I SA/Łd 1895/02

Dnia 6 października 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Furmanek, Sędziowie WSA Czesława Nowak-Kolczyńska, p. o. Sędziego WSA Małgorzata Łuczyńska /spr./, Protokolant asystent sędziego Krzysztof Rybicki, po rozpoznaniu w dniu 6 października 2004 roku na rozprawie sprawy ze skargi P. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1/ uchyla zaskarżoną decyzję, 2/ stwierdza, że do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Urzedu Celnego w Ł. działając na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137 z 1997r. poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262, art. 21, art. 23 § 1 i 7, art. 29 § 1 art. 30 § 1 pkt 5, art. 35 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 i § 7 w związku z art. 79 § 2, art. 73 § 1, art. 13 § 1 i art. 85 § 1 art. 211 § 1, §2,§3 pkt 1, art. 242 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. – Kodeks celny (Dz.U. z 2001r. Nr 75 poz. 802 ze zm.) w związku z 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 119/00 poz. 1253), po wszczęciu postępowania w dniu [...] uznał zgłoszenie celne zarejestrowane pod pozycją [...] dotyczącego samochodu ciężarowego PEUGEOT BOXER TD za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej zgłoszonego towaru i postanowił objąć towar procedura dopuszczenia do obrotu, określić właściwą kwotę długu celnego oraz powiadomić o zarejestrowaniu kwoty wynikającej z długu celnego. W uzasadnieniu podniesiono, że weryfikacja załączonych do zgłoszenia dokumentów oraz szczegółowa analiza deklarowanej wartości transakcyjnej przywiezionego pojazdu, w oparciu o katalog notowań cen pojazdów samochodowych na rynku zagranicznym Eurotax Schwacke Liste wydanie IV/2001 strona 518 wykazała, że zadeklarowana cena zakupu ww pojazdu w kwocie 5620 DEM jest niższa od cen określonych w powołanym katalogu. W związku z powyższym zakwestionowano materialna wiarygodność danych zawartych w dokumencie handlowym to jest w umowie z dnia [...] w części dotyczącej wartości celnej przedmiotowego towaru. Dyrektor Urzędu Celnego w Ł. wskazał, że zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Jednocześnie podkreślono, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W świetle tego przepisu wiarygodność faktury (rachunku) obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej w tym dokumencie ceny transakcyjnej. Podniesiono, że o zakwestionowaniu ceny zawartej w rachunku zadecydował fakt, iż odbiegała ona znacznie od cen zawartych w katalogu notowań pojazdów samochodowych na rynku zagranicznym "Eurotax Schwacke Liste" IV/2001. Wartość celną samochodu organ celny I instancji ustalił na kwotę 20 741,00 PLN (11319,70 DEM) na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego stosując metodę tzw. "ostatniej szansy". Organy celne podniosły, że zastosowanie metod określonych w art. 25 i 26 Kodeksu celnego jest problematyczne, bowiem znalezienie samochodów o identycznym lub podobnym stopniu zużycia jest niemożliwe. Z kolei metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku importu towarów dla celów handlowych. Również metoda wartości kalkulowanej oparta na koszcie produkcji importowanych towarów opisana w art. 28 Kodeksu celnego nie może stanowić podstawy ustalenia wartości celnej używanych samochodów z uwagi na to, że samochody używane nie są produkowane jako takie. W odniesieniu do wniosku o zastosowanie na podstawie art. 85 § 2 ustawy Kodeks celny 0% stawki celnej z uwagi na fakt, iż po przyjęciu zgłoszenia celnego, a przed zwolnieniem towaru nastąpiło obniżenie stawki celnej organ celny wyjaśnił, że przepisu art. 85 § 2 Kodeksu celnego nie stosuje się, jeżeli towary nie mogły zostać zwolnione z przyczyn leżących po stronie zgłaszającego. W przedmiotowej sprawie zakwestionowano wiarygodność załączonych do zgłoszenia celnego dokumentów ze względu na stwierdzone sprzeczności. Ustalono bowiem, że jak wynika z umowy kupna-sprzedaży powyższy pojazd został sprzedany przez obywatelkę Niemiec B. B. [...] pomimo, że został wyrejestrowany w dniu [...] i tymczasowo zarejestrowany na nazwisko W. W. W związku z powyższym powstały wątpliwości co do wiarygodności załączonej do zgłoszenia umowy. W dniu [...] organ celny uzyskał informację, z której wynikało, że podany w tymczasowym dowodzie rejestracyjnym adres jest nieprawdziwy. Zasadnym więc był brak podstaw do zwolnienia towaru do wnioskowanej procedury do chwili wyjaśnienia wszelkich wątpliwości związanych z