I SA/Łd 196/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA B. Klimowicz, Sędziowie NSA P. Kiss, A. Wrzesińska - Nowacka (spr.), Protokolant J. Wegner, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 października 2004 roku sprawy ze skargi R.a B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosków w sprawie udzielenia ulgi podatkowej z tytułu wyszkolenia uczniów uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] Nr. [...]. I SA/Łd 196/04 Uzasadnienie Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. odmówił R. B. przywrócenia terminu do złożenia wniosku w sprawie udzielenia ulgi podatkowej z tytułu wyszkolenia dwóch uczniów S. B. i K. S.. Podatnik w ramach prowadzonej działalności zatrudniał ich na podstawie umowy o pracę w celu przygotowania zawodowego. W dniu 10.10.2003 r. uczniowie S. B. i K. S. przystąpili do egzaminu czeladniczego uzyskując wynik pozytywny, zatem do dnia 10 listopada 2003r. podatnik winien złożyć wniosek o ulgę z tytułu wyszkolenia ucznia. Uczynił to jednak dopiero w dniu 13 listopada 2003r., a następnie 17 listopada 2003r. wniósł o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przyznanie ulgi, uzasadniając niezachowanie terminu chorobą własną ( trwającą od 8 do 14 listopada 2003r.) i jego pełnomocnika ( od 12 do 18 listopada 2003r.).Przedstawił zwolnienia lekarskie, dokumentujące ten fakt. W ocenie organu choroba nie stanowiła jednakże dostatecznej przyczyny usprawiedliwiającej niezachowanie terminu. Zwrócił uwagę na to, iż termin do złożenia wniosku można przywrócić tylko na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy ( art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa –Dz.U. Nr 137,poz. 926 z późn.zm. zm. w zw. z art. 53 ust. 16 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Dz.U. Nr 144,poz. 930 z późn.zm.) W tym przypadku podatnik odebrał zaświadczenie o szkoleniu ucznia rzemieślniczego wydane przez Częstochowską Izbę Rzemiosła i Przedsiębiorczości w dniu 27 października 2003 r., zatem miał wystarczająco dużo czasu na złożenie wniosku przed chorobą. Ponadto przebywanie na zwolnieniu lekarskim nie jest przeszkodą uniemożliwiającą złożenie wniosku w terminie, nie wyklucza ono bowiem możliwości dokonania określonej czynności i doręczenia pisma osobiście lub przez domownika, czy też nadania pisma za pośrednictwem poczty. Tak było i w przypadku podatnika, który wniosek złożył jeszcze w czasie trwania zwolnienia lekarskiego. Ponadto jego pełnomocnik przebywał na zwolnieniu lekarskim dopiero od 12 listopada 2003r., zatem i on miał możliwość dochowania terminu. W zażaleniu na powyższe postanowienie i w jego uzupełnieniu podatnik zarzucił naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 162 § 1 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, iż przepisy ustawy nie nakazują złożenia wniosku w określonym przedziale przyznanego stronie okresu czasu, a zatem jest możliwe skuteczne dokonanie określonej czynności również w ostatnim dniu terminu Tym samym nie można skutecznie stawiać mu zarzutu, iż mógł dokonać czynności wcześniej i nie powinien był czekać do ostatnich dni terminu. Dodatkowo też podniósł, iż w ostatnim dniu terminu (10 listopada 2003 r.)Urząd Skarbowy w R. był nieczynny, pełnomocnikowi nie udało się więc złożyć wniosku. 11 listopada 2003r. to święto państwowe. Również 8 i 9 listopada 2003 r. były dniami wolnymi od pracy.12 listopada 2003 r. pełnomocnik był już chory. W czasie zwolnienia lekarskiego stan zdrowia podatnika ulegał zaś zmianom i stopniowej poprawie. Stąd, wiedząc o chorobie pełnomocnika i czując się lepiej złożył on wniosek 13 listopada 2003 r. Dodatkowo zauważyć należy, iż przepisy wymagają jedynie uprawdopodobnienia, iż uchybienie terminu wystąpiło bez winy strony, wystarczającym spełnieniem tej przesłanki jest przedstawione zwolnienie lekarskie podatnika. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Podzielił w pełni stanowisko organu I instancji co do nieuprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. Dodatkowo wskazał, iż pełnomocnik podatnika zachorował już po upływie terminu do wniesienia wniosku. Pełnomocnik ten, jak wynika z pełnomocnictwa złożonego w dniu 18 listopada 1996 r. był upoważniony do prowadzenia spraw podatnika związanych z jego rozliczeniem z urzędem skarbowym. Strona miała więc w okresie choroby możliwość działania przez pełnomocnika. Strona działając przez pełnomocnika winna uprawdopodobnić, iż uchybienie nastąpiło także bez jego winy, a nie uczyniła tego. Organ odwoławczy przyznał, iż 10 