I SA/Łd 180/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda, Sędzia WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Jaworska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 maja 2026 r. sprawy ze skargi M. w Z. W. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 października 2020 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.593.2020.1.KW w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia 21 sierpnia 2020 r. (uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2020 r.) M. w Z. W. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. W. (dalej: "skarżąca", "spółka", "wnioskodawca") zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "organ") o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że otrzymana rekompensata nie jest wynagrodzeniem z tytułu świadczonych usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opisując zdarzenie przyszłe spółka wskazała, że jej założycielem oraz jedynym udziałowcem jest Gmina Miasto Z. W.(dalej jako: Gmina), zaś przedmiotem działalności jest między innymi pobór i zaopatrywanie odbiorców w wodę. Spółka wykonuje zadania powierzone przez gminę, w jej imieniu, jako podmiot uprawniony do prowadzenia działalności w ramach powierzonych zadań. Wobec powyższego skarżąca oraz Gmina zawarły umowę wykonawczą na świadczenie usług publicznych w ramach wykonywania zadania własnego Gminy, w umowie tej wskazano zakres powierzonego zadania do realizacji przez spółkę, tj.: budowę Centrum Sportu i Rekreacji w Z. W., świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem tego obiektu oraz prowadzenie i zarządzanie nim - w okresie od 12 marca 2018 r. do dnia 31 grudnia 2033 r. Jedynym obszarem działalności spółki jest obecnie i będzie również w przyszłości, wykonywanie zadań zleconych przez Gminę, bez możliwości przeniesienia ich na inny podmiot, środki finansowe do realizacji powierzonych zadań są zapewniane przez Gminę i mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zleconych usług publicznych. W celu zapewnienia realizacji świadczenia powierzonych usług publicznych Gmina przekazała spółce rekompensatę, której celem jest pokrycie należnej straty spółce poniesionej z tytułu realizacji usług w zakresie realizowanych usług publicznych. Rekompensata jest wypłacana w ratach miesięcznych, jej wysokość nie może przekraczać kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych z uwzględnieniem rozsądnego zysku, o którym mowa w art. 5 ww. Decyzji KE, przy czym uznaje się, że rekompensata stanowi przysporzenie w wysokości nieprzekraczającej w skali roku kwoty określonej w art. 2 ust. 1 lit. a Decyzji KE, liczonej jako średnia roczna kwoty rekompensaty przewidywana w okresie powierzenia skarżącej świadczenia usług publicznych. Celem zapewnienia należytego wykonania zobowiązania skarżąca prowadzi odrębną ewidencję dla każdej działalności związanej ze świadczeniem usług publicznych oraz dla pozostałej działalności gospodarczej, w tym do prawidłowego przypisywania przychodów i kosztów. Dodatkowo, gdy w wyniku wpłaty rekompensaty rocznej w wysokości przekraczającej kwotę wskazanej w art. 5 Decyzji KE powstanie nadwyżka, wówczas kwota tej nadwyżki podlega obowiązkowemu zwrotowi, z zastrzeżeniem, że gdy jej wysokość nie przekroczy 10% kwoty średniej rocznej rekompensaty wówczas może ona zostać przeniesiona na kolejny okres. W związku z powyższym opisem zadano pytanie, czy otrzymana przez skarżącą rekompensata, w celu wykonywania zadania własnego Gminy, stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie skarżącej odpowiedź na to pytanie jest przecząca, ponieważ czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W ocenie spółki realizuje ona w zakresie zawieranych umów tylko zadania własne gminy, służące zaspokajaniu potrzeb jej mieszkańców. Tym samym należy uznać za spełniony warunek mówiący o tym, że działalność wykonywana przez skarżącą jest wykonywana w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy VAT, zatem skarżąca nie może zostać uznana za podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy VAT, a więc w konsekwencji wykonywane czynności nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a wypłata rekompensaty związana z realizowanym zadaniem publicznym nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu VAT. Interpretacją indywidualną z dnia 21 października 2020 r. organ uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. W uzasadnieniu wyjaśniono, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu VAT. Spółka otrzymując od gminy rekompensatę otrzymuje zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które dokonuje na rzecz Gminy. Skarżąca podejmując się realizacji opisanego zadania, zwalnia Gminę z określonych prawem obowiązków, czyni to jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o VAT - Gmina osiąga wymierną korzyść. Skarżąca sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Nie można przyjąć, że między Gminą a spółką nie nastąpi wymiana świadczeń. Z tych względów czynności, które skarżąca zobowiązała się wykonywać na rzecz Gminy, w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowią określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie otrzymana rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Wykonując przedmiotowe usługi skarżąca działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a środki finansowe określone przez strony umowy jako rekompensata, stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W skardze na ww. interpretację skarżąca zarzuciła organowi rażące naruszenie prawa materialnego, tj. naruszenie art. 15 ust. 6 w związku z art. 15 ust. 1 i ust. 2 oraz 29a ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie skutkujące uznaniem, że: - skarżąca występuje w roli podatnika podatku VAT w związku z otrzymaniem rekompensaty na podstawie zawartej umowy wykonawczej na świadczenie usług publicznych dotyczących Centrum Sportu i Rekreacji w Zduńskiej Woli bez względu na okoliczności braku czynności opodatkowanych względem przekazującego rekompensatę; - otrzymywane środki finansowe w postaci rekompensaty przez skarżącą od Gminy z tytułu realizacji zadań publicznych, zgodnie z zapisami umowy wykonawczej, stanowią zapłatę za świadczone przez usługi, których spółka wobec gminy nie dokonuje; - czynności, do których realizacji zobowiązała się skarżąca na rzecz gminy w zamian za otrzymywaną rekompensatę, stanowią określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Przy czym otrzymana rekompensata stanowi element podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W związku z tym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z 13 kwietnia 2021 r. (sygn. akt I SA/Łd 628/20), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, uwzględnił skargę M.. w Z. W. sp. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. W. (dalej: spółka, skarżąca, wnioskodawca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS, organ interpretacyjny) z 21 października 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług i w punkcie pierwszym uchylił zaskarżoną interpretację oraz w punkcie drugim rozstrzygnął o kosztach postępowania sądowego (opisany wyrok i powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA). W ocenie Sądu nie powinno budzić wątpliwości, że skarżąca nie ma statusu podatnika VAT w związku z realizacją opisanych w umowie zadań. Po pierwsze, jedynym udziałowcem spółki jest Gmina; po drugie, spółka na podstawie umowy będzie realizować zadania własne tej Gminy służące zaspokajaniu potrzeb społecznych na jej obszarze; po trzecie, na podstawie umowy spółka ma prawo i obowiązek realizować jedynie te zadania i są to zadania powierzone jedynie tej spółce; po czwarte, zadaniem spółki nie jest maksymalizacja zysku, lecz legalne, rzetelne i gospodarne zarządzanie środkami finansowymi w celu osiągnięcia najwyższej jakości usług publicznych; po piąte, spółka nie jest podmiotem biorącym udział w wolnej grze rynkowej, a więc jej celem przy realizacji zadań nie jest maksymalizacja zysku. Wbrew stanowisku wyrażonemu w zaskarżonej interpretacji, spełnione zostały wszystkie warunki rozpoznania "organu władzy publicznej" działającego poza systemem VAT. Oceny Sądu nie mogły zmienić argumenty organu, że spółka nie wchodzi w skład administracji samorządowej, to stanowisko bowiem nie uwzględnia autonomicznego na gruncie VAT pojęcia organu władzy publicznej. To, co ma wykonać spółka na podstawie umowy, jest właśnie władztwem publicznym wynikającym z powierzenia skarżącej przez Gminę ustawowo dla niej zastrzeżonych zadań własnych. Działanie takie jest dopuszczalne na podstawie art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Nie ma możliwości przeniesienia tych zadań w oderwaniu od charakteru funkcji przypisanych do ich wykonywania. Błędem jest uznanie, że gdyby zadania własne wykonywała sama Gmina to wchodziłoby w grę władztwo publiczne, a jeśli zostają one powierzone innemu podmiotowi, to już bez tego władztwa. Zadania użyteczności publicznej, takie jak opisane we wniosku, może wykonywać inny podmiot, który działa wówczas w charakterze organu władzy publicznej, tyle że w znaczeniu funkcjonalnym. Nie zyskał też aprobaty Sądu argument organu, że skoro płatność na rzecz skarżącej w formie rekompensaty następuje w zamian za jej świadczenie, to i Gmina i skarżąca uzyskują "wymierną korzyść". Zdaniem Sądu, kwestii korzyści z realizacji zadań publicznych nie można rozpatrywać w takim ujęciu, jak to czyni organ, który w rekompensacie upatruje "odpłatności" za świadczenie usług. Sama korzyść niekoniecznie ma związek z zyskiem, a ten nie jest – i być nie może – celem skarżącej. Takich korzyści (majątkowych), jak chciałby to widzieć organ, Sąd w tej sprawie nie dostrzega. Mamy tu do czynienia raczej z pokryciem kosztów zadania użyteczności publicznej, które i tak musiałyby być poniesione ze środków publicznych, niezależnie czy przez Gminę w ramach samodzielnej realizacji zadania własnego, czy przez skarżącą jako podmiot, któremu to zadanie powierzono. Nie jest to więc zapłata w rozumieniu ustawy o VAT, a więc nie wchodzi ona do podstawy opodatkowania. Skarżąca nie świadczy usług w ramach działalności gospodarczej, nie jest więc podatnikiem VAT przy realizacji opisanego umową zadania. Przeciwnie, występuje ona tutaj w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u. i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku WSA w Łodzi wniósł Dyrektor KIS, zaskarżając wyrok Sądu pierwszej instancji w całości. Kwestionowanemu orzeczeniu zarzucił naruszenie prawa materialnego tj. art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 29a ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej: u.p.t.u.) przez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania polegającą na uznaniu, iż w analizowanej przypadku spółka nie ma statusu podatnika VAT, nie świadczy usług w ramach działalności gospodarczej a zapłata w postaci rekompensaty nie stanowi elementu podstawy opodatkowania. Wskazując na powyższą podstawę organ interpretacyjny wniósł o uchylenie w całości na podstawie art. 188 P.p.s.a. zaskarżonego wyroku i rozpoznanie skargi i jej oddalenie lub o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. W każdym z tych dwóch przypadków o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Spółka nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną organu interpretacyjnego. Postanowieniem z 30 stycznia 2025 r. NSA zawiesił postępowanie w sprawie do czasu rozstrzygnięcia przez TSUE sprawy C-615/23. Następnie, postanowieniem z 3 czerwca 2025 r. NSA podjął zawieszone postępowanie, wskazując w uzasadnieniu, że w dniu 8 maja 2025 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-615/23 i tym samym ustała przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania. Wyrokiem z dnia 11 grudnia 2025 r., sygn. akt I FSK 1480/21 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. zaskarżony wyrok jako wydany z naruszeniem art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia NSA wskazał, że działalność skarżącej spółki polegająca na wykonywaniu w zamian za otrzymaną rekompensatę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u., gdyż skarżąca spółka, nie będąc organem władzy publicznej, nie dysponuje, na potrzeby wykonywania tych powierzonych zadań, jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego spośród tych przysługujących gminie Miasto Z. W.. Nadto, Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że Sąd I instancji ponownie rozpoznając sprawę z uwzględnieniem niniejszego wyroku jest zobowiązany do odniesienia się do spornego zagadnienia, czy otrzymana przez skarżącą rekompensata, w celu wykonywania zadania własnego Gminy, stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Ponieważ Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku nie analizował tego zagadnienia, sąd kasacyjny uznał, że nie może zastępować w tym zakresie tego Sądu i odnieść się do zarzutu kasacyjnego sformułowanego przez organ odnośnie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Sąd ten powinien rozpoznając tę kwestię w szczególności uwzględnić wskazania zawarte w wyroku TSUE w sprawie C-615/23 P.S.A. z dnia 8 maja 2025 r., o ile uzna, że gmina – jak w sprawie rozpatrywanej przez Trybunał – nie jest w okolicznościach tej sprawy usługobiorcą usług spółki, lecz osobą trzecią. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, ponownie rozpoznając sprawę, zważył co następuje. Skarga jest w części uzasadniona. W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) dalej p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z unormowania tego wynika, że sąd, któremu sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania, nie ma całkowitej swobody przy wydawaniu nowego orzeczenia, ponieważ jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. A to oznacza, iż ponownie rozpoznając sprawę ze skargi M. w Z. W. spółki z o.o. z siedzibą w Z. W. na mocy przepisu art. 190 p.p.s.a., Sąd w składzie ponownie rozpoznającym niniejszą sprawę związany jest wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny, przedstawioną w uzasadnieniu orzeczenia z 11 grudnia 2025 r., sygn. akt I FSK 1480/21. Mając powyższe na uwadze należy podkreślić, że przyczyną uwzględnienia skargi kasacyjnej organu i uchylenia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 13 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 628/20, było naruszenie art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., ponieważ spółka w przedstawionych okolicznościach we wniosku o interpretację nie występuje w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u. i art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112. W tym zakresie, tj. co do zasadności argumentacji co do naruszenia art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.. NSA wskazał, że za trafnością tego stanowiska przemawia analiza wyroku TSUE w sprawie C-182/17 z dnia 22 lutego 2018 r. Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. W orzeczeniu tym Trybunał orzekł, że : Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że – z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy. Wskazania Trybunału wyrażone w sprawie C-182/17 z dnia 22 lutego 2018 r., są w pełni adekwatne do okoliczności niniejszej sprawy, odnośnie zagadnienia, czy działalność, taka jak w tej sprawie, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, jest objęta zasadą nieopodatkowania VAT przewidzianą w art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 (art. 15 ust. 6 u.p.t.u.), gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy (art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.). Trybunał wskazał, że z analizy art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 dokonywanej w świetle celów wspomnianej dyrektywy wynika, że dla zastosowania przewidzianej w tym przepisie zasady nieopodatkowania muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie prowadzenie działalności przez podmiot publiczny, oraz wykonywanie tej działalności w charakterze organu władzy publicznej (wyrok z dnia 29 października 2015 r., Saudaçor, C-174/14, EU:C:2015:733, pkt 51 i przytoczone tam orzecznictwo). Tymczasem odnośnie pierwszego warunku tj. prowadzenia działalności przez podmiot publiczny, analogicznie jak w sprawie rozpatrywanej przez Trybunał, z okoliczności podanych we wniosku o interpretację nie wynika, że skarżąca spółka dysponuje, na potrzeby wykonywania zadań publicznych powierzonych tej spółce na mocy zawartej z gminą umowy, jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego spośród tych przysługujących gminie Miasto Z. W.. Ponadto żadne okoliczności nie wskazują w tej sprawie, że spółka ta jest wystarczająco wkomponowana w ramy organizacyjne administracji publicznej tej gminy, co mogłoby przemawiać za zaklasyfikowaniu tej spółki jako "podmiotu prawa publicznego" w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 (organu władzy publicznej lub urzędu obsługującego taki organ w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u.). Mimo, że gmina jest 100% udziałowcem M. w Z. W. sp. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Z. W., mając na uwadze, że jest to spółka kapitałowa prawa prywatnego, nie ma podstaw do uznania jej za podmiot prawa publicznego. Brak również przesłanek, aby stwierdzić, że ww. spółka świadcząc na podstawie umowy z gminą usługi publiczne w ramach wykonywania zadania własnego Gminy w zakresie budowy Centrum Sportu i Rekreacji w Z. W., świadczenia usług związanych z funkcjonowaniem tego obiektu oraz prowadzenia i zarządzania nim, będzie wykonywała tę działalność w charakterze organu władzy publicznej. Jako podmiot prawa prywatnego nie dysponuje, na potrzeby realizacji zadań publicznych powierzonych jej na mocy zawartej z gminą umowy, jakąkolwiek z prerogatyw władztwa publicznego przysługujących gminie Miasto Z. W. jako organowi władzy publicznej. Spółka, mimo że realizuje usługi publiczne należące do zadania własnego gminy, jako podmiot prawa prywatnego działa w reżimie cywilnoprawnym (działalności gospodarczej), co może wywoływać skutki jednie w sferze cywilnoprawnej, a nie jak organ władzy publicznej mający prerogatywy gminy w sferze reżimu publicznoprawnego. Z tych względów, uznając za własne stanowisko wyrażone w wiążącym wyroku NSA w tej sprawie, stwierdzić należy, że działalność skarżącej spółki polegająca na wykonywaniu w zamian za otrzymaną rekompensatę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a Gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.t.u., gdyż skarżąca spółka, nie będąc organem władzy publicznej, nie dysponuje, na potrzeby wykonywania tych powierzonych zadań, jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego spośród tych przysługujących gminie Miasto Z. W.. Zatem w tym zakresie stanowisko organu było prawidłowe. Przechodząc do kolejnej kwestii podnieść należy, że istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy otrzymana przez skarżącą rekompensata, w celu wykonywania zadania własnego Gminy, stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w szczególności w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. NSA podkreślił przy tym, że rozpoznając tę kwestię sąd I instancji winien w szczególności uwzględnić wskazania zawarte w wyroku TSUE w sprawie C-615/23 z dnia 8 maja 2025 r., o ile uzna, że Gmina – jak w sprawie rozpatrywanej przez Trybunał – nie jest w okolicznościach tej sprawy usługobiorcą usług spółki, lecz osobą trzecią. W tej mierze wskazać trzeba, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Definicja usług ma charakter negatywny, pojęcie to zostało przeciwstawione pojęciu dostawy towaru. Podział czynności podlegających opodatkowaniu VAT na dostawę towaru i świadczenie usług ma charakter dychotomiczny. Dostawą towaru jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, z kolei każda czynność nie będąca dostawą towaru jest świadczeniem usług. Przytoczone powyżej przepisy stanowią wyraz zasady powszechności opodatkowania VAT, zakreślając szeroki zakres opodatkowania. W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu VAT podlega jednak jedynie odpłatna dostawa towaru oraz odpłatne świadczenie usług. Świadczenie usług dokonywane jest "odpłatnie" tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Analogicznie fakt, że dostawa towarów jest dokonywana "odpłatnie" zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostarczonym towarem a otrzymanym wynagrodzeniem. Tego rodzaju bezpośredni związek istnieje tylko wtedy, gdy pomiędzy dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru. W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem, jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (tak: wyroki TS z 27 października 2011 r., C-93/10, pkt 17, oraz z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93). Z przywołanej wyżej definicji odpłatnego świadczenia usług wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie z jednej strony podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), zaś z drugiej strony podmiotu świadczącego usługę. Aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Jednocześnie musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (wynagrodzenie za wykonane świadczenie). W związku z powyższym, świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej (a więc występuje żądanie wykonania usługi), a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Ponadto otrzymywana płatność przed pomiot świadczący usługę powinna być przez niego rozsądnie oczekiwana, w związku z wykonaniem określonego rodzaju usługi. W myśl art. 29a ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Powołany przepis stanowi implementację art. 73 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2016 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 347, 1 z późn. zm., dalej: dyrektywa 112), zgodnie z którym - w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę za otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanym bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Z powyższego wynika, że dotacje (subwencje) czy inne formy dofinansowania wchodzą do podstawy opodatkowania wówczas, gdy odpowiadają ściśle określonym warunkom, a mianowicie mają bezpośredni wpływa na cenę (kwotę należną z tytułu świadczenia usługi, bądź dostawy towaru). Ów bezpośredni wpływ na cenę usługi (towaru) podkreślony został zarówno w przepisie unijnym, jak i krajowym. Z orzecznictwa TSUE (m.in. wyroku TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons, C-184/00, EU:C:2001:629, pkt 12 -14, 17-18; z dnia 15 lipca 2004 r. Komisja/ Szwecja, C-463/05, EU:C:2004:455, pkty 32-36; z dnia 9 października 2019 r., C GmbH & Co. KG i C-eG, C-573/18, EU:C:2019:847, pkty 31-35) wynika, że zgodnie z brzmieniem tego przepisu, stosuje się on, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. Należy stwierdzić w szczególności, że prawo do otrzymywania subwencji jest przyznawane beneficjentowi, skoro tylko ten ostatni dokona transakcji podlegającej opodatkowaniu. Ponadto należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest bowiem, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący ceny, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji. Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna. Wreszcie w pojęciu "subwencje związane bezpośrednio z ceną" w rozumieniu ww. przepisu mieszczą się jedynie te subwencje, które stanowią całkowicie lub częściowo świadczenie uzyskiwane w zamian za dostawy towarów lub świadczenia usług oraz są przyznawane osobie trzeciej przez sprzedawcę lub świadczącego usługi. Powyższa kwestia jest również przedmiotem wyroku TSUE C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r.), dotyczącego obowiązującego poprzednio art. 11 (A) ust. 1 lit. a) Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku. W uzasadnieniu wskazanego orzeczenia stwierdzono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu u.p.t.u., czyli nie zwiększają obrotu (zob. A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie III s. 429 i nast.). Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy zaznaczyć trzeba, że rozważyć należało, czy wypłacana rekompensata jest zapłatą z tytułu dostawy usług oraz czy jest bezpośrednio związana z ceną świadczenia. W tej materii organ stanął na stanowisku, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Sądu, aby zająć stanowisko w tym względzie konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o PTU, czyli nie zwiększają obrotu (tak: wyrok NSA z 24 czerwca 2021 r., I FSK 764/21; wyrok NSA z 7 października 2021 r., I FSK 217/21; wyrok NSA z 30 listopada 2021 r., I FSK 1122/18). VAT podlega tylko taka otrzymana dotacja, która jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT (tak: wyrok NSA z 1 lutego 2022 r., I FSK 626/19). W opisie stanu faktycznego w niniejszej sprawie wskazano, że z umowy wykonawczej wynika zakres powierzonego zadania do realizacji przez spółkę, tj.: budowa Centrum Sportu i Rekreacji w Z.W. świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem tego obiektu oraz prowadzenie i zarządzanie nim - w okresie od 12 marca 2018 r. do dnia 31 grudnia 2033 r. Jedynym obszarem działalności spółki jest obecnie i będzie również w przyszłości, wykonywanie zadań zleconych przez Gminę, bez możliwości przeniesienia ich na inny podmiot, środki finansowe do realizacji powierzonych zadań są zapewniane przez Gminę i mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zleconych usług publicznych. Nadto, we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej skarżąca wprost wskazała, że rekompensata ma charakter kosztowy. Jej celem jest pokrycie należnej straty spółce poniesionej z tytułu realizacji usług w zakresie realizowanych usług publicznych. Ponadto wskazała, że jej wysokość nie może przekraczać kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych z uwzględnieniem rozsądnego zysku, o którym mowa w art. 5 ww. Decyzji KE, przy czym uznaje się, że rekompensata stanowi przysporzenie w wysokości nieprzekraczającej w skali roku kwoty określonej w art. 2 ust. 1 lit. a Decyzji KE, liczonej jako średnia roczna kwoty rekompensaty przewidywana w okresie powierzenia skarżącej świadczenia usług publicznych. Celem zapewnienia należytego wykonania zobowiązania skarżąca prowadzi odrębną ewidencję dla każdej działalności związanej ze świadczeniem usług publicznych oraz dla pozostałej działalności gospodarczej, w tym do prawidłowego przypisywania przychodów i kosztów. Dodatkowo, gdy w wyniku wpłaty rekompensaty rocznej w wysokości przekraczającej kwotę wskazanej w art. 5 Decyzji KE powstanie nadwyżka, wówczas kwota tej nadwyżki podlega obowiązkowemu zwrotowi, z zastrzeżeniem, że gdy jej wysokość nie przekroczy 10% kwoty średniej rocznej rekompensaty wówczas może ona zostać przeniesiona na kolejny okres. W tym stanie rzeczy trudno uznać, że w tym przypadku rekompensata ma bezpośredni wpływ na cenę usługi. Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zwraca uwagę, że sporna rekompensata stanowi dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy usługi realizując powierzone jej zadania własne Gminy w dziedzinie kultury fizycznej i sportu. Rekompensata nie ma zatem związku z konkretnymi cenami usług w zakresie kultury fizycznej, w tym udostępniania urządzeń i obiektów sportowo-rekreacyjnych, tj. Centrum Sportu i Rekreacji, na które rekompensata nie oddziałuje. Rekompensata ma za zadanie wyrównać stratę poniesioną przez stronę w związku z wykonaniem powierzonego zadania własnego o charakterze użyteczności publicznej. Z treści wniosku wynika, że rekompensata jest należna spółce wyłącznie na pokrycie kosztów netto wynikających z wywiązywania się z tytułu świadczenia usług. Tym samym, przyjęty w umowie wykonawczej mechanizm przyznawania rekompensaty powiązany jest ściśle z sytuacją finansową spółki, a nie z ceną świadczonych przez nią usług. W oparciu o powyższe zasadny jest wniosek, że sporna rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie co do zasadny nierentownej działalności skarżącej spółki. Nie sposób zatem przyjąć, że rekompensata ma wpływ na cenę usług świadczonych przez spółkę i na postawie art. 29a ust. 1 u.p.t.u. stanowi podstawę opodatkowania VAT. W okolicznościach analizowanej sprawy, nie da się powiązać spornej rekompensaty z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie jest ona uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie może stanowić obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Sporna rekompensata nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone odbiorcom w zakresie kultury fizycznej i sportu. Jak wspomniano skarżąca jest podmiotem ściśle powiązanym z Gminą, która jest jej wyłącznym udziałowcem, zatem spółka nie działa na zasadach komercyjnych, a przez rekompensaty Gmina partycypuje w kosztach działalności skarżącej, stanowiącej realizację zadań publicznych. Istotnym jest, że przy przyznaniu rekompensaty uwzględniane są koszty działalności spółki, a nie wartość konkretnie świadczonych usług. Celem rekompensaty rocznej ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym zarządzania i bieżącego udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej oraz jej utrzymania i budowy. Zdaniem Sądu, organ interpretacyjny nie dostrzegł w wystarczającym stopniu, że adresatem usług świadczonych przez spółkę nie jest Gmina, ale społeczność - odbiorcy usług, czyli podmioty uprawnione do korzystania z usług (mieszkańcy, szkoły i inne instytucje). Wprawdzie pomiędzy Spółką a Gminą istnieje umowa wykonawcza, jednakże bezpośrednim beneficjentem usług jest co do zasady członek lokalnej społeczności, a więc Spółka świadczy usługi na rzecz potencjalnych użytkowników urządzeń sportowych i obiektów rekreacyjnych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez spółkę, np. ze sprzedaży biletów na rzecz konkretnych odbiorców. Z powyższych okoliczności wynika, że nie sposób jednak powiązać kwoty rekompensaty otrzymanej przez skarżącą z konkretnymi odbiorcami, korzystającymi z dostarczanych przez nią usług w zakresie kultury fizycznej i sportu, w tym udostępniania infrastruktury sportowo-rekreacyjnej. W zaskarżonej interpretacji nie uwzględniono okoliczności, że z ekonomicznego punktu widzenia Spółka bez spornej rekompensaty mogła nie być w stanie świadczyć danych usług, bowiem z natury usługi realizowane w interesie publicznym są mało rentowne. Zdaniem Sądu, rekompensata nie jest dopłatą do ceny świadczonych usług z dziedziny kultury fizycznej i sportu, a w konsekwencji nie ma wpływu na cenę świadczonych usług. Rekompensata nie jest też świadczeniem o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym między Spółką a Gminą. Beneficjentami usług są bowiem odbiorcy zewnętrzni zainteresowani skorzystaniem z usług oferowanych przez spółkę. Uwzględniając powyższe Sąd stoi na stanowisku, że nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną, czyli świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. W zaskarżonej interpretacji nie wykazano, a tego wymaga art. 29a ust. 1 u.p.t.u., że zachodzi bezpośredni wpływ rekompensaty na cenę usług świadczonych przez skarżącą. Innymi słowy nie przedstawiono argumentów wskazujących na możliwość zidentyfikowania ekonomicznej i wyraźnej zależności pomiędzy sporną rekompensatą a ostateczną wartością - ceną wykonanych usług, co pozwala przyjąć, że taka możliwość nie istnieje. Reasumując, zdaniem Sądu, na uwzględnienie zasługuje pogląd skarżącej, że otrzymana od Gminy rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29a ust. 1 u.p.t.u., a tym samym nie podlega opodatkowaniu. Sporna rekompensata służy dopłacie do ogólnych kosztów związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością w zakresie kultury fizycznej i sportu. Brak jest podstaw do przyjęcia, że otrzymana rekompensata od Gminy stanowi bezpośrednią dopłatę związaną z wykonywaniem zadań powierzonych umową, gdyż nie wpływa bezpośrednio na wysokość ceny konkretnej usługi oferowanej przez Spółkę. Wobec powyższego spornej rekompensaty, która ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co