przywozem powyższego pojazdu. Jak wyjaśnił organ celny zgodnie z art. 35 § 1 Kodeksu celnego towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają od chwili ich wprowadzenia dozorowi celnemu i z zastrzeżeniem art. 87 dozór ten ustaje z chwilą zwolnienia towaru do wnioskowanej procedury. Powyższy towar nie został zwolniony do procedury dopuszczenia do obrotu, a w związku z tym powinien znajdować się w magazynie celnym lub w innym miejscu za zgodą organu celnego i na warunkach określonych przez ten organ. Z załączonych dokumentów wynika, że strona takiej zgody nie otrzymała, a co za tym idzie powyższy pojazd do chwili zwolnienia powinien znajdować się w magazynie celnym. Skarżący bez zgody organu celnego odjechał przedmiotowym samochodem, a tym samym usunął towar spod dozoru celnego. W takim przypadku zgodnie z art. 211 § 1, §2, §3 Kodeksu celnego dług celny powstał w związku i z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego, natomiast dłużnikiem jest osoba która usunęła towar, w tym wypadku skarżący. Następnie organ celny wyliczył dług celny, przyjmując za podstawę kalkulacji cenę bazową w kwocie 28000,00PLN netto wynikającą z katalogu EUROTAX samochody ciężarowe – IV/2001 str. 107, którą skorygowano o 35% cło. Działając na podstawie art. 242 § 2 ustawy Kodeks celny organ celny wymierzył odsetki za zwłokę od należności celnych za okres od dnia 17 grudnia 2001r. do dnia 13 lutego 2002r. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie w całości oraz zwrot niesłusznie pobranych należności wraz z odsetkami. W uzasadnieniu podniósł, że fakt posiadania czasowych tablic rejestracyjnych nie ma nic wspólnego z zarejestrowaniem pojazdu w Niemczech na nazwisko W. W., który użyczył mu tych tablic nieodpłatnie wraz z czasowym dowodem rejestracyjnym w celu przywozu zakupionego samochodu do Polski. Nieuzasadnione w ocenie skarżącego kwestionowanie tych dokumentów przedłużyło postępowanie w przedmiotowej sprawie nie z jego winy. W tej sytuacji z uwagi na fakt, iż po 1 stycznia 2002 roku zmieniła się stawka celna na pojazdy importowane z Unii Europejskiej zasadnym był złożony na podstawie art. 85 § 2 Kodeksu celnego wniosek o jej zastosowanie. Skarżący podniósł, że przede wszystkim nie było podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej sprowadzonego pojazdu ponieważ organ celny nie udowodnił tezy o nieautentyczności ceny transakcyjnej. Również sposób ustalenia wartości celnej sprowadzonego pojazdu zdaniem skarżącego narusza przepisy obowiązującego prawa bowiem, nie uwzględnia stanu zużycia importowanego samochodu, co w sposób zasadniczy wpłynęło na zawyżenie wartości celnej ww pojazdu. Wobec powyższego wnosi o uchylenie decyzji w całości, zastosowanie zerowej stawki celnej i zwrot niesłusznie pobranych należności z odsetkami. Dyrektor Izby Celnej w Ł. decyzją z dnia [...] roku uchylił w części dotyczącej podstawy prawnej, zaskarżoną decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w Ł. uznającą zgłoszenie celne samochodu ciężarowego używanego marki PEUGEOT BOXER za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej zgłoszonego towaru i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w pozostałej części. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w Ł. wskazał, że zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów w rozumieniu art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest zaś wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Jednocześni podkreślono, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w przypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W świetle tego przepisu wiarygodność faktury (rachunku) obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej w tym dokumencie ceny transakcyjnej. Podkreślono, że o zakwestionowaniu ceny zawartej w rachunku zadecydował fakt, iż odbiegała ona znacznie od cen zawartych w katalogu notowań pojazdów samochodowych na rynku zagranicznym "Eurotax Schwacke" IV/2001. Wartość celną samochodu organ celny I instancji ustalił na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego stosując metodę tzw. "ostatniej szansy". Organy celne podniosły, że zastosowanie metod określonych w art. 25 i 26 Kodeksu celnego jest problematyczne, bowiem znalezienie samochodów o identycznym lub podobnym stopniu zużycia jest niemożliwe. Z kolei metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku importu towarów dla celów handlowych. Również metoda wartości kalkulowanej oparta