I SA/Łd 1930/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędziowie Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.), Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Protokolant Tomasz Porczyński, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2007 r. na rozprawie sprawy ze skargi A Spółki Akcyjnej z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 5.100 zł (pięć tysięcy sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3) określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. I SA/Łd 1930/06 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Burmistrz Miasta Ł. określił Spółce Akcyjnej A z siedzibą w W., wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2004 rok w kwocie 124.513,00 zł. Jest to kolejna decyzja Burmistrza Ł. w tej sprawie. Wcześniejsze decyzje zostały uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S.. Podstawą wydania przedmiotowej decyzji były następujące ustalenia i wnioski: Spółka A jest właścicielem nieruchomości położonej w Ł. przy ul. A (nr działek [...] i [...]) oraz użytkownikiem nieruchomości (działka nr 3044) o łącznej powierzchni 47419 m. kw., związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie produkcji pasz dla zwierząt. Na nieruchomości znajduje się kilkanaście budynków. W dniu 12 stycznia 2004 r. spółka zadeklarowała od powyższej nieruchomości podatek za 2004 r. w wysokości 138.376,20 zł. W deklaracji podatnik określił wszystkie grunty i budynki jako związane z działalnością gospodarczą. W dniu 13 kwietnia 2004 r. spółka złożyła korektę powyższej deklaracji obejmującą okres od kwietnia do grudnia 2004 r. W skorygowanej deklaracji podatnik wyłączył z opodatkowania podwyższoną stawką wszystkie budynki i zastosował do ich opodatkowania stawkę podatku przewidzianą dla budynków pozostałych. Powyższą korektę podatnik uzasadnił faktycznym zaprzestaniem prowadzenia działalności gospodarczej w tychże budynkach z uwagi na niespełnianie przez nie wymogów do produkcji pasz i zbyt wysokimi kosztami przywrócenia ich do prawidłowego stanu technicznego. Po przeprowadzeniu kontroli stanu technicznego tych obiektów spółka już od dnia 31 stycznia 2004 r. zaprzestała w nich produkcji pasz. Wewnętrzna ocena stanu technicznego potwierdziła okoliczność całkowitego wyeksploatowania technicznego urządzeń zlokalizowanych w obiekcie. Spółka powzięła decyzję o przeznaczeniu obiektu do sprzedaży w całości lub w częściach po ewentualnym podziale majątku. Korekta deklaracji obejmuje okres od początku kwietnia 2004 r. to jest od momentu, w którym uznano, że działalność produkcyjna powinna być zaprzestana z powyższych przyczyn. Organ podatkowy uznał, że kwestią sporną w tej sprawie jest interpretacja użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r. nr 9 poz. 84 ze zm.) pojęcia "względy techniczne", które uniemożliwiają wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Na istnienie takich powodów powołała się spółka, składając korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za miesiące IV – XII 2004 r. Organ wywiódł, że względy techniczne muszą dotyczyć budynku – przedmiotu opodatkowania a nie instalacji i urządzeń. Brak zaś możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały ,a w żadnej z ekspertyz nie stwierdzono jednak tego faktu. Organ podatkowy I instancji ocenił, że jedynie część budynków o powierzchni użytkowej 1.691,20 m² może być uznana za niemożliwe do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych, a więc te, które są przeznaczone do rozbiórki a ich stan zużycia jest znaczny i trwały. Stan techniczny pozostałych budynków, zdaniem organu, zależny jest od woli podatnika w zakresie wykonywania remontów i zabezpieczenia przed ich zniszczeniem. Organ stwierdził, że za takim wnioskiem przemawiają zbliżone oceny poszczególnych budynków wyrażone w opinii biegłego powołanego przez organ w toku postępowania oraz w protokołach oględzin sporządzonych przez podatnika. Od powyższej decyzji Burmistrza Miasta Ł. spółka wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a także art. 122, 180, 181, 187, 210 § 1 pkt 4 oraz art. 210 § 4 w związku z naruszeniem art. 193 § 6, 120 § 1 oraz 121 § 1 Ordynacji podatkowej i żądając jej uchylenie w całości. Skarżąca spółka uznała, iż z żadnego z przepisów prawa podatkowego nie wynika, że pojęcie "względy techniczne" odnosi się jedynie do konstrukcji budynku, podczas gdy organ utożsamia niemożność korzystania z budynków ze względów technicznych z uwagi na naruszenie ich konstrukcji i trwały brak możliwości wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej. Powołując się na orzecznictwo SN oraz NSA uznała, iż wbrew temu, co twierdzi organ podatkowy przedmiotem opodatkowania jest budynek razem z instalacjami a nie budynek jako "zespół ścian". W sytuacji całkowitego wyeksploatowania technicznego urządzeń zlokalizowanych w budynkach wskazany warunek został spełniony. Skarżąca spółka podniosła, iż w związku z problemami interpretacyjnymi pojęcia "względy techniczne" organ podatkowy powinien wszelkie wątpliwości tłumaczyć na korzyść podatnika. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 28 sierpnia 2006 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła bezpośrednio do przepisów Prawa budowlanego w zakresie rozumienia pojęcia "względy techniczne", należy zatem przyjąć potoczne znaczenie tego pojęcia. Obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystywanie budynków w działalności gospodarczej (nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej) mogą stanowić przyczynę ich wyłączenia z grupy budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego uzasadniona jest zasada trwałego wyłączenia, na którą powołał się w decyzji organ I instancji. Przemawia bowiem za nią sposób sformułowania, którym posłużył się ustawodawca:"(...) nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej (...)". Organ uznał, że oba warunki muszą być w tym przypadku spełnione kumulatywnie, za czym przemawia użycie spójnika "i", a także – co organ podkreślił – dotyczą przedmiotu opodatkowania, a więc budynków, budowli i gruntów. W wyniku zaś przeprowadzonego postępowania podatkowego udowodniono spełnienie tych dwóch przesłanek jedynie w stosunku do budynków o powierzchni 1.691,20 m² . Poza tym w powyższym przepisie chodzi o to, że budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie akurat tej konkretnej działalności prowadzonej przez skarżącą spółkę. Ponadto organ uznał, że kryteria wyłączenia z pewnej kategorii podstawy opodatkowania powinny być interpretowane wąsko, jako wyjątki od pewnych narzuconych przez ustawodawcę warunków i niezasadne jest twierdzenie, że ten sposób wykładni przepisów został przeprowadzony na niekorzyść podatnika. Organ odwoławczy uznał też za nieuzasadniony zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego. Powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. A Spółka Akcyjna zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi wnosząc o jej uchylenie w całości i ponownie zarzucając naruszenie : - art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez opodatkowanie podwyższoną stawką podatku budynków i budowli, które nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych do prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, - art. 210 § 1 pkt 4 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 193 § 6, 120 § 1 oraz 121 § 1, Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji organu pierwszej instancji pomimo niepowołania w sentencji decyzji przepisów prawa materialnego będących podstawą decyzji, - art. 200 w związku z art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez niewyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, - art. 180, 181 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji Burmistrza pomimo naruszenia przepisów regulujących postępowania dowodowe. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie ponownie stwierdzając, że zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest niezasadny i podnosząc argumenty jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, chociaż nie w zakresie wszystkich zarzutów. W skardze podatnik stwierdził, iż organ pierwszej instancji zawarł w wydanej decyzji wyłącznie podstawę formalnoprawną rozstrzygnięcia, pomimo iż uzasadnienie decyzji zawiera przede wszystkim odniesienia do przepisów materialnych. Należy jednak odróżnić sytuację, kiedy decyzja zapadła bez podstawy prawnej od braku powołania podstawy prawnej w rozstrzygnięciu. Do przepisów prawa materialnego mających w tej sprawie zasadnicze znaczenie, m. in. do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organy ustosunkowały się w uzasadnieniach decyzji. Uzasadnienia te zawierają zarówno wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji jak i przytoczenie przepisów prawa. W podstawie prawnej decyzji Burmistrza Ł. rzeczywiście nie został powołany art. 1a ust. 1 pkt 3 ale biorąc pod uwagę fakt, że przepis ten został powołany w uzasadnieniu decyzji absolutnie nie jest uzasadniony zarzut, że podatnik mógł nie wiedzieć, co było podstawą prawną rozstrzygnięcia. Powyższe naruszenie procedury nie miało w ocenie Sądu żądnego wpływu na treść decyzji. Należy podzielić podniesiony w skardze przez podatnika zarzut, że organ odwoławczy naruszył art. 200 Ordynacji podatkowej. Nieprawdziwe jest jednak twierdzenie skarżącej spółki, że naruszenie to stanowi bezwzględną przesłankę do uchylenia zaskarżonej decyzji administracyjnej. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest bowiem naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (uchwała 7 Sędziów NSA W-wa z dnia 25 kwietnia 2005 r. FPS 6/04). Nie można natomiast z góry zakładać, że każde naruszenie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej mogło taki wpływ wywrzeć. Jeżeli natomiast zarzut naruszenia art. 200 § 1 podnosi strona, w jej interesie leży wykazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie skarżący nie wskazał okoliczności, które świadczyłyby, że uchybienie art. 200 Ordynacji podatkowej mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Uzasadniając powyższy zarzut skarżąca spółka kwestionuje jedynie ocenę organu w zakresie złożonej w toku postępowania podatkowego ekspertyzy. Na uwzględnienie zasługuje natomiast stawiany Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu zarzut błędnej interpretacji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przyjmując potoczne rozumienie pojęcia "względy techniczne" organ podatkowy wywiódł, że muszą one dotyczyć budynku – przedmiotu opodatkowania – a nie instalacji i urządzeń, zaś brak możliwości wykorzystania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej musi mieć charakter trwały, na przyszłość. Ponadto uznał, że tak rozumiane względy techniczne należy odnieść tylko do części budynków, a więc tylko tych, których stan zużycia jest znaczny i trwały. Bezsporny jest fakt, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie odsyła bezpośrednio do przepisów prawa budowlanego. Pojęcie "względów technicznych" nie zostało nigdzie bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę. Należy zatem – jak słusznie przyjął organ – wziąć pod uwagę rozumienie tego pojęcia wynikające z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. Ale przyjmując to potoczne rozumienie organ odwoławczy stwierdził, że chodzi o trwałe wyłączenie, oraz że za taką interpretacją przepisu przemawia sposób jego sformułowania "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej". Zdaniem Sądu taka interpretacja nie jest uzasadniona. Ze spornego przepisu wynikają dwa warunki wyłączenia budynków z opodatkowania podwyższonymi stawkami podatku. Po pierwsze budynek nie jest faktycznie w danym okresie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika, a po drugie takie faktyczne wykorzystywanie w tym okresie uniemożliwiają przeszkody o charakterze technicznym. Jednakże z takiego sformułowania przepisu nie wynika, że musi istnieć trwała, na przyszłość niemożność wykorzystania budynku do prowadzenia działalność gospodarczej. Ustawodawca nie napisał przecież, że budynek nie jest i nie będzie mógł w przyszłości być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej. Poza tym z treści omawianego przepisu nie wynika, że ta niemożność korzystania z budynków musi być spowodowana naruszeniem ich konstrukcji, zagrożeniem katastrofą, groźbą zawalenia. Chodzi o jakiekolwiek, obiektywne przeszkody rzeczywiście uniemożliwiające w danym okresie wykorzystywanie przez podatnika budynków do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Zbyt daleko posunięte jest również twierdzenie organu, iż w omawianym przepisie chodzi o niemożność wykorzystywanie budynków do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej – a nie tej konkretnej działalności, prowadzonej przez stronę. W ocenie Sądu chodzi tu o niemożność wykorzystywania do prowadzenia właśnie tej działalności, którą prowadzi dany podatnik, w tym wypadku działalności związanej z produkcją pasz. Należy zatem ustalić, czy w przedmiotowych budynkach możliwe było dalsze produkowanie pasz biorąc pod uwagę m.in. obowiązujące od 1 maja 2004 r. wymagania sanitarne (na takie przeszkody powoływał się podatnik). Błędna interpretacja art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych spowodowała, że organ oceniał możliwość prowadzenia w przedmiotowych budynkach działalności gospodarczej przez podatnika według błędnych kryteriów, co miało wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na powyższe należało uchylić zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Na podstawie art. 152 tej ustawy Sąd orzekł, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, a na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz § 1 ust. 1 pkt 1 lit. f rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075) Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego.