I SA/Łd 211/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak (spr.), Sędziowie NSA Bogusław Klimowicz,, NSA Teresa Porczyńska, Protokolant asystent sędziego Tomasz Godlewski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 listopada 2006 r. sprawy ze skargi K. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznym za 2000 rok na poczet zaległości w tym podatku za 1998 r. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...], Nr [...], Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. uchylił w całości postanowienie z dnia [...], nr [...], w sprawie zarachowania nadpłaty z dnia 2 maja 2001r. w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 50.400,30 zł na poczet zaległości w tym podatku za 1998r. i postanowienie z dnia [...], nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty z dnia 4 kwietnia 2001r. powstałej w wyniku rozliczenia deklaracji PIT – 5 na zaliczkę na podatek dochodowy za wrzesień 2000r. w kwocie 215.834,70 zł na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r. oraz zaliczył nadpłatę z dnia 2 maja 2001r. powstałą w wyniku złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w 2000r. PIT – 36 w kwocie 98.178,63 zł na poczet zaległości określonej decyzją Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], nr [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podał, że w 2000r. K. G. wpłacił w Pierwszym Urzędzie Skarbowym Ł. – B. oraz w Urzędzie Skarbowym w R. na poczet zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ogółem kwotę 1.701.061,08 zł. Ponadto w trakcie roku podatkowego na poczet tych zaliczek organ zaliczył nadpłatę z rozliczenia roku podatkowego 1999 w wysokości 222,30 zł oraz wpłatę z dnia 24 maja 2000r. z tytułu odsetek za zwłokę od podatku dochodowego za okres 20 kwietnia – 22 maja 2000r. w wysokości 1.637,74 zł. Na skutek przypisu złożonej w Pierwszym Urzędzie Skarbowym Ł. – B. w dniu 22 lutego 2001r. korekty deklaracji PIT – 5 za sierpień 2000r. w pełnej deklarowanej kwocie 33.939,50 zł bez powiązania tej korekty z deklaracją pierwotną złożoną w dniu 21 września 2000r. w Urzędzie Skarbowym w R., powstała na kracie rozrachunków z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych podatnika nieprawidłowa zaległość w wysokości 33.939,50 zł. W dniu 20 marca 2001r. zarachowano na jej nadpłaty w podatku VAT: - w wysokości 30.000,00 zł powstałą w wyniku wpłaty podatku w wysokości wyższej niż należna z korekty VAT – 7 za maj 2000r.; - w wysokości 3.896,80 zł przekazaną z Drugiego Urzędu Skarbowego Ł. – B. Korekty deklaracji PIT – 5 za miesiąc sierpień 2000r. zostały odpisane w dniu 4 kwietnia 2001r. i przekazane do Urzędu Skarbowego w R. celem przypisania. Zgodnie ze złożonym przez podatnika zeznaniem o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000 PIT – 36 podatek dochodowy od osób fizycznych za 2000r. wynosi 1.604.742,49 zł. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. podał także, iż w wyniku przeprowadzenia ostatecznego rozliczenia zeznania w sierpniu 2001r., a następnie zarachowania na karcie rozrachunków w tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych nie uwzględniono dokonanych wpłat w Urzędzie Skarbowym w R. Postępowanie przeprowadzone w 2001r. w świetle postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], nr [...] było wadliwe, gdyż organem właściwym do rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. był Pierwszy Urząd Skarbowy Ł. – B., w rezultacie czego powtórnie dokonano rozliczeń. Według organu pierwszej instancji, istniejące w dniu wydania postanowień z dnia [...] saldo zaległości w wysokości 134.157,60 zł występujące w księgach rachunkowych Urzędu Skarbowego w R., jako fakt nie znany, stanowi uzasadnioną przesłankę wznowienia postępowania, o jakiej mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. powołując się na treść art. 76 § 1 w związku z art. 62 § 1 oraz art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej wyjaśnił także, iż powstałą w rezultacie rozliczeń dokonanych wpłat i zaliczeń, deklarowanych zaliczek i złożonego zeznania nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. w kwocie 98.178,63 zł zaliczył na poczet zaległości podatkowej w tym podatku za 1998r. w kwocie 1.733.386,10 zł wynikającą z decyzji Inspektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], nr [...] w ten sposób, że na poczet należności głównej zaliczył kwotę 53.954,83 zł, zaś na poczet oprocentowania kwotę 44.223,80 zł. Wyjaśnił przy tym, iż zaległość ta została objęta postępowaniem egzekucyjnym, które w wyniku prowadzonej od