawy stanowi tożsame zagadnienie prawne, nie może być już ono ponownie badane. W tym miejscu wskazać należy, że prawomocnym wyrokiem z dnia 25 czerwca 2013 roku w sprawie sygn. akt I SA/Łd 1554/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej H. P. za zobowiązania podatkowe Spółdzielni Pracy Handlowo - Usługowej C. z tytułu pobranych i niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od stycznia do maja 2009 r. oraz za lipiec i sierpień 2009 roku oraz za odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne z uwagi na nierozważnie przez organy podatkowe zajścia przesłanki z art. 116 § 1 punkt 1 litera b O.p., który w związku z art. 116a O.p. stanowił podstawę prawną odpowiedzialności skarżącej jako byłego członka zarządu Spółdzielni. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia sąd wskazał, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. członek zarządu osoby prawnej nie ponosi odpowiedzialności za cudzy dług, jeśli wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ II instancji nie miał wątpliwości, że zwołanie przez zarząd spółdzielni walnego zgromadzenia na dzień 6 czerwca 2008 r. nastąpiło, zgodnie z art. 130 § 2 Pr. spółdz., niezwłocznie po otrzymaniu sprawozdania finansowego za rok 2007, sporządzonego w dniu 30 marca 2008 r. (s. 7 uzasadnienia zaskarżonej decyzji). Ponadto organ dostrzegł też, że sprawa dalszego istnienia spółdzielni została umieszczona w porządku obrad, lecz walne zgromadzenie nie podjęło stosownej uchwały w tym zakresie. Organ odwoławczy nie miał również zastrzeżeń co do niezwłoczności zwołania kolejnego walnego zgromadzenia na dzień 23 października 2008 r., po kolejnym sprawozdaniu finansowym z dnia 30 września 2008 r., na którym podjęto już stosowną uchwałę o ogłoszeniu upadłości. Uchybienia po stronie skarżącej organ odwoławczy upatruje natomiast w zbyt późnym, jego zdaniem, złożeniu wniosku o upadłość do sądu. Został on bowiem skutecznie złożony dopiero 27 lutego 2009 r. Nie kwestionując znacznej odległości czasowej między podjęciem uchwały przez walne zgromadzenie a złożeniem wniosku o upadłość do sądu WSA podkreślił, że skarżąca występowała w imieniu spółdzielni do sądu z wnioskiem o upadłość czterokrotnie, to jest: 30 października, 25 listopada, 11 grudnia 2008 r. oraz 27 lutego 2009 r. Pierwsze trzy wnioski nie zostały uwzględnione z przyczyn formalnych. Dopiero czwarty wniosek zainicjował postępowanie zakończone zresztą jego oddaleniem z uwagi na brak środków na przeprowadzenie postępowania upadłościowego (postanowienie k. 26-29 akt administracyjnych). Jest niesporne, że w myśl art. 130 § 2 kpc pismo zwrócone przez sąd nie wywołuje żadnych skutków prawnych, co dotyczy pierwszych trzech wniosków złożonych przez skarżącą. Jednak, czego nie dostrzegł organ II instancji, nie sposób tracić z pola widzenia tej istotnej okoliczności, że skarżąca formułując wnioski do sądu upadłościowego działała bez pomocy prawnej. Jako prezes zarządu osoby prawnej była uprawniona do składania samodzielnie takich wniosków, zaś w myśl Konstytucji RP prawo do sądu winno być zachowane zarówno dla osób korzystających z profesjonalnej pomocy, jak i działających bez profesjonalnego pełnomocnika. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt P 88/08, art. 28 ust. 1 p.u.n., w zakresie odnoszącym się do dłużnika niekorzystającego z pomocy adwokata lub radcy prawnego, jest niezgodny z art. 45 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższe w ocenie WSA oznacza, że negatywne skutki prawne dla skarżącej zaistniały na podstawie przepisu, który następnie został uznany za niekonstytucyjny i zmieniony w sposób korzystny dla obywatela działającego bez zawodowej pomocy prawnej. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, rozpatrując zarzut niezgodności art. 28 ust. 1 p.u.n. z art. 45 ust. 1 Konstytucji należy zwrócić uwagę, że na prawo do sądu należy patrzeć przez pryzmat gwarancji realnej i efektywnej ochrony interesów prawnych jednostki niereprezentowanej przez zawodowego pełnomocnika. Nie chodzi bowiem o dostępność sądu w sensie formalnym - takowa wszakże istnieje na gruncie art. 28 ust. 1 p.u.n., który nie zawiera normy zakazującej dłużnikowi ponownego złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Istotą zarzutu naruszenia prawa do sądu jest takie ukształtowanie przepisów proceduralnych dotyczących wniosku dłużnika o ogłoszenie upadłości, które - przez nagromadzenie licznych i szczegółowych wymogów formalnych i surową sankcję za ich niedopełnienie - w praktyce utrudnia dostęp do organów ochrony prawnej, czyniąc prawo do sądu dla części wnioskodawców pozornym. Przez to dłużnik może nie mieć możliwości skutecznego żądania ochrony swego interesu prawnego w sposób maksymalnie efektywny, przy jak najmniejszym uszczerbku dla swych praw. Zaistniała na gruncie art. 28 ust. 1 p.u.n. sytuacja powoduje zagrożenie realizacji podstawowego celu prawa upadłościowego i naprawczego, jakim jest ochrona interesów wierzycieli upadłego i ich zaspokojenie w jak najwyższym stopniu, stosownie do wyrażonej w art. 2 p.u.n. zasady optymalizacji. W stosunku do dłużnika-przedsiębiorcy niekorzystającego z fachowej pomocy prawnej, bezwarunkowy zwrot wniosku dotkniętego jakimikolwiek brakami stanowi sankcję nieproporcjonalną do efektów, jakim miała ona służyć. Nadmierny rygoryzm w połączeniu z nagromadzeniem wymogów formalnych wniosku sprawia, że postępowanie upadłościowe nie osiąga założonych przez ustawodawcę celów, w szczególności nie spełnia funkcji kompensacyjnej ani nie chroni dłużnika, umożliwiając mu ratowanie własnego przedsiębiorstwa. Z punktu widzenia zapewnienia takiemu dłużnikowi realizacji prawa do sądu należy uznać za niewystarczające unormowanie art. 23 ust. 3 p.u.n., według którego dłużnik - jeśli nie może dołączyć do wniosku dokumentów wymienionych w art. 23 ust. 1 i 2 p.u.n. - powinien podać oraz uprawdopodobnić tego przyczyny. Z treści art. 23 ust. 3 p.u.n. nie wynika jednoznacznie, czy obowiązek podania przyczyn i ich uprawdopodobnienia dotyczy tych dokumentów, których dłużnik z pewnych powodów nie może dołączyć, a które w ogóle istnieją, czy obejmuje wszystkie dokumenty, o których mowa w przepisach, nawet jeśli dany dokument w ogóle nie zaistniał w sytuacji dłużnika. Zasadność wątpliwości co do rozumienia obowiązku wskazanego w tym przepisie przez osoby niebędące fachowymi zastępcami prawnymi - adwokatami czy radcami prawnymi - potwierdza to, że stał się on przedmiotem postanowienia SN z 20 lipca 2005 r. (sygn. akt III CZP 46/05, Lex nr 187056). Sąd Najwyższy stwierdził, że sformułowanie: "powinien podać przyczyny niedołączenia dokumentów, o których mowa w ust. 1 i 2 (art. 23 p.u.n.)" nie nasuwa wątpliwości, że ustawodawca nałożył na dłużnika obowiązek podania przyczyn niedołączenia wymaganych dokumentów bez żadnych ograniczeń czy wyłączeń. "Jeśli więc przyczyną niedołączenia do wniosku listy zabezpieczeń jest ich brak, to przyczynę tę należy podać". Jakkolwiek trzeba zgodzić się, że profesjonalizm wymagany od przedsiębiorcy niebędącego wykwalifikowanym prawnikiem w zakresie prowadzonych przez niego postępowań gospodarczych obejmuje wymóg znajomości przepisów powszechnie obowiązujących, w tym zasad prawa upadłościowego, to już szczegółowa znajomość postanowień SN interpretujących niejasne przepisy nie mieści się w tym zakresie. Takie wymogi można natomiast stawiać profesjonalnym pełnomocnikom świadczącym pomoc prawną i na nich spoczywa pełna odpowiedzialność za uchybienia w wykonywaniu ciążących na nich prawnych obowiązków. W świetle powyższego wyroku Trybunału Konstytucyjnego oraz sytuacji, w której podstawą prawną niekorzystnego dla strony (działającej samodzielnie) rozstrzygnięcia sądowego był przepis