listopada 2003 r. urzędy skarbowe nie pracowały na podstawie zarządzenia. Tego dnia nie można uznać za dzień ustawowo wolny od pracy w rozumieniu art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej. Organ ustalił ponadto, iż w dniu 10 listopada 2003r. urzędy pocztowe znajdujące się w pobliżu miejsca zamieszkania podatnika były czynne, a zatem miał możliwość terminowego dokonania czynności. Nawet zaś, gdyby podatnik mylnie zinterpretował art. 12 § 5 ordynacji podatkowej, winien był złożyć wniosek 12, a nie 13 listopada 2003 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia, zarzucając organom podatkowym naruszenie art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej przez bezzasadne przyjęcie, iż strona nie wykazała braku winy w uchybieniu terminu do złożenia wniosku o ulgę uczniowską. W uzasadnieniu podkreślił, że nie był świadomy faktu, iż w dniu 10 listopada 2003r. instytucje państwowe będą nieczynne lub będą pracowały w ograniczonym przedziale czasu. Nie może on ponosić odpowiedzialności za niespójność przepisów regulujących pracę urzędów. Powołał się na orzecznictwo Sądu Najwyższego, z którego to wynika, iż dzień wolny od pracy nie musi wynikać koniecznie z ustawy, może też być ustanowiony na podstawie regulaminu pracy. Podkreślił też, iż dla oceny zasadności wniosku o przywrócenie terminu nie ma znaczenia, czy zdarzenie, które spowodowało to uchybienie miało miejsce w ostatnim czy wcześniejszym dniu terminu, Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosząc o jej oddalenie przytoczył argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Dodatkowo podniósł, iż podatnik nie może powoływać się na brak świadomości w zakresie ograniczonego czasu pracy urzędów czy też ich całkowitego zamknięcia, bowiem informacje na ten temat były opublikowane w Monitorze Polskim. Osoby prowadzące działalność gospodarczą winny zaś wykazywać się należytą dbałością o własne interesy i znajomością aktów prawnych, od których zależy skuteczność podejmowanych przez nich działań. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 53 ust. 14 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wniosek o przyznanie ulg uczniowskich należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym w terminie miesiąca od dnia złożenia przez pracownika egzaminu kończącego naukę zawodu lub od daty zakończenia przez ucznia odbywania u podatnika praktycznej nauki zawodu. W razie uchybienia terminu, o którym mowa wyżej, stosuje się przepisy art. 162-614 Ordynacji podatkowej ( art. 53 ust. 16 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne). W niniejszej sprawie jest okolicznością pozostającą poza sporem, iż podatnik uchybił terminowi do złożenia wniosku o przyznanie ulgi uczniowskiej. Trafnie bowiem wywodzi Dyrektor Izby Skarbowej, iż dzień wolny od pracy, ustalony na podstawie Zarządzenia Szefa Kancelarii Prezesa Rady Ministrów z dnia 10 lutego 2003 r. w sprawie ustalenia dni wolnych od w pracy w 2003 r. dla pracowników urzędów administracji rządowej, w 2003 dla członków korpusu służby cywilnej oraz niebędących członkami korpusu służby cywilnej pracowników urzędów administracji rządowej ( M.P. Nr 8,poz. 127) nie jest dniem ustawowo wolnym od pracy w rozumieniu art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej. Pojęcie dnia ustawowo wolnego od pracy definiuje bowiem wyłącznie ustawa z dnia 18 stycznia 1951 r. o dniach wolnych od pracy (Dz.U. Nr 4,poz. 28 z późn.zm.) .W ustawie tej jako dzień wolny od pracy wymieniono obecnie m.in. 11 listopada, natomiast nie uwzględniono w niej dni wolnych ustalonych zarządzeniem właściwego organu administracji publicznej. Ponadto, co również trafnie podnosi Dyrektor Izby Skarbowej nawet gdyby uznać 10 listopada za dzień ustawowo wolny od pracy, to i tak pierwszym dniem przypadającym po dniach wolnych od pracy byłby 12 listopada 2003 r. Wniosek o przyznanie ulgi został zaś złożony 13 listopada 2003 r. Nie budzi także wątpliwości, iż R. B. uczynił zadość warunkom formalnym wniosku o przywrócenie terminu- złożył go w terminie 7 dni od ustania przeszkody i dopełnił czynności, dla której był określony termin ( art. 162 § 2 ordynacji podatkowej). Oceny wymaga jedynie, czy uprawdopodobnił, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Powszechnie przyjmuje się, iż kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu winien stanowić obiektywny miernik staranności, jakiej wymagać można od strony należycie dbającej o swoje interesy. Ustalając obiektywny miernik staranności trzeba jednocześnie mieć na względzie, iż nadmierny rygoryzm przy ocenie staranności zachowania strony może doprowadzić do jedynie iluzorycznej możliwości przywrócenia terminu . Skarżący istotnie miał możliwość ( posiadał już od 27 października 2003 r. wszelkie niezbędne dokumenty) złożenia wniosku o przyznanie ulgi przed chorobą. Trafnie jednak podnosi, iż mógł skutecznie dokonać czynności nawet w ostatnim dniu terminu. Z faktu, iż nie uczynił tego w pierwszym możliwym terminie nie można mu zatem czynić zarzutu niezachowania należytej staranności ( por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 września 1998 r., sygn. akt SA/Bk 1081/97, opubl. w Systemie Informacji Prawnej Wydawnictwa LEX- Temida pod nr 34772).. Wskazać bowiem trzeba, iż przyczyną, z powodu której podatnik uchybił terminowi była choroba. Jest to więc wydarzenie, którego strona nie mogła przewidzieć, nie pragnęła i nie godziła się na nie. Strona przedstawiła przy tym zwolnienie lekarskie z zaleceniem, iż chory ma leżeć. Czyni to prawdopodobnym jej twierdzenie, iż w pierwszych dniach choroby jej kontakt z otoczeniem był utrudniony i nie mogła podjąć czynności, zmierzających do złożenia wniosku o przyznanie ulgi z pomocą innej osoby, w tym pełnomocnika. Trzeba też zwrócić uwagę, iż zarówno urzędy pocztowe, jak i właściwy dla podatnika Urząd Skarbowy znajdują się w innej miejscowości niż ta, w której zamieszkuje podatnik. Nadanie pisma w urzędzie pocztowym czy złożenie go w urzędzie skarbowym wymaga zatem więcej zachodu niż w sytuacji, gdy urzędy te mieszczą się w tej samej miejscowości, w której podatnik zamieszkuje. Trzeba tez wskazać, iż organy podatkowe nie prowadziły postępowania dowodowego w celu ustalenia, jakiego rodzaju schorzenie było przyczyną wystawienia zwolnienia lekarskiego. Ich twierdzenie, oparte tylko na fakcie złożenia osobiście przez podatnika wniosku o przyznanie ulgi w szóstym, przedostatnim dniu zwolnienia, iż choroba nie była na tyle poważna i nie przeszkadzała w podjęciu czynności w postaci złożenia wniosku, jest więc dowolne. Zwrócić należy też uwagę, iż strona może, ale nie ma obowiązku działania w postępowaniu podatkowym przez pełnomocnika ( art. 136 Ordynacji podatkowej). W tym przypadku wniosek o przyznanie ulgi i przywrócenie terminu był podpisany i złożony przez stronę. Pełnomocnictwo, znajdujące się w aktach sprawy zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w sierpniu 2003 r., a więc przed złożeniem wniosku wszczynającego postępowanie w tej sprawie. Jedynie twierdzenia strony, zawarte we wniosku o przywrócenie terminu wskazują na udział pełnomocnika w tej sprawie. Strona, mimo choroby podjęła zatem próbę złożenia wniosku w terminie. Trzeba jednak zważyć, iż istotnie ostatnie dni terminu do złożenia wniosku były bądź dniami wolnymi od pracy w rozumieniu ordynacji podatkowej ( sobota i niedziela- 8 i 9 listopada), bądź też dniami, w których urzędy nie pracowały bądź pracowały w skróconym czasie pracy ( 10 listopada). Zarówno podatnik, jak i jego pełnomocnik mieszkali w miejscowości oddalonej od siedziby Urzędu Skarbowego i urzędów pocztowych. Niewątpliwie zatem powzięcie wiadomości o skróconym czasie pracy urzędów pocztowych mogło być dla nich utrudnione. Jednocześnie, wobec powzięcia próby złożenia wniosku bezpośrednio w urzędzie skarbowym w ostatnim dniu terminu, mogli mieć poważne trudności z dotarciem do urzędu pocztowego, mieszczącego się w innej miejscowości i pracującego krócej niż zwykle. Podkreślić ponadto należy, iż pełnomocnik skarżącego nie posiadał wykształcenia prawniczego. Te wszystkie okoliczności-choroba podatnika, dni wolne bądź skrócony czas pracy urzędów w ostatnim dniu terminu, a następnie choroba pełnomocnika w pierwszym dniu pracy po dniu ustawowo wolnym od pracy czynią prawdopodobnym twierdzenie skarżącego, iż mimo dołożenia należytej staranności nie mógł on w ustawowym terminie dopełnić czynności w postaci złożenia wniosku o przyznanie ulgi uczniowskiej. Odmowa przywrócenia terminu przez organy podatkowe stanowi w tych okolicznościach naruszenie art. 162 § 1 ordynacji podatkowej w zw. z art. 53 ust. 16 o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. należało uchylić. Strona nie złożyła żądania o zwrot kosztów postępowania sądowoadministracyjnego przed zamknięciem rozprawy. Tym samym utraciła je na podstawie art. 210 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Treść zaskarżonych postanowień przesądza o tym, iż zbędne było wydawanie rozstrzygnięcia, o którym mowa w art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.