więcej nie jest uzależniona od ilości i wartości świadczonych usług, a tym samym nie stanowi obrotu, w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Wobec powyższego zarzuty opisane w petitum skargi dotyczące obrazy prawa materialnego przepisów u.p.t.u. uznano za zasadne. Odnośnie opodatkowania rekompensaty o podobnym charakterze jak w rozpoznawanej sprawie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-615/23 z 8 maja 2025 r., na który to wyrok zwrócił uwagę NSA uchylając w tej sprawie poprzednio wydany wyrok z dnia 13 kwietnia 2021r. (sygn. akt I SA/Łd 628/20. Trybunał orzekł, że artykuł 73 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że: zryczałtowana rekompensata wypłacana przez jednostkę samorządu terytorialnego przedsiębiorstwu świadczącemu usługi publicznego transportu zbiorowego i mająca na celu pokrycie strat poniesionych w ramach świadczenia tych usług nie wchodzi w zakres podstawy opodatkowania tego przedsiębiorstwa. W uzasadnieniu podkreślił, że art. 73 dyrektywy 2006/112/WE stosuje się, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w takim przypadku subwencję można uznać za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym może ona podlegać opodatkowaniu (zob. analogicznie wyrok z 9 października 2019 r., C-573/18 i C-574/18, EU:C:2019:847, pkt 31 i przytoczone tam orzecznictwo). Trybunał wyjaśnił przy tym, że każda dotacja siłą rzeczy może mieć wpływ na kalkulację cen, niezależnie od tego, czy jest ona dokonywana przez beneficjenta dotacji, czy też, przez organizatora wypłacającego rzeczoną dotację. Jednakże sam fakt, że finansowanie może mieć wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podmiot otrzymujący to finansowanie, nie wystarcza, aby objąć to finansowanie opodatkowaniem jako subwencji bezpośrednio związanej z ceną w rozumieniu art. 73 dyrektywy 2006/112/WE (zob. podobnie wyrok z 22 listopada 2001 r., C-184/00, EU:C:2001:629, pkt 12). Jedynie dotacje związane bezpośrednio z ceną transakcji podlegającej opodatkowaniu stanowią jedną z sytuacji, o których mowa w art. 73 dyrektywy 2006/112/WE, a podstawę opodatkowania świadczenia usług stanowi w każdym razie wszystko, co składa się na świadczenie wzajemne (zob. analogicznie wyrok z 27 marca 2014 r., C-151/13, EU:C:2014:185, pkt 30 i przytoczone tam orzecznictwo). Jeżeli zatem, jak w niniejszej sprawie, z usług publicznych świadczonych przez skarżącą spółkę nie korzystają osoby, które można wyraźnie zidentyfikować, lecz wszyscy potencjalni usługobiorcy, a rekompensata jest obliczana bez uwzględniania tożsamości i liczby użytkowników świadczonej usługi, nie ma podstaw to twierdzenia, że jest ona związana bezpośrednio z ceną transakcji i tym samym zarzut naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT okazał się chybiony. Taka sytuacja ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, bowiem jak wynika z wniosku o udzielenie interpretacji, z usług publicznych świadczonych przez skarżącą spółkę nie korzystają osoby, które można wyraźnie zidentyfikować, lecz wszyscy potencjalni usługobiorcy - mieszkańcy Gminy, a rekompensata jest obliczana bez uwzględniania tożsamości i liczby użytkowników świadczonej usługi. W tym stanie rzeczy, rację ma strona skarżąca twierdząc, że zaskarżoną interpretacją Dyrektor naruszył art. 29a ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, a w konsekwencji uznanie, że otrzymywana przez Spółkę rekompensata stanowi wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Gminy usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u., a tym samym, że otrzymywana rekompensata stanowi podstawę opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podczas gdy rekompensata wypłacana jest Spółce wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji w zadań powierzonych przez Gminę na podstawie umowy wykonawczej, nie zaś w związku z podjęciem się przez Spółkę realizacji tego rodzaju zadań. Ponownie rozpoznając wniosek spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej organ uwzględni ocenę prawną zawartą w uzasadnieniu niniejszego wyroku i dokona prawidłowej wykładni art. 29a ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 i w zw. z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., na tle przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego. Z tych też względów należało uchylić przedmiotową interpretację na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę składają się: uiszczony wpis od skargi w kwocie 200 zł, opłata skarbowa w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł. Ake.