I SA/Łd 226/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Sędzia WSA Paweł Kowalski Protokolant: Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 lipca 2013 r. sprawy ze skargi S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. , styczeń - marzec, maj - czerwiec, październik - grudzień 2007 r. oraz luty - marzec 2008 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 226/13 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. -P. z dnia [...] r., którą orzeczono o odpowiedzialności S. S., jako wiceprezesa zarządu Sp. z o.o. "A", za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2006 r., styczeń – marzec, maj – czerwiec, październik – grudzień 2007 r., luty – marzec 2008 r. Organ odwoławczy wskazał, iż z akt rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników "A" Sp. z o.o. z dnia [...] r. Uchwałą Nr [...] odwołano z funkcji Prezesa Zarządu R. C. i powołano nowy Zarząd w składzie: J. B. - Prezes Zarządu, K. S. - Wiceprezes Zarządu i S. S. - Wiceprezes Zarządu. Spółka "A" w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące: grudzień 2006r., styczeń-marzec, maj-czerwiec, październik-grudzień 2007r., luty-marzec, październik-grudzień 2008r., styczeń-listopad 2010r., styczeń-sierpień, październik, grudzień 2011r., wykazała zobowiązania podatkowe w łącznej kwocie 34.685.00zł, które nie zostały uregulowane. Na powstałe zaległości podatkowe wystawiono tytuły wykonawcze. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności S. S., jako członka zarządu "A" Sp. z o.o., za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za wskazane na wstępie miesiące oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości, a następnie decyzją z dnia [...]r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. S. za przedmiotowe zaległości podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że z niekwestionowanych ustaleń faktycznych sprawy wynika, iż S. S. była Wiceprezesem Zarządu Sp. z o.o. "A", co potwierdziła Uchwała Nr [...] z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników oraz wpis do Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] z dnia [...] r. Jednocześnie z oświadczenia Pani S. S. z dnia 21 lipca 2008 r., złożonego w aktach rejestrowych Spółki w Sądzie Rejonowym dla Ł.-Ś. w dniu 25 lipca 2008r., wynika, że z dniem 21 lipca 2008r. rezygnuje z funkcji członka zarządu "A" Sp. z o.o. (oświadczenie nadane w urzędzie pocztowym w dniu 22 lipca 2008r. na adres Pana J. B.). Organ odwoławczy wskazał również, iż w przedmiotowej sprawie egzekucja administracyjna wobec "A" Spółki z o.o. nie została uruchomiona. Organ egzekucyjny dokonał zawiadomienia o zajęciu praw majątkowych stanowiących wierzytelność z rachunków bankowych u dłużnika zajętej wierzytelności dotyczących ww. zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług i przekazał do realizacji centralom banków w Polsce. Zajęcia te okazały się jednak nieskuteczne, gdyż "A" Sp. z o.o. nie posiadała w żadnym z nich rachunku bankowego. Z kolei pod adresem wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym, tj. w Ł. ul. A 128, "A" Sp. z o.o. nie prowadzi działalności gospodarczej od 2003r., a innego adresu do doręczeń nie wskazano, zarówno w aktach rejestrowych KRS, jak również w zgłoszeniu identyfikacyjnym złożonym w urzędzie skarbowym. Z raportu poborcy skarbowego spisanego w dniu 23 września 2008r. wynika, że pod wskazanym adresem spółka nie prowadzi działalności od 4 lat, lokal dzierżawili, prezesem jest pan B. J., obecnie lokal użytkuje firma "A" Agencja Ochrony Mienia, której prezesem jest R. C., a obie firmy nie są ze sobą powiązane. Dyrektor Izby Skarbowej uznał zatem, że egzekucja w ogóle nie mogła zostać uruchomiona, co pozwala uznać, iż zachodzi bezskuteczność egzekucji z majątku "A" Sp. z o.o. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika również, że podmiot nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów (pismo Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 17 stycznia 2011r.). "A" Sp. z o.o. nie składała do urzędu skarbowego sprawozdań finansowych za okres 2006-2008, pomimo kierowanych do podmiotu wezwań (dwa pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.- P.: z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r.). Organ odwoławczy wskazał również na wyjaśnienia skarżącej z dnia 21 lipca 2008r., zamieszczone w aktach rejestrowych Spółki, z których wynika, że w spółce pracowała przez dwa miesiące 2003r.; nigdy jednak nie miała dostępu do dokumentów związanych z działalnością firmy. Do zarządu wpisana została przez Prezesa J. B. tylko dlatego, że jako jedyna wśród wszystkich pracowników spółki miała uprawnienia polegające na prowadzeniu działalności zajmującej się ochroną osób i mienia. W momencie rezygnacji ze współpracy z Panem J. B. i Panem K. S. nie spodziewała się, że nadal będzie widniała w KRS jako osoba reprezentująca firmę "A", wiceprezes. Po konsultacjach prawnych w celu definitywnego zakończenia sprawy wysłała oświadczenie do Pana B., iż rezygnuję z funkcji wiceprezesa zarządu. W ocenie organu odwoławczego z załączonego do ww. pisma oświadczenia (nadanego w urzędzie pocztowym w dniu 22 lipca 2008r. na adres J. B.) wynika, że z dniem 21 lipca 2008r. S. S. zrezygnowała z funkcji członka zarządu "A" Sp. z o.o. Odnosząc się do przesłanek negatywnych orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki organ odwoławczy stwierdził, że pismem z dnia r. wezwał stronę do przedłożenia wyjaśnień i dowodów na potwierdzenie okoliczności, iż podjęte przez S. S. działania zwalniają ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. Jak wskazano strona nie przedstawiła żadnych dowodów, ani wiarygodnych wyjaśnień, które by wskazywały, że dołożyła należytej staranności w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. w okresie kiedy pełniła obowiązki członka zarządu tej spółki. Jednocześnie podkreślono, że członek zarządu nie może powoływać się na nieznajomość sytuacji finansowej spółki, w której pełni funkcję lub brak wpływu na jej działalność. Podstawą powstania odpowiedzialności za zaległości spółki jest sam fakt bycia członkiem zarządu spółki. Natomiast okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla oceny tej odpowiedzialności, a wszelkie nieporozumienia pomiędzy członkami zarządu w żadnej mierze nie mogą wpływać na niewywiązywanie się z obowiązków podatkowych przez podmiot zarządzany. Wyjaśnienia S. S., iż nigdy nie miała dostępu do dokumentów związanych z działalnością firmy "A" Sp. z o.o. uznano za nieistotne. Wskazano, iż strona wobec faktu braku możliwości rzeczywistego wykonywania obowiązków członka zarządu, "biernie piastując" tę funkcji, miała prawo i możliwość złożenia rezygnacji z pełnionej funkcji już w momencie rezygnacji z pracy w "A" Sp. z o.o., tj. w 2003r., czego jednak nie uczyniła. W odniesieniu do zawartego w odwołaniu wniosku pełnomocnika strony o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania samej S. S. oraz świadków, na okoliczność, że od września 2003r. strona nie miała żadnej możliwości skontaktowania się z prezesem spółki, poszukiwała bezskutecznie akt spółki, nie mogła ustalić miejsca nowej siedziby spółki, co przemawiałoby za uwolnieniem się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe "A" Sp. z o.o., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał w dniu [...] r. postanowienie, którym odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania: Pani E. S., Pani A. J., Pana T. R., członków zarządu "A" Sp. z o.o.: Pana J. B., Pana K. S. oraz Strony - Pani S. S.. Podkreślono, iż w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że te okoliczności stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Istotne dla rozstrzygnięcia sprawy kwestie zostały wyjaśnione w prowadzonym postępowaniu, na podstawie innych dowodów/dokumentów, m.in. oświadczenia Pani S. S. zamieszczonego w aktach rejestrowych Spółki, a znajdujących się w Krajowym Rejestrze Sądowym, o jej rezygnacji z funkcji członka zarządu "A" Sp. z o.o. z dniem 21 lipca 2008r., jak również dokumentów zgromadzonych na etapie postępowania odwoławczego. Ich prawidłowość i wiarygodność nie budzi wątpliwości i nie wymaga ze względu na ich urzędowy charakter przeprowadzenia dowodów. Wobec powyższego przesłuchanie wskazanych przez Stronę osób uznano za zbędne. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. wydał decyzję w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług na Prezesa Zarządu - Pana J.B. (decyzja nie została podjęta przez adresata). Natomiast ze skróconego odpisu aktu zgonu Nr[...], wystawionego przez Urząd Stanu Cywilnego Ł- C. w dniu [...] r., wynika, że Pan K. S., pełniący funkcję Wiceprezesa w "A" Sp. z o.o., zmarł w dniu 3 sierpnia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że orzeczenie o odpowiedzialności S. S., jako byłej Wiceprezes Zarządu "A" Sp. z o. o. z siedzibą w Ł. przy ul. B 128, za zaległości tej Spółki jest możliwe i uzasadnione, a bierna postawa członka zarządu nie tylko nie pozwala na uwolnienie się przez niego od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, ale wręcz przeciwnie uniemożliwia mu wykazanie jednej z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik S. S. wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. Przepisów prawa materialnego - art. 116 ordynacji podatkowej, poprzez wadliwe zastosowanie i przyjęcie, że niezgłoszenie wniosku o upadłość oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło z winy S. S; 2. przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy: - art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego, w tym zwłaszcza akt rejestrowych Spółki, w których znajdują się oświadczenia podatnika, - art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą ocenę zgromadzonego materiału, - art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przesłuchania strony, - art. 122 w zw. z art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej, poprzez oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych na okoliczności mające znaczenie dla sprawy. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazała, iż od września 2003 roku nie ma żadnego kontaktu z prezesem zarządu spółki, nie ma wglądu do dokumentacji spółki, nie zna jej kondycji finansowej, a nawet nie zna nowej siedziby spółki. W takiej sytuacji, nie mając żadnej wiedzy o kondycji finansowej spółki i nie mając żadnej możliwości wglądu w dokumentację finansową, nie mogła złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego. Całość dokumentacji spółki przejął J. B. i nigdy nie umożliwił stronie zapoznania się z tą dokumentacją. Nie można zatem przyjąć, że ze swej winy nie zgłosiła wniosku o upadłość lub też wniosku o wszczęcie postępowania układowego. Skarżąca zgłosiła wnioski dowodowe na okoliczność tego, iż bez swojej winy nie mogła zgłosić wniosku o upadłość. Treść pisma organu odwoławczego z dnia 28 listopada 2012 r. może wskazywać na to, że organ odwoławczy a priori uznał zgłoszone wnioski dowodowe za niewiarygodne. W piśmie tym podnosi się, że to skarżąca winna przedstawić przesłanki egzoneracyjne i wzywa się do "przedłożenia wiarygodnych dowodów". W takiej sytuacji strona skarżąca uznała, że w toku postępowania przed organami obu instancji naruszono podstawowe zasady procedury administracyjnej (podatkowej) i w efekcie tego również przepisy prawa materialnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Pierwszym i podstawowym warunkiem odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wykazanie przez organ podatkowy, że egzekucja do całego majątku spółki okazała się bezskuteczna. Kolejnym warunkiem jest stwierdzenie, że zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu przez daną osobę, wskazaną jako tę, która winna odpowiadać za powstałe zaległości. Trzecim warunkiem jest ustalenie, że nie zaistniały żadne okoliczności zwalniające ją od tej odpowiedzialności. W zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.