na koszcie produkcji importowanych towarów opisana w art. 28 Kodeksu celnego nie może stanowić podstawy ustalenia wartości celnej używanych samochodów z uwagi na to, że samochody używane nie są produkowane jako takie. Jednocześnie Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że ceny zawarte w katalogu "Eurotax" na podstawie którego ustalono wartość celną sprowadzonego pojazdu są cenami średnimi, zbliżonymi do cen transakcyjnych i odnoszą się do pojazdów używanych i zamortyzowanych. Odnośnie zarzutu dotyczącego nieuwzględnienia wniosku o zastosowanie 0% stawki celnej Dyrektor Izby Celnej w Ł. uznał ten zarzut za bezzasadny i powołał się w tym względzie na wyczerpujące wyjaśnienia, których udzielił organ I instancji. Wskazał także, że podanie niepełnej podstawy prawnej nie miało wpływu na kwotę ustalonej ostatecznie wartości celnej. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego P. D. wniósł o uchylenie decyzji zarówno i jak i II instancji, uznanie za prawidłowe zgłoszenia celnego z dnia [...] oraz uwzględnienie wniosków o zastosowanie 0% stawki celnej, które organy celne zignorowały. W uzasadnieniu skarżący podtrzymał argumentację zawartą w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał swoje stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i przytoczył podane w niej argumenty. Dodatkowo w odniesieniu do zarzutu, dotyczącego nieuwzględnienia czynników, które zdaniem strony mają wpływ na jego wartość celną (zużycie, ponadnormatywny przebieg) Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że w związku z wejściem w życie przepisów mających na celu ograniczenie przywozu pojazdów uszkodzonych, zakwalifikowanych jako odpad, wykluczone jest stosowanie korekt w związku z występującymi uszkodzeniami. Okoliczność powyższa wynika z faktu, że pojazdy samochodowe nadmiernie eksploatowane lub uszkodzone nie zostałyby dopuszczone do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym. Do zgłoszenia celnego zostało załączone zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, z którego wynika, że pojazd został dopuszczony do ruchu , a więc był sprawny technicznie. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Ł. zaprezentowany w decyzji organu I instancji sposób ustalenia wartości celnej importowanego pojazdu znajduje podstawę w obowiązujących przepisach prawa i został dokonany w granicach swobodnej oceny dowodów jaka należy do kompetencji organów celnych na podstawie art. 191 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. Nr 153 poz. 1271 z późń.zm.) Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W tej sytuacji właściwy do rozpatrzenia skargi wniesionej w niniejszej sprawie jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi utworzony z dniem 1 stycznia 2004r. dla obszaru województwa łódzkiego rozporządzeniem Prezydenta RP z dnia 25 kwietnia 2003r.w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych/.../ (Dz.U. z 2003r. Nr 52 poz. 652). Stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1269) obowiązującej od 1 stycznia 2004r. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle zaś art. 1 § 2 tejże ustawy kontrola , o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kognicja Sądu ograniczona jest do oceny legalności kwestionowanego skargą aktu lub czynności organów administracji publicznej i obejmuje ocenę prawidłowości zastosowania przepisów prawa i ich wykładni przez organy administracji. Oznacza to, że sądy administracyjne nie są kolejną instancją w postępowaniu administracyjnym i nie rozstrzygają sprawy merytorycznie. Wojewódzki Sąd Administracyjny uprawniony jest do skontrolowania legalności decyzji wydanych przez organy administracji publicznej i tylko w tym zakresie podejmuje działania. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270), Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1/ uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b/ naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c/ inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2/ stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3/ stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przechodząc do oceny zasadności wniesionej skargi, stwierdzić należy, że w ocenie Sądu, skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych przyczyn niż te, jakie zawierały jej merytoryczne zarzuty. W postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje bowiem zasada niezwiązania Sądu granicami skargi (art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Oznacza to między innymi, że Sąd nie musi w ocenie legalności zaskarżonej decyzji ograniczać się tylko do zarzutów sformułowanych w skardze, ale może wadliwości kontrolowanego aktu podnosić z urzędu. Na wstępie należy zaznaczyć, że obowiązkiem organu odwoławczego było rozpatrzenie odwołania i wydanie decyzji zgodnie z treścią art. 233 Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ ten oprócz rozważenia zarzutów zawartych w odwołaniu, powinien był z urzędu skontrolować, czy zaskarżona decyzja organu I instancji nie narusza prawa. Decyzja administracyjna jest aktem, który składa się z osnowy i uzasadnienia. Obie te części stanowią jedność w znaczeniu materialnym i formalnym, żadna z tych części oddzielnie nie może istnieć w obrocie prawnym. Wymogi decyzji administracyjnej zostały precyzyjnie określone w przepisie art. 210 Ordynacji podatkowej, braki w tym zakresie stanowią o wadliwości tego aktu. Dla strony jak i dla sądu administracyjnego kontrolującego decyzję pod względem zgodności z prawem, uzasadnienie decyzji jest tak samo ważne, jak samo rozstrzygnięcie. Dla poprawności decyzji niezbędnym jest aby pomiędzy takimi jej elementami jak podstawa prawna, rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie prawne i faktyczne istniała wewnętrzna spójność. Ponadto organ odwoławczy w wyniku rozpatrywania odwołania, powinien dogłębnie przeanalizować przesłanki materialnoprawne i procesowe decyzji organu I instancji, rozpoznając sprawę niejako od nowa. Należy bowiem pamiętać, że organ odwoławczy posiada przede wszystkim uprawnienia reformacyjne. W niniejszej sprawie organ odwoławczy nie miał wątpliwości co do prawidłowości postępowania organu I instancji zarówno co do trybu w jakim wszczęto i prowadzono postępowanie jak również sposobu jego zakończenia i rozstrzygnięcia , mimo występujących w tym zakresie sprzeczności. Organ odwoławczy uchylił wprawdzie zaskarżoną decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej i uzupełnił niepełną podstawę prawną decyzji organu I instancji, który wskazał art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, gdy winno być art. 65 § 4 pkt 2 lit.b. Korekta ta, zgodnie z brzmieniem tego przepisu wymagała jednak określenia kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. W tym kontekście zasadniczy mankament decyzji umknął uwadze organu odwoławczego, który utrzymał w mocy decyzję, której rozstrzygnięcie (osnowa) dotyczy innego stanu prawnego i faktycznego niż opisano w uzasadnieniu. Rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie obejmuje dopuszczenie do obrotu importowanego samochodu, określenie powstałej z tego tytułu kwoty długu celnego oraz powiadomienie o zarejestrowaniu kwoty wynikającej z długu celnego. Z powołanej zaś podstawy prawnej oraz uzasadnienia wynika, że dług celny powstał zgodnie z art. 211 § 1, §2, §3 pkt 1 ustawy Kodeks celny, a więc w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Fakt, iż w przedmiotowej sprawie dług celny powstał w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego, a nie w związku z dopuszczeniem towaru do obrotu potwierdził również pełnomocnik organu na rozprawie przed WSA. Rozstrzygnięcie decyzji jest jej kwintesencją, wyraża bowiem rezultat stosowania normy prawa materialnego do konkretnego przypadku w kontekście konkretnych okoliczności faktycznych i materiału dowodowego. W przedmiotowej sprawie nie ma spójności między tymi elementami. W świetle art. 208 Kodeksu celnego dług celny powstaje w wypadkach określonych w niniejszym dziale. Przepis ten ustanawia zasadę wyłączności źródeł przesłanek powstania długu celnego. Z treści jego wynika, że tylko wskutek zaistnienia okoliczności stanowiących przedmiot regulacji przepisów art. 209-213 i 216-224 kodeksu powstaje dług celny. Dodać trzeba, że w tych przypadkach, w których organy celne nie ograniczają się tylko do przyjęcia zgłoszenia celnego, lecz wydają decyzję, takie uregulowanie zamyka drogę do przyjmowania ustaleń z jakimkolwiek elementem uznania administracyjnego. Będzie to decyzja w pełni związana treścią prawa materialnego. Organ celny wydając więc decyzję określającą prawidłową kwotę długu celnego winien mieć na względzie wypadki i terminy powstania długu celnego uregulowane przepisami art. 208-225 Kodeksu celnego. W artykule 209 Kodeksu celnego unormowano przesłanki przedmiotowe i podmiotowe powstania długu celnego w legalnym przywozie, który zgodnie