uznany następnie za sprzeczny z Konstytucją RP, należy uznać, że organ podatkowy był obowiązany rozważyć, czy nie zaistniały przesłanki przewidziane w art. 116 § 1 punkt 1 litera b O.p., tj. czy w odniesieniu do skarżącej można mówić o zawinionym uchybieniu terminu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W swoim rozstrzygnięciu WSA podkreślił, że obecna treść zakwestionowanego w wyroku Trybunału Konstytucyjnego art. 28 u.p.n. nie daje tak drastycznych dla strony uprawnień sądowi, jak w dacie składania wniosku przez skarżącą. Oznacza to, że zachowanie skarżącej, to jest trzykrotnie następujące bezzwłocznie po zwrocie wniosku, nieskuteczne próby spełnienia wymagań sądu pod rządami obowiązującego prawa, nie powinno powodować dla niej tak daleko idących konsekwencji już po stwierdzeniu niekonstytucyjności tego przepisu. W szczególności byłoby to niesprawiedliwe na gruncie prawa podatkowego, które odpowiedzialność osób trzecich traktuje subsydiarnie, posiłkowo w stosunku do odpowiedzialności podatnika czy płatnika. W przywołanym na wstępie rozważań w sprawie niniejszej prawomocnym wyroku z 25 czerwca 2013 roku sąd stanął na stanowisku, że w zarysowanej powyżej sytuacji nieuprawnione i sprzeczne z prawem do sądu, wyrażonym w art. 45 Konstytucji RP, byłoby uznanie, że w przyjętym stanie faktycznym skarżąca ze swej winy uchybiła niezwłocznemu skierowaniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podzielając ocenę prawną wyrażoną w prawomocnym wyroku tutejszego sądu w sprawie sygn. akt I SA/Łd 1554/12 wobec tożsamości zarówno zagadnienia prawnego stanowiącego istotę sporu jak i stanu faktycznego zaistniałego w przedmiotowej sprawie w oparciu o art. 170 p.p.s.a. uznać należało, że w kontrolowanym rozstrzygnięciu organ podatkowy dopuścił się naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. z uwagi na brak prawidłowego rozważania zaistnienia wskazanej w nim przesłanki egzoneracyjnej. W prowadzonym ponownie postępowaniu organy podatkowe powinny uwzględnić poczynione powyżej uwagi dotyczące niekostytucujności art. 28 ust. 1 p.u.n. oraz rozważyć ich wpływ na ocenę dochowania przez skarżącą terminu do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółdzielni. Nie są natomiast uzasadnione pozostałe zarzuty skargi. W szczególności nie jest zasadny zarzut nieuwzględnienia faktu, iż skarżąca wskazała mienie, z którego możliwe było zaspokojenie zaległości. Faktem jest, że skarżąca wskazała mienie spółdzielni, którego łączna wartość według oszacowania wynosiła 69.564,13 złotych. Jednak zgodnie z art. 116 § 1 punkt 2 O.p. okolicznością wyłączającą odpowiedzialność członka zarządu jest wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Tymczasem, jak wynika ze sprawozdania tymczasowego nadzorcy sądowego, a zwłaszcza z wyników licytacji wskazanego mienia, wartość mienia sprzedanego wniosła mniej niż 10% wymienionej kwoty, co pozwoliło na zaspokojenie zaległości jedynie w nieznacznej części. Nie ma również racji strona skarżąca wywodząc, że naruszono wskazane w skardze przepisy proceduralne skutkiem czego doszło do błędnego ustalenia stanu faktycznego. W ocenie sądu I instancji stan faktyczny w sprawie został ustalony prawidłowo, to jest w sposób pozwalający na zidentyfikowanie i ocenę okoliczności istotnych. Nie popełniono również błędu w ocenie zebranego materiału dowodowego. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 145 § 1 punkt 1 litera c p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 18 ustęp 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu ( t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 461). Na zasądzoną kwotę składają się: wynagrodzenie pełnomocnika, wpis od skargi oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa Orzeczenie w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji zapadło na podstawie art. 152 p.p.s.a. mk