- P. wykazano jedynie, że egzekucja z majątku Spółki z o.o. "A" okazała się bezskuteczna i wskazano okres w jakim S.P. pełniła funkcję członka Zarządu Spółki. Odpowiedzialność członka zarządu jako tzw. osoby trzeciej ma charakter posiłkowy. Wynika to wyraźnie z przepisu art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej, który zezwala na egzekucję zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w decyzji. Ma ona charakter konstytutywny - tworzy nowe stosunki prawne, zarówno gdy chodzi o ich podmioty, jak i przedmiot. Podmiotami tych stosunków są osoby trzecie; przedmiotem - odpowiedzialność odnosząca się do obowiązku pokrycia długu. Przypadki, w których decyzja taka nie może być przez organ podatkowy wydana wyliczone są enumeratywnie w art. 108 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. Członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może się skutecznie uwolnić od odpowiedzialności podatkowej, jeżeli zgodnie z art. 116 Ordynacji podatkowej, wykaże że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, wskazuje mienie półki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały, iż w stosunku do Spółki z o.o. "A" nie można było przeprowadzić skutecznej egzekucji zaległych zobowiązań podatkowych oraz ogólnie, że nie złożono wniosku o upadłość i nie wszczęto postępowania układowego. Należy jednak podkreślić, iż odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. Rolą organów podatkowych w postępowaniu o stwierdzenie odpowiedzialności członka zarządu jest wykazanie w sposób niebudzący wątpliwości, czy w okresie poprzedzającym odwołanie z funkcji członków zarządu zachodziły przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. W tym celu organy podatkowe powinny za pomocą dostępnych środków dowodowych ustalić jaka była sytuacja finansowa spółki w tym okresie i jednoznacznie wykazać w uzasadnieniu decyzji słuszność swojego stawiska w tym zakresie (zob. wyroki WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 listopada 2012 r.: I SA/Go 700/12, LEX nr 1247885 i I SA/Go 746/12, LEX nr 1247917). Dyrektor Izby Skarbowej nie wywiązał się z tych obowiązków, bowiem w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie ma żadnej analizy kondycji finansowej spółki z lat 2006 – 2008, wskazania kiedy Spółka zaprzestała płacenia zobowiązań i zachodziły przesłanki do złożenia wniosku upadłościowego. Niewystarczającym jest stwierdzenie (str. 11 decyzji), że Spółka "nie składała do Urzędu Skarbowego Ł.-P. sprawozdań finansowych za lata 2006 – 2008, wobec powyższego nie można zbadać sytuacji finansowej podmiotu i ocenić czy i kiedy zaistniała przesłanka, która zobowiązywała członków zarządu do zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości". Organ odwoławczy nie wyjaśnił, czy rzeczywiście tylko J. B. miał dostęp do dokumentacji księgowej Spółki "A" - jak wskazywała skarżąca - zwłaszcza, że wobec niego również toczyło się postepowanie w zakresie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, a z deklaracji VAT-7 załączonych do akt sprawy wynika, że to on je podpisywał i składał we właściwym urzędzie skarbowym. Należy również podkreślić, że kryterium braku winy jako przesłanka wywodzenia określonych skutków prawnych występuje w Ordynacji podatkowej m.in. w art. 116 § 1 i art. 162 § 1. Jego istotę można streścić w ten sposób, że jako kryterium przy ocenie winy przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Osoba zainteresowana ma wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Oczywiste jest, że negatywnie z omawianego punktu widzenia oceniana jest nie tylko wina umyślna, ale także wina nieumyślna w obu jej postaciach, tzn. niedbalstwa i lekkomyślności. Sąd podziela pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, iż to nie organy podatkowe powinny wykazać brak zawinienia członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością co do niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. To na osobie członka zarządu spółki z o.o. ciąży obowiązek wykazania, że we właściwym czasie zgłosił upadłość lub złożył wniosek o wszczęcie postępowania układowego, albo że niezgłoszenie