I SA/Łd 208/11

Dnia 23 marca 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Joanna Skrzypczak-Zajger po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2011 roku sprawy ze skargi J. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za poszczególne okresy 2008 roku oddala skargę. I SA/Łd 208/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. z dnia [...] r. nr [...] określającą J. S. zobowiązanie podatkowe w opłacie targowej za okres od 1 września do 31 grudnia 2008 r. w kwocie 636,- zł. Burmistrz Miasta T. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia J. S. zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za okres od 1 września do 31 grudnia 2008 r., gdyż strona odmówiła zapłaty opłaty targowej inkasentowi w związku z dokonywaną sprzedażą towarów na targowisku prywatnym należącym do Spółki jawnej "A". Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że J. S. prowadził od 1 września 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. (łącznie przez 31 dni) działalność handlową w postaci sprzedaży towarów na targowisku prywatnym (stanowisku handlowym G 13,14) należącym do firmy "A" Sp. jawna. W związku z powyższym decyzją z dnia [...] r. Burmistrz Miasta T. określił J. S. zobowiązanie w opłacie targowej. W wyniku rozpoznania odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu decyzji na treść art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), uznając za zasadę podleganie opłacie targowej w przypadku dokonywania sprzedaży na targowisku, tzn. we wszelkich miejscach, w których jest prowadzony handel. Jak dalej wskazano, w art. 15 ust. 2a tej ustawy przewidziane jest zwolnienie przedmiotowe dla sprzedaży dokonywanej w budynku lub jego części nie będących targowiskiem pod dachem lub halą używana do targów aukcji i wystaw; z kolei przepis art. 16 ustawy zwalnia z opłaty targowej podatników podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Podkreślono, iż w stosunku do skarżącego została wydana ostateczna decyzja umarzająca postępowanie w sprawie ustalenia skarżącemu zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2009 (decyzja Burmistrza Miasta T. z dnia [...] r. nr [...] i utrzymująca ją w mocy decyzja SKO w Ł. z dnia [...] r. nr [...] ), w której uznano, iż strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od składników majątkowych położonych na targowisku należącym do firmy "A". Właścicielem gruntu z usytuowanym targowiskiem w T. jest Spółka jawna "A". Ponadto akta zawierają dokumenty wydane w procesie budowlanym: decyzję Starosty Ł. z dnia [...] r., nr [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę przenośnych pawilonów kontenerowych pod istniejącymi wiatami handlowymi oraz decyzję Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego z dnia [...] r., nr [...] o udzieleniu pozwolenia na użytkowanie wybudowanych przenośnych pawilonów handlowych. SKO wskazało, iż z decyzji tych wynika, że posadowione na targowisku pawilony, w tym przedmiotowy pawilon handlowy strony, stanowią przenośne pawilony kontenerowe, usytuowane pod wcześniej istniejącymi wiatami handlowymi, przeznaczone do użytkowania przez najemców stanowisk handlowych (co potwierdza ich ocena techniczna), a z umów najmu wynika, że za pisemną zgoda wynajmującego najemca może postawić własnym staraniem i na własny koszt kiosk kontenerowy wraz z przyłączami, przeznaczony na działalność handlową, który jest obiektem budowlanym niezwiązanym trwale z gruntem, przez co nie stanowieni budynku w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2006 r., Nr 156, poz. 1118 ze zm.). Kontener taki nie stanowi obiektu małej architektury (w rozumieniu art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego), ani urządzeń budowlanych (w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego), ani też budowli (w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego). Wspólną cechą wszystkich obiektów budowlanych wymienionych w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego jest ich trwałe związanie z gruntem. Tym samym przedmiotowy przenośny pawilon handlowy kontenerowy należy uznać za tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 in fine Prawa budowlanego, co oznacza, że nie jest on budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Organ odwoławczy uznał, iż J. S jest osobą fizyczną, stąd też podlega hipotezie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a zatem dokonywana przez niego sprzedaż na w/w targowisku podlega opłacie targowej. Zgodnie z art. 19 pkt 1 lit. a) w/w ustawy stawki w opacie targowej są stawkami dziennymi, a ustala je rada gminy w uchwale. W § 3 pkt 1 lit. b) uchwały Nr XXXVII/253/2001 z dnia 26 listopada 2001 r. w sprawie ustalenia stawek opłaty targowej oraz w § 1 uchwały Nr XXIII/116/08 z dnia 31 lipca 2008 r. w sprawie ustalenia wysokości stawki opłaty targowej (Dz. Urz. Woj. Łódzkiego z dnia 22 sierpnia 2008 r. Nr 277, poz. 2459), a także w § 2 pkt 1 uchwały Nr XXVI/125/08 z dnia 17 września 2008 r. w sprawie ustalenia wysokości stawki opłaty targowej (Dz.Urz. Woj. Łódzkiego z dnia 31 października 2008 r. Nr 336, poz. 2846), Rada Miejska w T. ustaliła wysokość dziennej stawki opłaty targowej. Wobec powyższego uznano, iż organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ustalił dni, w których prowadzony był handel na targowisku przez J. S. i w związku z odmową zapłaty opłaty targowej inkasentowi, prawidłowo zastosowano stawki dzienne tej opłaty targowej. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. J. S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji SKO i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wedlug norm przepisanych, zarzucając jej naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną jego wykładnię i uznanie, iż na gruncie tej ustawy pojęcie budowli należy definiować w oparciu o przepisy ustawy – Prawo budowlane, podczas gdy w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ustawodawca wyraźnie określił jak należy rozumieć pojęcie budowli na gruncie tej ustawy; - art. 3 ust. 1 pkt b) ustawy – Prawo budowlane, poprzez jego zastosowanie, podczas gdy ustawa o podatkach i opłatach lokalnych zawiera legalną definicję budowli i jako akt szczególny w stosunku do ustawy – Prawo budowlane nie może być interpretowany rozszerzającą, co w ocenie skarżącego winno skutkować zastosowaniem przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a nie ustawy – Prawo budowlane; - art. 16 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że pawilon handlowy położony na targowisku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, podczas gdy organ podatkowy obowiązany jest z urzędu rozpatrzyć, czy skarżący nie jest zwolniony z opłaty targowej w oparciu o treść art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; - art. 15 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że skarżący jest zobowiązany do uiszczenia opłaty targowej, mimo tego, iż skarżący jest podatnikiem podatku od nieruchomości i ma do niego zastosowanie art. 16 tej ustawy; - art. 235 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez: a) niewyjaśnienie w treści uzasadnienia decyzji powodów dla których odmówiono obiektowi budowlanemu, który na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy zaliczyć do kategorii budowli, podczas gdy bezpodstawnie uznawany jest on za tymczasowy obiekt budowlany, co w sprawie ma znaczenie, bowiem zastosowany winien być przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; b) niewyjaśnienie powodów, dla których organ podatkowy nie uznał pawilonu handlowego stanowiącego własność skarżącego za obiekt budowlany w postaci budowli, mimo iż nawet przy zastosowaniu art. 3 ust. 5 ustawy - Prawo budowlane należy traktować go jako obiekt budowlany, czyli w pierwszej kolejności jako budynek, budowlę lub obiekt małej architektury, a nie tymczasowy obiekt budowlany; c) brak wyjaśnienia w toku postępowania różnic pomiędzy pojęciem przenośny pawilon handlowy, dla którego została załączona do akt postępowania opinia techniczna, a pojęciem przenośnego pawilonu kontenerowego, które zawiera decyzja o pozwoleniu na budowę; d) brak wyjaśnienia powodów, dla których organ podatkowy wskazał w uzasadnieniu decyzji, iż wspólną cechą wymienionych w treści art. 3 ust. 3 Prawa budowlanego obiektów budowlanych jest ich trwałe związanie z gruntem, podczas gdy ustawa – Prawo budowlane taki wymóg stawia tylko w odniesieniu do wolnostojących trwale związanych z gruntem urządzeń reklamowych; e) niewyjaśnienie powodów, dla których w uzasadnieniu decyzji w zakresie wymogu trwałego związania z gruntem dotyczącego budowli, organ odwoławczy powołał się na orzeczenia sądów, a nie na obowiązujące przepisy prawa; f) niewyjaśnienie w uzasadnieniu decyzji, czy kwota opłaty targowej obliczona za okres objęty decyzją podatkową dotyczy trzech pojedynczych pawilonów handlowych, czy też jednego pojedynczego i jednego pawilonu posadowionego na podwójnym stanowisku handlowym; g) niewyjaśnienie powodów, dla których decyzja w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. ma zastosowanie do okresu objętego niniejszym postępowaniem; h) niewyjaśnienie w sprawie kwestii zgłaszania się inkasentów po pobór opłaty targowej, podczas gdy inkasenci nie zgłaszali się do skarżącego z żądaniem uiszczenia opłaty targowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławczy w Ł. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Opłatę targową - w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) - pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek nie mających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Do dnia 1 stycznia 2003 r. targowiskami w rozumieniu tej ustawy, były wszelkie miejsca, w których prowadzony był handel, w szczególności z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych, a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych (art. 15 ust. 2). Mimo zdefiniowania przez ustawodawcę na użytek ww. ustawy pojęcia "targowisko", definicja ta budziła kontrowersje w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz w praktyce organów samorządowych. Problemy te powstawały dlatego, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych posługiwała się pojęciem targowiska szerzej rozumianym niż miało to miejsce w dekrecie z dnia 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach (Dz. U. Nr 41, poz. 312 ze zm.), który z dniem 1 stycznia 2001 r. utracił moc obowiązującą. W art. 1 ust. 1 tego dekretu targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca i budowle (hale targowe i bazary), przeznaczone do handlu ze stoisk, wozów, koszów, itp. Z dniem 1 stycznia 2003 r., ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683) zmieniono definicję targowiska zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Targowiska zdefiniowano jako wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel, dodając zastrzeżenie w art. 15 ust. 2a tej ustawy, że opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika jednak jednoznacznie, że bez znaczenia dla uiszczania opłat targowych jest to, czy handel jest prowadzony na gruntach państwowych, komunalnych czy prywatnych (wyrok z dnia 27 sierpnia 1993 r., sygn. akt SA/P 1136/93; niepubl.). Z kolei w wyroku z dnia 13 czerwca 1995 r., sygn. akt SA/Wr 2452/94 (Wokanda 1995/10/43) Naczelny Sąd Administracyjny zajął stanowisko, że opłatę targową pobiera się niezależnie od tego czy sprzedaż odbywa się na targowisku miejskim prowadzonym przez gminę, inną jednostkę zarządzającą targowiskiem, czy też na targowisku prowadzonym na terenie prywatnym. Również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 września 1993 r., sygn. akt III ARN 68/93 (Prawo Gospodarcze 1994/2, s. 5-8) orzekł, że targowiskiem jest "wszelkie miejsce", w którym prowadzony jest handel i odnosi się zarówno do targowisk, których lokalizację ustaliła gmina, jak również do każdego innego miejsca, a więc również hali targowej usytuowanej na gruncie nie będącym mieniem komunalnym. W innym wyroku z dnia 15 maja 1997 r. (sygn. akt I SA/Po 936/96; "Wspólnota" 1997/43), Naczelny Sąd Administracyjny wyraził podobny pogląd, orzekając, iż skoro zgodnie z art. 15 ust. 2 targowiskami są wszelkie miejsca, w których prowadzona jest sprzedaż, to chodzi o miejsca, w których lokalizację wyznacza gmina, jak i każde inne miejsce, mimo że formalnie nie jest ono przez gminę oznaczone jako targowisko. W takim rozumieniu targowiskiem jest m.in. hala targowa, dom handlowy, plac, chodnik, pas przydrożny, byleby na tych miejscach prowadzono sprzedaż. Oczywiście po dniu 1 stycznia 2003 r. należy uwzględnić normę prawną zawartą w art. 15 ust. 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która zakazuje pobierania opłaty targowej od sprzedaży dokonywanej w budynkach lub częściach budynków, z wyjątkiem targowisk pod dachem oraz hal używanych do targów, aukcji i wystaw. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowiska oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko (art. 15 ust. 3 ustawy). Stąd handlujący na targowisku, mimo uiszczania czynszu dzierżawnego, opłaty za wjazd na targowisku lub za zajęcie straganu, muszą również płacić opłatę targową na rzecz gminy. Na mocy art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., zwolnione są od opłaty targowej osoby, które są podatnikami podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położonymi na targowiskach. Przepis ten nie ma zastosowania do osób, które są podatnikami podatku od nieruchomości i prowadzą działalność sprzedaży towarów na targowisku poza miejscem, od którego płacą podatek od nieruchomości; opłata targowa dotyczy tylko powierzchni nie objętej tym podatkiem (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 1994 r., sygn. akt SA/Wr 26/94; Prawo Gospodarcze 1994/4/16). Wspomniane zwolnienie nie dotyczy zatem sprzedawców handlujących na targowisku, lecz nie będących równocześnie podatnikami podatku od nieruchomości. Stanowisko takie zajęło również Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Ł. w zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego strona nie została uznana za podatnika podatku od nieruchomości w związku z przedmiotami opodatkowania położnymi na przedmiotowym targowisku. W tym zakresie powołał się m.in. na ostateczną decyzję SKO w Ł. z dnia [...] r. nr SKO. [...] utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza Miasta T. o umorzeniu postępowania w sprawie ustalenia skarżącemu podatku od nieruchomości za 2009 r. W postępowaniu tym organy podatkowe uznały, że J. S. nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od przenośnego pawilonu handlowego. Skoro strona nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości od przedmiotów usytuowanych na przedmiotowym targowisku, to nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 16 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nie można zatem uznać, iż organy naruszyły w sprawie wskazany przepis. Sąd uznał, że zarzuty niniejszej skargi odnoszą się raczej do ww. decyzji, w której nie uznano skarżącej jako podatnika podatku od nieruchomości od przenośnego konteneru handlowego usytuowanego na targowisku prowadzonym przez Spółkę "A" w T. W tym miejscu należy wskazać, iż Sąd nie może ocenić prawidłowości wydania decyzji w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie ustalenia skarżącemu podatku od nieruchomości od przenośnego pawilonu handlowego usytuowanego na targowisku, gdyż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ustawodawca, mówiąc o rozstrzyganiu przez sąd w granicach sprawy, używa pojęcia "sprawa" w rozumieniu sprawy, w której został wydany zaskarżony akt lub czynność (...), a zaskarżenie decyzji oznacza, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego – niejako za jej pośrednictwem – staje się ta sprawa, która została w decyzji rozstrzygnięta (T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Komentarz, Warszawa 2005, s. 426 i n.). Dlatego też nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia w rozpoznawanej sprawie art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 16 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz wskazanych w skardze przepisów ustawy – Prawo budowlane. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego strona skarżąca nie udowodniła też, że w dniach, za które została obciążona opłatą targową, nie prowadziła działalności handlowej, jak również nie przedstawiła dowodów obalających fakty wynikające z raportów inkasenta. Wobec tego nie można zarzucić organom podatkowym naruszenia w sprawie przepisów postępowania podatkowego. Organy podatkowe nie musiały też analizować kwestii ilości pawilonów posadowionych na podwójnym stanowisku handlowym, gdyż z uzasadnień decyzji organów podatkowych wyraźnie wynika, że skarżący prowadził działalność handlową na stanowiskach G 13 i 14 położonych na targowisku prywatnym należącym do firmy "A" Sp. jawna, a opłatę targową naliczono uwzględniając liczbę dni i powierzchnię handlową zajmowaną przez skarżącego. Przedmiotowej opłaty targowej organy nie wiązały z ilością pawilonów handlowych wykorzystywanych przez skarżącego na stoiskach handlowych. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić. P.Z-C.