dnia 20 maja 2001r. do dnia 24 maja 2002r. egzekucji zostało zamknięte w wyniku dokonania przez podatnika wpłat przymusowych. W zażaleniu na powyższe postanowienie K. G., wnosząc o jego uchylenie w całości oraz zaliczenie na podstawie art. 76 § 2 Ordynacji podatkowej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, podniósł, że kwota 222,30 zł nadpłaty wynikająca z rozliczenia roku podatkowego 1999 nie istnieje w zapisach księgowych firmy A, ponieważ jako zakład pracy chronionej korzystała ona ze zwolnienia z podatków na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. nr 123, poz. 776 ze zm.). W związku z czym nie dokonywała wpłat do Urzędu Skarbowego. Wskazał, iż organ przyznaje, że w dniu 20 marca 2001r. zarachowano na poczet nieprawidłowej zaległości nadpłaty z podatku VAT kwotach 30.000,00 zł oraz 3.896,80 zł, ale ich nie rozlicza i nie zarachowuje na prawidłowe zaległości. Podatnik nadto zarzucił, iż w dniu wydania postanowienia przedmiotowe zobowiązanie nie istniało, a Urząd Skarbowy nie jest jego wierzycielem, w konsekwencji czego uregulowanie zawarte w art. 76 § 1 w związku z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej nie ma zastosowania, zaś wskazana przez organ kwota nadpłaty jest nieprawidłowa o 222,30 zł i brak jest rozliczenia kwoty 33.896,80 zł. Postanowieniem z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r., określona decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej z dnia [...], została objęta postępowaniem egzekucyjnym. Przeprowadzona analiza w zakresie sposobu księgowania wyegzekwowanych w tym postępowaniu kwot wykazała, że na poczet tej zaległości zaliczona została kwota 1.504.744,91 zł. Nie ulega zatem wątpliwości, iż pozostająca do uregulowania zaległość mogła zostać pokryta z istniejącej nadpłaty podatku. Przedmiotowa nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. powstała z dniem złożenia przez podatnika zeznania o wysokości osiągniętego w tym roku podatkowym dochodu, tj. z dniem 2 maja 2001r. Zatem w świetle art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej zasadnym było jej zaliczenie na poczet przedmiotowej zaległości. Uznając za prawidłowe ustalenia faktyczne Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. odnośnie wysokości nadpłaty Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, iż składa się na nią kwota 222,30 zł stanowiąca nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. Wskazał przy tym, iż w złożonym w dniu 2 maja 2001r. zeznaniu PIT – 32 za 1999r., w wierszu 67 – przychód z innych źródeł wskazanych w załączniku PIT – P K. G. wykazał kwotę 1.170 zł oraz w wierszu 71 – pobraną zaliczkę w kwocie 222,40 zł. Pierwszy Urząd Skarbowy Ł. – B. ustalił natomiast nadpłatę w tym podatku w wysokości 222,40 zł. Z kolei odnośnie zarzutu braku rozliczenia nadpłaty w podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 33.896,80 zł organ odwoławczy podniósł, iż kwestie te są przedmiotem odrębnego postępowania. W dniu [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. – B. wydał postanowienie nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty z dnia 26 czerwca 2000r. powstałej w wyniku złożonej korekty deklaracji VAT – 7 za maj 2000r. w wysokości 30.000,00 zł oraz wpłaty kwoty 3.896,80 zł przekazanej w dniu 31 marca 2000r. z Drugiego Urzędu Skarbowego Ł. – B. na poczet przedmiotowej zaległości podatkowej. Na powyższe zaś postanowienie zostało złożone zażalenie, które jest toku rozpatrywania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi K. G. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 120, art. 121, art. 187, art. 191 i art. 76 § 1 w związku z art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, podatnik podtrzymał argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Wskazał, że organy podatkowe nie odniosły się do zarzutu podniesionego w zażaleniu w przedmiocie prawidłowego zarachowania zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r. w wysokości 1.733.386,10 zł. Skarżący zarzucił również, iż przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej wyliczenie jest niekompletne i niewłaściwe oraz, że wielokrotnie interweniował w tej sprawie sygnalizując na dzień złożenia zażalenia, iż należność z przedmiotowego tytułu wykonawczego została spłacona wraz z odsetkami i istnieje nadpłata w wysokości 323,32 zł. Strona wyjaśniła także, iż tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu [...] na kwotę 1.733.386,10 zł. Na przedstawionym przez organ wydruku wpłat zaliczonych na należność główną podano kwotę 1.685.652,74 