upadłości oraz brak postępowania układowego nastąpiły nie z jego winy. Ciężar udowodnienia terminu zgłoszenia takiego wniosku obciąża stronę, która z faktu tego wywodzi określone okoliczności (por. wyrok NSA z dnia 11.02.2003 r. sygn. akt I SA/Łd 1006/01, OSP 2004/5/69). W niniejszej sprawie skarżąca wskazała, iż nie mogła złożyć skutecznie wniosek o wszczęcie postępowania upadłościowego, gdyż nie miała dostępu do dokumentów Spółki "A" i nie znała jej kondycji finansowej. Na tą okoliczność żądała przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków – E. S., A. J., T. R. i członków zarządu Spółki "A" - J. B., K. S.. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi postanowieniem z dnia [...] odmówił jednak przeprowadzenia tych dowodów. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego (str. 8 decyzji), że "strona nie przedstawia żadnych dowodów, ani wiarygodnych wyjaśnień, które by wskazywały, iż dołożyła należytej staranności w celu uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe "A" Sp. z o.o. w okresie kiedy pełniła obowiązki członka zarządu tej spółki". Sąd pragnie podkreślić, iż pomimo tego, że obowiązek wykazania zaistnienia przesłanek zwalniających z odpowiedzialności za cudze zobowiązania podatkowe spoczywa na członku zarządu spółki, to nie oznacza, iż w postępowaniu podatkowym dotyczącym tej odpowiedzialności nie mają zastosowania przepisy ogólne tego postępowania zawarte w dziale IV Ordynacji podatkowej, zwłaszcza zaś przepisy art. 122, jak również przepisy art. 187 § 1 (zob. R. Mastalski w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – "Ordynacja podatkowa. Komentarz", UNIMEX Wrocław 2007, s. 518). Art. 116 Ordynacji podatkowej, jak wynika z powyższych rozważań, zmienia wprawdzie ciężar dowodowy w postępowaniu podatkowym, nakładając na członka zarządu obowiązek wykazania okoliczności stanowiących podstawę wyłączenia jego odpowiedzialności, niemniej przepis ten nie uchyla zasad ogólnych tego postępowania, w tym zwłaszcza zasady prawdy obiektywnej, czy obowiązku zebrania pełnego materiału dowodowego. Oznacza to zatem, że gromadzenie materiału dowodowego musi nastąpić z inicjatywy i poprzez czynności organu administracji, on to bowiem powinien dążyć do ustalenia prawdy obiektywnej. Zatem obowiązek przeprowadzenia stosownego postępowania celem zweryfikowania tych okoliczności w zakresie negatywnej przesłanki odpowiedzialności spoczywał na organie podatkowym. Organ odwoławczy nie odniósł się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do tych argumentów strony, błędnie odmawiając przeprowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie. Nie może też zasługiwać na aprobatę stanowisko, zgodnie z którym organy podatkowe jedynie zobowiązane są do wykazania okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Rolą organów podatkowych nie jest jedynie wykazanie przesłanek pozytywnych koniecznych do przeniesienia odpowiedzialności, ale również zbadanie przesłanek, które z tej odpowiedzialności zwalniają (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 27 września 2012 r., I SA/Go 495/12, LEX nr 1221254). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien zatem przeanalizować księgi handlowe lub chociażby sprawozdanie finansowe Spółki, celem wykazana, że podatnik wcześniej zaprzestał płacenia długów i zachodziły podstawy do wszczęcia postępowania układowego lub upadłościowego przed grudniem 2006 r. oraz powinien przeprowadzić i ocenić dowody zgłaszane przez stronę co do niezgłoszenia upadłości oraz brak postępowania układowego bez jej winy, a stanowisko w tym zakresie uzasadnić zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, iż w tym przypadku organy podatkowe naruszyły przepisy art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Nie zebrano w sposób wyczerpujący materiału dowodowego dla prawidłowego zastosowania przepisów art. 116 Ordynacji podatkowej. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję, a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. P.C.