z tym przepisem powstaje w wypadku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym i objęcia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym procedurą odprawy czasowej, z częściowym zwolnieniem od cła. W art. 211 uregulowano natomiast przesłanki przedmiotowe i podmiotowe powstania długu celnego w przywozie w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym. Porównanie tych przesłanek prowadzi do wniosku, że inne okoliczności decydują o powstaniu długu celnego w obu przypadkach , inny jest moment powstania długu celnego i w odmienny sposób uregulowano kwestię osób odpowiedzialnych za dług, czyli mogących stać się dłużnikami. Uwzględnienie wszystkich tych okoliczności winno znaleźć odzwierciedlenie w podstawie prawnej decyzji jej rozstrzygnięciu i konsekwentnie w uzasadnieniu. Jak wykazano wyżej przedmiotowa decyzja nie spełnia tych wymagań. Porównanie podstawy prawnej decyzji, jej rozstrzygnięcia i uzasadnienia nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, które przesłanki organ celny miał na uwadze określając kwotę długu celnego. W rozstrzygnięciu decyzji organy celne przyjęły, że dług celny powstał w związku z objęciem towaru procedura dopuszczenia do obrotu, zaś z uzasadnienia decyzji i powołanej podstawy prawnej wynika, że dług celny powstał w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego. Nieadekwatne do rozstrzygnięcia jest również powołanie w podstawie prawnej decyzji art. 242 § 3, który ma zastosowanie tylko w przypadkach powstania długu celnego , o których mowa w art. 210-213 oraz art. 218 i art. 219 Kodeksu celnego. Wprawdzie w uzasadnieniu organ celny stwierdził, że są to odsetki za zwłokę od należności celnych i wskazał art. 242 § 2 Kodeksu celnego co tym bardziej przekonuje o braku spójności decyzji w zakresie jej poszczególnych elementów, to jest podstawy prawnej, rozstrzygnięcia i uzasadnienia. Dodatkowo należy podnieść, że kwestia ewentualnego zobowiązania strony do uiszczenia odsetek winna znaleźć się również w rozstrzygnięciu decyzji, a nie tylko w jej uzasadnieniu. Przede wszystkim opisane wyżej mankamenty decyzji zadecydowały o usunięciu jej z obrotu prawnego. Wobec opisanych mankamentów nie jest w obecnym stadium postępowania możliwe i konieczne ustosunkowanie się do wyliczenia wartości celnej towaru i stosowanej stawki celnej. Prawidłowe zastosowanie powyższych elementów kalkulacyjnych jest bowiem prostą konsekwencją niewadliwego ustalenia stanu faktycznego i określenia przesłanek powstania długu celnego. Dodać należy, że zgodnie z art. 242 jeżeli w odniesieniu do danego towaru wydana została decyzja stwierdzająca powstanie długu celnego na podstawie art. 210-214 i należności celne przywozowe zostały uiszczone, towar ten uważa się za krajowy bez obowiązku zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu, pod warunkiem spełnienia wszystkich wymogów przewidzianych w przepisach odrębnych. Przepis ten spełnia wymagania ekonomiki procesowej, bo zapobiega prowadzeniu kolejno po sobie dwóch odrębnych postępowań. Rolą organów celnych jest określenie zakresu prowadzonego postępowania uwzględniającego również okoliczności dotyczące wprowadzenia towaru do obrotu po uiszczeniu przez dłużnika należności celnych i jednoczesnym spełnieniu pozostałych wymagań przewidzianych przepisami prawa regulującymi obrót towarowy z zagranicą. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję, jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego i procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. O wstrzymaniu wykonania decyzji do czasy uprawomocnienia się wyroku orzeczono stosownie do art. 152 cytowanej ustawy. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy należy przede wszystkim przeprowadzić niewadliwe postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie stanu faktycznego w sprawie oraz okoliczności powstania długu celnego. Wyjaśnienia wymaga również kwestia przyczyn i podstaw kwestionowania załączonych do zgłoszenia celnego dokumentów. Z akt sprawy nie wynika bowiem, czy i w jaki sposób wyjaśniono kwestię wiarygodności formalnej umowy sprzedaży i w konsekwencji, czy przyczyną zakwestionowania wiarygodności załączonych dokumentów były przesłanki formalne, czy materialne.| Następnie należy dokonać subsumcji tak ustalonego stanu faktycznego pod określoną odpowiednią normę prawną. Ostatnim etapem jest wydanie decyzji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 210 Ordynacji podatkowej.