zł. W podsumowaniu pominięto natomiast wpłatę z dnia 4 lipca 2001r. na kwotę 85.319,78 zł, co najprawdopodobniej było przyczyną pominięcia w podsumowaniu faktu, że pomyłkowo podana data przelewu była wcześniejsza niż pierwsze czynności egzekucyjne podjęte w dniu 22 maja 2001r. Z kolei przyczyną pominięcia przelewu z dnia 29 maja 2001r. na kwotę 704,92 zł w podsumowaniu było to, iż tytuł został zamknięty w dniu 24 maja 2002r. Zdaniem strony, na poczet należności głównej z tytułu wykonawczego nr [...] łącznie wyegzekwowano kwotę 1.733.709,42 zł. Zatem zaliczenie nadpłaty z dnia 2 maja 2001r. powstałej w wyniku złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2000, w kwocie 98.178,63 zł na poczet zaległości w tym podatku za 1998r. jest nienależnym zaksięgowaniem tej kwoty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy w pierwszej kolejności zauważyć, iż zadaniem sądów administracyjnych jest badanie zgodności z prawem kwestionowanych aktów i czynności (bezczynności) organów administracji publicznej. Analiza zawartych w skardze twierdzeń wskazuje, iż zdaniem pełnomocnika strony skarżącej, właściwy w sprawie organ podatkowy dopuścił się uchybienia polegającego na błędnym rozliczeniu kwoty nadpłaty i zaległości, czego rezultatem miałoby być niewłaściwe zaksięgowanie odpowiednich kwot i ich "zbilansowanie". Z uchybieniem tym, pełnomocnik skarżącego łączy naruszenie przepisów art. 120, 121, 187 i 191 Ordynacji podatkowej (uchybienia procesowe) oraz art. 76 § 1 w związku z art. 55 § 2 tejże ustawy. Jakkolwiek sposób prowadzenia postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. na poczet zaległości w tym podatku za rok 1998, ze względu na okoliczności sprawy, w tym dokonanie przez podatnika korekt deklaracji na zaliczki z tytułu owego podatku, może rodzić niejasności, to jednak w ocenie Sądu trudno stawiać organom podatkowym zarzut naruszenia wyliczonych uprzednio przepisów prawa. Trzeba przede wszystkim zwrócić uwagę, że nie ma między stronami sporu co do łącznej kwoty wyegzekwowanej od zobowiązanego na poczet należności głównej z tytułu wykonawczego nr [...]. Zarówno pełnomocnik skarżącego (s. 4 skargi), jak i Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. (s. 6 i 7 odpowiedzi na skargę) przyznają, że tytułem tym została objęta kwota 1.733.709,42 zł. analiza akt sprawy potwierdza wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., że wspomniana kwota wynika z podsumowania poszczególnych kwot wykazanych w historii tytułu wykonawczego. Widniejąca na wydruku kwota 1685652,74 zł jest rezultatem błędu we wprowadzaniu danych dla potrzeb księgowania poszczególnych kwot. Roztrząsanie odnoszących się do tego elementu sprawy twierdzeń skargi jest więc bezprzedmiotowe. Sąd nie podzielił także wywodów zawartych w dalszej części skargi. Jak zostało już zaznaczone, nadpłata za 2000r. w kwocie 98.178,63 zł stwierdzona w wyniku złożenia przez skarżącego zeznania o wysokości osiągniętego w tym roku podatkowym dochodu, jak też dokonanych przez niego korekt zaliczki na podatek dochodowy oraz wpłat z tytułu zobowiązań podatkowych, powstała z dniem złożenia przez podatnika zeznania o wysokości osiągniętego w 2000r. dochodu, a więc z dniem 2 maja 2001r. Zgodnie zaś z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002r., nadpłaty podlegały zaliczeniu z urzędu na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku – podlegały zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złożył wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W tej sytuacji, podstawy prawne znajdowało zaliczenie owej nadpłaty na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998r., co określono decyzją Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nie sposób mówić tu o "nienależnym księgowaniu" kwoty nadpłaty. Rzecz nie sprowadza się bowiem do kwestii księgowania, które ze swej istoty jest operacją czysto matematyczną, lecz określenia skutków prawnych zdarzeń mających znaczenie dla rozliczenia podatnika. Należy wreszcie podnieść, iż do wszystkich istotnych okoliczności sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wyczerpująco odniósł się w odpowiedzi na skargę. Szczegółowość zawartych tam rozważań zwalnia Sąd z powtarzania zaprezentowanej przez organ podatkowy argumentacji, obalającej zarzuty skargi. W świetle tych uwag, ze względu na brak zarzucanego organom podatkowym naruszenia tak przepisów Ordynacji podatkowej o rozliczaniu nadpłat, jak i przepisów tej ustawy regulujących postępowanie podatkowe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji.