I SA/Łd 2/04

Dnia 23 lutego 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Sędziowie : Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant : Asystent sędziego Adrian Król, po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2005 roku na rozprawie sprawy ze skargi A spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 roku oraz odmowy umorzenia odsetek i dodatkowego zobowiązania za miesiące wrzesień i listopad 2001 roku oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Urząd Skarbowy w W. odmówił Przedsiębiorstwu A Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. umorzenia zaległości podatkowej powstałej w podatku od towarów i usług za miesiąc listopad 2001 roku, odsetek za zwłokę oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego za miesiąc wrzesień i listopad 2001 roku. W uzasadnieniu decyzji podniesiono, iż przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało szereg nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług polegających na nieprawidłowym deklarowaniu podatku naliczonego i należnego, nie deklarowaniu podatku i nie złożeniu deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc listopad 2001 r. Było to przyczyną powstania zaległości podatkowych określonych odrębną decyzją w ramach toczącego się odrębnie postępowania. W uzasadnieniu wniosku wszczynającego postępowanie w przedmiocie wskazanej wyżej ulgi podatkowej Spółka wyjaśniła, że sytuacja w jakiej się znalazła jest wynikiem zaniedbań i nie wypełnianie ciążących na Spółce obowiązków podatkowych przez nowo zatrudnionego Głównego Księgowego oraz brak jakiejkolwiek kontroli i nadzoru ze strony nieobecnego z powodu długotrwałej choroby Prezesa Spółki. W ocenie Spółki to choroba prezesa będąca zdarzeniem losowym, którego nie można było przewidzieć, spowodowała trudną sytuację finansową, w wyniku której ciążą na Spółce wielkie zobowiązanie wobec Skarbu Państwa i kontrahentów. Powyższe okoliczności pozwalają zdaniem Spółki na zastosowanie ulgi polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej, odsetek oraz dodatkowego zobowiązania podatkowego. Argumenty zawarte we wniosku o przyznanie ulgi podatkowej, dotyczące niekompetentnego działania osoby prowadzącej sprawy księgowe Spółki oraz choroby prezesa, nie stanowią zdaniem Urzędu Skarbowego podstawy do podjęcia decyzji o umorzeniu wnioskowanych kwot. Urząd stwierdził, że przyznanie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych nie w wyniku zaistnienia nagłych, losowych okoliczności, a w wyniku okoliczności powstałych na skutek nie zapłacenia podatku od towarów i usług, jest sprzeczne z zasadami równości i sprawiedliwości opodatkowania i godzi w innych podatników, którzy pomimo istniejących problemów finansowych regulują zobowiązania podatkowe bez pomocy organów podatkowych. Problemy finansowe Spółki Urząd ocenił jako typowe dla aktualnych realiów gospodarczych, nie noszące oznak nadzwyczajności i nie uzasadniające uznania ich za sytuację wyjątkową. Mając na uwadze poczynione ustalenia faktyczne wskazano, że zgodnie z treścią art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137. poz. 926 ze zm.), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Zatem decyzje wydawane w oparciu o powyższy przepis mają charakter wyjątkowy i są podejmowane w sytuacjach nadzwyczajnych. Przepis ten skonstruowany jest na zasadzie uznania administracyjnego. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego dokonana w oparciu o stan faktyczny istniejący w dniu wydania decyzji wykazała, iż w przypadku Spółki nie zachodzą okoliczności uzasadniające zastosowanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Pod pojęciem "ważnego interesu podatnika" należy rozumieć sytuację, w której nadzwyczajne, losowe okoliczności spowodowały przejściowy i niezawiniony brak zdolności płatniczej uniemożliwiający podatnikowi wywiązywanie się z ciążących na nim względem Skarbu Państwa obowiązków podatkowych (np. całkowita utrata zdolności zarobkowania, utrata losowa majątku). W odwołaniu od powyższej decyzji strona podniosła, iż w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej zawsze regularnie wywiązywała się ciążących na niej obowiązków podatkowych. Nie złożenie deklaracji podatkowej VAT-7 za miesiąc listopad 2001 roku i powstanie z tego tytułu zaległości podatkowej spowodowane było zaniedbaniem wyraźnie określonych obowiązków przez Głównego Księgowego, brakiem nadzoru i nieobecnością Prezesa Spółki, zaistniałą w powodu zdarzeń losowych. Ponadto wskazano, iż trudna sytuacja finansowa związana jest ze zobowiązaniami powstałymi na zlecenie Urzędu Miasta, to jest pracami remontowo – budowlanymi prowadzonymi w różnych jednostkach użyteczności publicznej. Sytuacja ta nie jest zdaniem strony wynikiem złego zarządzania i typowych problemów. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Podzielił stanowisko organu podatkowego I instancji w zakresie oceny okoliczności faktycznych na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i oceny prawnej tych okoliczności. Zaakcentował, iż ulgi podatkowe przyznawane w trybie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, a ich zastosowanie może nastąpić jedynie po spełnieniu przesłanek ustawowych. Sformułowanie przepisu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej powoduje, że nawet wystąpienie szczególnych względów społecznych, ekonomicznych czy gospodarczych nie obliguje organu podatkowego do zastosowania wnioskowanej ulgi w każdym przypadku. Decyzje oparte na powyższym przepisie mają charakter uznaniowy, co oznacza, że organ podatkowy może przychylić się do prośby podatnika ale równocześnie nie jest do tego zobowiązany. Organy podatkowe nie mają obowiązku oceny braku odpowiedzialności i nieuczciwości Głównego Księgowego, który naraził Spółkę na negatywne konsekwencje nieprawidłowo wypełniając lub nie składając w ogóle deklaracji podatkowych. Zadośćuczynienia za szkody poniesione z powodu nieudolnego działania księgowego strona może dochodzić na drodze postępowania cywilnego. Dokonując oceny sytuacji ekonomiczno - finansowej Spółki podkreślono, że sytuacja Spółki, choć nie w pełni zadowalająca /za okres od stycznia do września 2004 roku jednostka osiągnęła stratę/, nie nosi jednak znamion sytuacji wyjątkowej. Za niezrozumiałe uznano – wobec faktu posiadania zaległości podatkowych – przekazanie przez Spółkę na etapie postępowania odwoławczego w ramach umowy darowizny na rzecz Gminy W., działkę o powierzchni 0,0965 ha o wartości około 5.000 zł. Trudna sytuacja finansowa Spółki oraz podnoszona przez stronę niedyspozycja Prezesa i związany z tym brak możliwości dopilnowania wszystkich spraw Spółki nie stanowią okoliczności wyjątkowych, nadzwyczajnych uzasadniających przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Przedstawione przez stronę argumenty wykazują zdaniem organu odwoławczego typowe, powszechnie występujące wśród podmiotów gospodarczych problemy finansowe nie mieszczące się w ramach pojęcia "ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Również fakt świadczenia usług na rzecz jednostek budżetowych nie może w ocenie organu odwoławczego stanowić podstawy do umorzenia zaległości. Niepowodzenia podatnika w działalności gospodarczej nie mogą skutkować przyznaniem ulg podatkowych, a ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ponosi sam podatnik. W skardze skierowanej do sądu administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, zarzucając jej naruszenie prawa procesowego poprzez zastosowanie niewłaściwej wykładni art.67 par.1 ustawy Ordynacja podatkowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. W piśmie procesowym z dnia 16 lutego 2005r. strona skarżąca podniosła, że przekazanie na rzecz Gminy W. działki o powierzchni 0,9665 ha stanowiło wykonanie postanowień uchwały wspólników Spółki, której celem było wybudowanie drogi dojazdowej do działek uzyskanych w wyniku podziału zakupionego gruntu. Powstanie zaś zaległości podatkowych spowodowało brak jakichkolwiek zleceń, niemożność uczestnictwa w przetargach i konieczność zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie niniejszych rozważań należy wyjaśnić, iż stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują w zakresie swej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W niniejszej sprawie przedmiotem kontroli jest decyzja administracyjna wydana w oparciu o przepis art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Zgodnie z treścią powołanego przepisu, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji organu podatkowego w sprawie indywidualnej zbudowana jest przy zastosowaniu konstrukcji uznania administracyjnego. Jest to konstrukcja prawna pozwalająca organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych w przypadku powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może zatem, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Jak wspomniano wyżej sąd administracyjny sprawuje jedynie kontrolę legalności decyzji podejmowanych przez organy administracji publicznej. Po stronie sądu brak jest kompetencji do merytorycznego rozpoznania sprawy. W przypadku zaś decyzji opierającej się na uznaniu administracyjnym kontrola legalności decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca - Przedsiębiorstwo A Spółka z o.o. z siedzibą w W. jako uzasadnienie wniosku wskazała utratę płynności finansowej i brak zdolności do terminowego regulowania bieżących zobowiązań finansowych Spółki wobec jej kontrahentów. Jako przyczynę powstania zaległości podatkowych podano zaniedbanie i nie wypełnianie ciążących na Spółce obowiązków podatkowych przez nowo zatrudnionego Głównego Księgowego oraz brak kontroli i nadzoru ze strony Prezesa Spółki - nieobecnego z powodu długotrwałej choroby. Organy podatkowe, bez przekroczenia granic uznania administracyjnego, uznały, że przedstawione we wniosku okoliczności uzasadniające "ważny interes podatnika, nie stanowią wystarczającej podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi podatkowej. O istnieniu bowiem ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy orzeka o umorzeniu zaległości podatkowych. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zagrozić lub zachwiać jego egzystencji. Nie może uzasadniać umorzenia zaległości podatkowej trudna sytuacja finansowa Spółki wywołana jej własnymi błędami, zaniedbaniem i nie wypełnianiem obowiązków przez pracownika Spółki pozbawionego nadzoru. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że organy podatkowe w sposób wnikliwy dokonały analizy aktualnej sytuacji ekonomicznej i finansowej Spółki oraz przedstawionych przez nią argumentów. Podnieść należy, iż badając dokumenty z przeprowadzonej kontroli oraz dokumentację podatkową z lat poprzednich organy nie zakwestionowały trudnej sytuacji w jakiej znajduje się obecnie strona, lecz – jak już wyżej zaznaczono – nie obligowała ona organów podatkowych do uwzględnienia wniosku podatnika. W rezultacie brak jest przesłanek do uznania, iż organy podatkowe przekroczyły w rozpoznawanej sprawie granice swobody decyzyjnej określone konstrukcją uznania administracyjnego. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Dz 2002r., Nr 153, pzo. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.