I SA/Łd 196/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, Protokolant Starszy asystent sędziego Paweł Pijewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi P. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 30 stycznia 2025 r. nr 1001-IOD-3.4104.98.2024.7 w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej podatku od spadków i darowizn oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 30 stycznia 2025 r. odmówił P. K. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z 31 lipca 2024 r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie decyzją z 31 lipca 2024 r. ustalił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Decyzja, wysłana na adres ul. [...], [...] Ł., została doręczona 19 sierpnia 2024 r. w trybie art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej. Podatnik 30 października 2024 r. wniósł o wydanie odpisu decyzji organu pierwszej instancji, wraz z prośbą o wskazanie terminów oraz numerów przesyłek kierowanych do niego w sprawie. Odpowiedź organu odebrał 14 listopada 2024 r. Następnie 20 listopada 2024 r. podatnik wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z 31 lipca 2024 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W swoim wniosku wyjaśnił, że 30 października 2024 r., na żądanie organu pierwszej instancji, nastąpiło zajęcie jego rachunku bankowego. W związku z tym zwrócił się do organu z prośbą o wskazanie terminów i numerów przesyłek jakie były do niego kierowane. Podatnik oświadczył dalej, że nie otrzymał ani decyzji wymierzającej podatek ani też awiza. Nie miał zatem żadnej wiedzy o wysłanej do niego korespondencji. Podkreślił, że nie był to pierwszy przypadek niedoręczenia przesyłki przez Pocztę Polską. W związku z tym złożył dyspozycję o awizację przesyłek w drodze sms, a także prosił organ aby powiadomić go telefonicznie lub mailowo jeżeli będą do niego pytania, czy też potrzeba przekazania dodatkowych dokumentów. Złożył również reklamację do Naczelnika Urzędu Pocztowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 30 stycznia 2025 r. odmówił P. K. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ wskazał, że w toku postępowania podatkowego Naczelnik skierował do podatnika pięć przesyłek na adres, na który ostatecznie wysłano decyzję, przy czym trzy z nich podatnik odebrał osobiście. Również decyzja organu pierwszej instancji została prawidłowo wysłana na ten adres. Z adnotacji na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wynika, że była dwukrotnie awizowana, z zachowaniem ustawowych terminów, a następnie została zwrócona do organu z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Podatnik, mimo wezwania organu, nie potrafił przedstawić dokumentów, które pozwoliłyby obalić domniemanie doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji. W szczególności wadliwości doręczenia nie uprawdopodobniały odpowiedzi na reklamacje przedstawione przez podatnika, które dotyczyły innych przesyłek. Odpowiedź na reklamację dotyczącą przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji nie dowodziła zaś jakichkolwiek nieprawidłowości w działaniu Poczty Polskiej. Dyrektor nie widząc podstaw do uwzględnienia wniosku, na podstawie art. 162 § 1 i 2 oraz art. 163 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2025 r. poz. 111; dalej: o.p.) odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Poza postanowieniem o odmowie przywrócenia terminu, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 30 stycznia 2025 r., na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. stwierdził, że powyższe odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p. W skardze na postanowienie organu odwoławczego podatnik, wnosząc o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania, podniósł zarzuty: (a) nieuzasadnionego uznania, że wskazane we wniosku okoliczności nie uprawdopodobniały braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania; (b) nieuwzględnienia art. 148 § 2 oraz art. 223 § 2 o.p.; (c) naruszenia przepisów prawa procesowego poprzez niewypełnienie dyspozycji wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Zdaniem skarżącego organ podatkowy sam przyczynił się do zaistniałej sytuacji, ponieważ decyzję wydał dopiero po ponad ośmiu miesiącach. W tym czasie zmienił się pracownik prowadzący sprawę. Pierwszy był informowany o problemach z doręczeniem i kontaktował się z podatnikiem telefonicznie i mailowo. Kolejny pracownik wysłał decyzję pocztą, mimo że podatnik deklarował osobisty odbiór pism w siedzibie organu. Skarżący nie otrzymał również odpowiedzi na mail wysłany w sierpniu 2024 r., to jest w czasie kiedy decyzja wymiarowa została już do niego wysłana. Zdaniem strony Naczelnik naruszył w ten sposób zasadę zaufania do organów podatkowych i pozbawił skarżącego praw, a ponadto naraził go na dodatkowe wydatki w postaci odsetek i kosztów egzekucyjnych. Podatnik wskazał również, że organ wydający zaskarżone postanowienie nie przeprowadził w sposób prawidłowy postępowania, ograniczył się do analizy wysłanych przesyłek i ich odbioru, a pominął wcześniejszy kontakt osobisty telefoniczny i mailowy ze skarżącym. Organ nie zbadał również czy rzeczywiście dochodziło do wskazywanych przez podatnika problemów z doręczaniem korespondencji. Skarżący załączył awiza kierowane do niego i innych osób w okolicy, w których doręczyciel m.in. pominął numery przesyłek uniemożliwiając ich odbiór w placówce poczty. Skarżący powołał się również na orzecznictwo NSA, które, w jego ocenie, nakłada obowiązek zbadania czy doręczyciel rzeczywiście umieścił awizo w skrzynce oddawczej. Zdaniem skarżącego organ wydający zaskarżone postanowienie bezrefleksyjnie dał wiarę stanowisku poczty. Tymczasem załączone dokumenty dowodziły, że listonosz nie wykonał swojej pracy w sposób należyty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi oparł zaskarżone rozstrzygnięcie na art. 162 o.p. Zgodnie z tym przepisem w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). W ocenie organu odwoławczego skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi na wniesienie odwołania nastąpiło bez jego winy. Zdaniem Sądu powyższa ocena jest prawidłowa. Przede wszystkim należy mieć na uwadze, że skarżący wiąże uprawdopodobnienie braku winy uchybienia terminowi wniesienia odwołania wyłącznie z nieprawidłowością doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Wszystkie argumenty podniesione przez niego zarówno we wniosku, jak i skardze, służą wykazaniu, że nie otrzymał decyzji wymierzającej podatek. Skarżący stanowczo zaprzecza, by przesyłka zawierająca ten akt była właściwie awizowana i twierdzi, że o treści decyzji i sposobie jej doręczenia powziął wiadomość dopiero 14 listopada 2024 r., po uzyskaniu odpowiedzi na wniosek skierowany przez niego do organu. Argumenty te nie mogły jednak stanowić skutecznego uzasadnienia dla wniosku o przywrócenie terminu. Sąd orzekający w niniejszym składzie podziela pogląd przedstawiony w wyroku NSA z 12 marca 2015 r. (sygn. akt I GSK 1499/13; dostępny na: orzeczenia.nsa.gov.pl), że skoro strona wnosząc o przywrócenie terminu argumentację wniosku oparła tylko i wyłącznie na kwestionowaniu prawidłowości doręczenia, nie przedstawiając przy tym żadnych argumentów, które uprawdopodobniłyby, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy zainteresowanego, to tym samym owo uprawdopodobnienie nie nastąpiło. Warunek przywrócenia uchybionego terminu w postaci wykazania braku zawinienia musi być oceniany w kategorii zachowania przez zainteresowanego zasad starannego działania. W rozpatrywanej sprawie skarżący składając wniosek o przywrócenie terminu nie przedstawił argumentów dotyczących zachowania zasad starannego działania jako okoliczności uprawdopodobniającej, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Rozpatrywany przez organ wniosek w całości odnosił się bowiem do braku staranności pracowników poczty, dokonujących doręczenia decyzji wymiarowej. Twierdzenie skarżącego, że nie wystąpił skutek doręczenia, o którym mowa w art. 150 § 2 o.p., oznacza, że zdaniem strony termin do złożenia odwołania nie rozpoczął biegu, a tym strona nie mogła mu uchybić. Ten argument mógł być podnoszony przez skarżącego w odniesieniu do postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, a nie w odniesieniu do postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu. Składając wniosek o przywrócenie terminu skarżący w istocie przyznaje, że termin ten nie został przez niego zachowany. W związku z tym niezasadny w tym postępowaniu jest zarzut naruszenia art. 148 § 2 oraz art. 223 § 2 o.p., skoro uchybienie terminu do wniesienia odwołania obliguje organ odwoławczy do stwierdzenia (w formie postanowienia) wniesienia odwołania po terminie, a niniejsza sprawa dotyczyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie. Tym samym stanowisko organu odwoławczego, że skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności, o której mowa w art. 162 § 1 o.p. jest zasadne. Na marginesie Sąd stwierdza, że skarżący nie uprawdopodobnił aby przy doręczeniu przesyłki zawierającej decyzję pierwszej instancji doszło do nieprawidłowości. Z akt sprawy wynika, że 15 listopada 2023 r. skarżący złożył zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, wskazując w nim adres zamieszkania: Ł., ul. [...]. Adres ten został również wskazany w informacji z 6 listopada 2023 r. o wypłatach dokonanych z rachunków bankowych po śmierci ich posiadacza, jaką organ podatkowy pierwszej instancji otrzymał z Banku [...]. W toku sprawy podatnik wskazał inny adres do doręczeń, tj. Ł., ul. [...]. Adres ten został w szczególności wskazany w oświadczeniu skarżącego z 14 maja 2024 r. dotyczącym prowadzonego postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn po zmarłej M. K.. Do chwili wydania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji wysłano na wskazany adres pięć przesyłek, z czego trzy zostały odebrane przez stronę, zaś dwie pozostałe były awizowane, ale nie zostały podjęte w terminie i powróciły do organu. Wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie decyzja z 31 lipca 2024 r. została wysłana na wskazany przez stronę adres, była dwukrotnie awizowana (5 i 13 sierpnia 2024 r.), a następnie niepodjęta przez stronę została zwrócona do nadawcy 27 sierpnia 2024 r. wraz z adnotacją "zwrot nie podjęto w terminie". Analiza zapisów na kopercie oraz zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki potwierdza prawidłowość działań w procesie jej doręczania. Tym samym uznać należy, że decyzja ta została poprawnie doręczona przez operatora pocztowego w trybie określonym w art. 150 § 1 pkt 1 i § 2 o.p. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów przemawiających przeciwko tym ustaleniom. Nie przedstawił także dowodów co do wadliwości doręczenia innych pism w tej sprawie. To, że organ pierwszej instancji kilkukrotnie skutecznie doręczył korespondencję na wskazany przez stronę adres, przemawia za poprawnością doręczenia także decyzji organu pierwszej instancji. Nie można również czynić zarzutu organowi, który doręcza stronie decyzję w sposób przewidziany prawem za pośrednictwem operatora pocztowego w miejscu zamieszkania podatnika, tj. zgodnie z art. 148 § 1 o.p. Prawidłowe działanie organu, tak w zakresie ustaleń faktycznych, jak i treści zaskarżonego postanowienia, czynią bezzasadnym także pozostałe zarzuty skargi. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.). ds