I SA/Łd 184/20

Dnia 14 lipca 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda, Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Sędzia WSA Cezary Koziński, Protokolant, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 14 lipca 2020 roku sprawy ze skargi A Spółki z o.o. Spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 roku oddala skargę. I SA/Łd 184/20 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Ł. Urzędu Skarbowego nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w Ł. określającej spółce skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2014 r. Zdaniem organu odwoławczego w postanowieniu organu podatkowego pierwszej instancji wykazano istnienie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Organ nie dysponował informacjami świadczącymi o tym, że spółka posiada majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Nie chodzi przy tym o jakikolwiek majątek, który wystarczy na pokrycie zaległości podatkowej wraz z odsetkami, ale o taki, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, a więc o nieruchomości, a także rzeczy ruchome, czy też zbywalne prawa majątkowe i to o odpowiedniej wartości wynoszącej co najmniej 12.400 zł (zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 12 sierpnia 2016 r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 41 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - M.P. z 2016, poz. 797). Organ II instancji stwierdził, że z materiału zgromadzonego w sprawie wynika, iż spółka skarżąca takiego majątku nie posiada. Zapytania wystosowane do Ministerstwa Sprawiedliwości (branzowa-ekw.ms.gov.pl) potwierdzają, że Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych. Jak podkreślił organ, strona na żadnym etapie postępowania nie wskazała na istnienie odpowiedniego mienia. Organ zauważył też, że posiadane przez spółkę środki transportu to jest samochody Man L 2000 i Peugeot Partner posiadają niewielką wartość, a ich posiadanie nie zmienia możliwości płatniczych strony Oceniając z kolei wystąpienie przesłanki wskazanej w art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa organ odwoławczy zauważył, że skoro podatnik nie posiada majątku to istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie określone decyzją wymiarową nie zostanie wykonane. Wysokość zobowiązań określonych tą decyzją wynosi łącznie 43.579.971,00 zł i jest dużo wyższa od środków pieniężnych, którymi dysponuje spółka skarżąca, co uprawdopodabnia brak możliwości realizacji tych zobowiązań. Z kolei kapitał podstawowy strony wynoszący 100.000,00 zł oraz wykazane w sprawozdaniu za 2017 r. środki pieniężne i inne aktywa pieniężne w wysokości 45.049,82 zł, są niewspółmierne do wysokości należności podatkowej wynikającej z ww. decyzji "wymiarowej". Organ zaznaczył też, że 21 kwietnia 2017r. Sąd Rejonowy dla Ł.-Ś. w Łodzi oddalił wniosek spółki skarżącej o ogłoszenie upadłości z powodu stanu majątku niewystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej potwierdził także argumentację organ pierwszej instancji, że charakter ujawnionych w toku postępowania podatkowego nieprawidłowości (A Sp. z o.o. S.K.A., prowadząc hurtowy handel paliwami, wystawiała faktury niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych) mógł również budzić obawy, że nie zostaną wykonane zobowiązania wynikające z nieostatecznej decyzji wymiarowej. Uchylanie się od opodatkowania oraz niewykazywanie rzeczywistego obrotu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym działanie na szkodę Skarbu Państwa, uprawdopodabniają istnienie uzasadnionej obawy uchylania się podatnika w przyszłości od wykonania zobowiązania. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wniesiono o uchylenie w całości ww. postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 239 § 1 pkt 2 i § 2 w związku z art. 217 § 2 oraz w związku z art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Skarżąca spółka wskazała w uzasadnieniu skargi, iż podstawę nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności w niniejszej sprawie stanowiło rzekome zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie spółki, dla wykazania zaistnienia owej przesłanki konieczne jest dowiedzenie, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Konieczne jest także uprawdopodobnienie, iż w związku z powyższym zobowiązanie nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane winno nastąpić w szczególności poprzez wskazanie okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego lub dotychczasowymi działaniami podatnika dotyczącymi jego majątku. W ocenie strony skarżącej, okoliczności te nie zostały jednak w sposób wyczerpujący zbadane przez organy podatkowe zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, a zgromadzony materiał dowodowy nie jest kompletny, czym naruszono art. 239b § 1 pkt 2 w związku z art. 121, art. 122. art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca uważa, iż organy podatkowe obu instancji pominęły w swojej ocenie okoliczność, że załamanie się kondycji finansowej spółki zostało spowodowane w całości przez działania organów podatkowych. Innymi słowy to organy skarbowe przed nadaniem decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności same spowodowały trudną sytuację finansową Spółki, na którą następczo powołuje się obecnie uzasadniając konieczność nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. To, w ocenie strony, skutkuje naruszeniem zasady zaufania, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej. Organy nie biorą pod uwagę okoliczności, że przed zastosowaniem przez organ zabezpieczenia, sytuacja finansowa spółki przedstawiała się dobrze, gdyż nie przeanalizowały danych dotyczących sytuacji przedsiębiorcy. Zarzucono też, że naruszono art. 239b § 1 punkt 1 O.p. uznając, że wobec strony toczy się inne postępowanie egzekucyjne podczas gdy postępowanie to, dotyczące okresu od października do grudnia 2013r., zostało zawieszone w związku ze złożeniem zarzutu przez stronę, wobec czego niezasadne jest twierdzenie, że postępowanie to toczy się. Podsumowując skarżąca stwierdziła, że uprawdopodobnienie braku wykonania zobowiązania wymaga uzasadnienia w analizie sytuacji majątkowej i finansowej zobowiązanego lub dotychczasowych działań podatnika dotyczących jego majątku. W niniejszej sprawie standard ten nie został spełniony, gdyż organ podatkowy nie zebrał kompletnych danych dotyczących sytuacji ekonomicznej spółki. Badaniu podlegały jedynie fragmenty materiału dowodowego, których to ocena nosi znamiona oceny dowolnej i naruszającej art. 191 Ordynacji podatkowej. Podniesiono też, że oparto się o dane archiwalne niemiarodajne dla aktualnej sytuacji finansowej spółki skarżącej W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe ustalenia sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. W myśl art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei zgodnie z art. 239b § 1 decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Natomiast zgodnie z § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, że z przywołanych przepisów wynika, iż dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie - przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności - spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę nierozłączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1440/09). Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się jej. Przyjęcie w treści § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku bowiem z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Oceniając zaskarżone postanowienie na tle wyżej określonych unormowań, sąd doszedł do przekonania, że w sprawie zaistniały przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Organy podatkowe wskazały, iż skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Spółka nie figuruje w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych, a skarżąca nie zaprzecza tym danym i nie wskazuje na istnienie jakiegokolwiek innego majątku ruchomego lub nieruchomego należącego dla skarżącej. Te okoliczności faktyczne w sposób oczywisty - zdaniem Sądu - stanowią ziszczenie się przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Nie jest przy tym trafny zarzut oparcia tezy o braku wystarczającego majątku spółki skarżącej na danych archiwalnych to jest danych z 2017r. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wykazał opierając się na danych wynikających ze składanych przez spółkę sprawozdań finansowych, że na dzień 31 grudnia 2018r. skarżąca ponad czterokrotnie zwiększyła stratę z działalności (z około 10.000.000 zł na 31 grudnia 2017r. do 44.123,414 zł na dzień 31 grudnia 2018r.). Ponadto jak ustalono w roku 2018 spółka skarżąca nie prowadziła działalności operacyjnej i nie świadczyła usług, nie dokonała żadnych wpłat zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych i ponad dwukrotnie zwiększyła (w stosunku do roku 2017)stratę podatkową w podatku CIT. Z powyższych względów trafna jest konstatacja organów, iż spółka skarżąca nie dysponuje odpowiednimi środkami by pokryć zaległości podatkowe, które wraz z odsetkami przekraczają kwotę 57.000.000 zł. Także za zasadne uznać należy stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego aktu, iż istnieje uzasadnione przypuszczenie, że zobowiązania wynikające z decyzji wymiarowej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności nie zostaną wykonane. Skoro bowiem spółka skarżąca nie posiada środków wystarczających do spłaty obciążających ją zaległości podatkowych, nie dysponuje mieniem ani majątkiem który zabezpieczyłby ich realizacją to zasadny jest powyższy wniosek organu odwoławczego. W tej sytuacji uznać należy, że spełnione zostały przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej w podatku VAT za poszczególne miesiące 2014r. Z tego względu traci na znaczeniu i pozostaje bez istotnego wpływu na rozstrzygnięcie okoliczność podnoszona w skardze, iż postępowanie egzekucyjne wobec spółki skarżącej dotyczące innych zaległości publicznoprawnych nie toczy się lecz zostało zawieszone. Jedynie na marginesie zauważyć należy, że jak ustaliły organy wobec spółki skarżącej, w dacie wydania zaskarżonego postanowienia wobec spółki toczyło się postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości w podatku VAT za miesiące od maja do października 2017r. Mając na uwadze powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ppsa należało orzec jak w sentencji. PJ