I SA/Łd 268/07

Dnia 26 czerwca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Asesor WSA Cezary Koziński, Protokolant Asystent sędziego Paulina Hućko, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 czerwca 2007 roku sprawy ze skargi I. G. i C. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania w przedmiocie rozpatrzenia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. solidarnie na rzecz skarżących kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 268/07 UZASADNIENIE Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 19 października 2006 r. utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia [...] zawieszające z urzędu postępowanie w przedmiocie rozpatrzenia odwołania z dnia 12 sierpnia 2006 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny W złożonym dnia 20 kwietnia 2004 r. zeznaniu podatkowym PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu ( poniesionej straty) w roku podatkowym 2003 C. i I. G. wykazali odliczenie od podatku ulgi z tytułu wydatków mieszkaniowych PIT/D w wysokości 5.901,18 zł oraz nadpłatę w wysokości 5.777,70 zł. Wynikającą z zeznania kwotę nadpłaty zwrócono podatnikom w dniu 5 maja 2004r. W dniu 28 kwietnia 2005 r. C. i I. G. złożyli w Urzędzie Skarbowym w R. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w kwocie 1.508,20 zł , załączając korektę zeznania PIT-36 za 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...] odmówił C. i I. G. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w kwocie 1.508,20 zł. Powyższa decyzja została doręczona w dniu 20 lipca 2005 r. i w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia nie wniesiono odwołania, tym samym stała się ostateczna. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie 1.508,20 zł jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Postępowanie to zakończone zostało wydaniem decyzji z dnia [...]. Od tej decyzji pełnomocnik skarżących złożył odwołanie. Podniósł zarzut naruszenia art. 128 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez uznanie , że decyzja wydana w dniu [...] przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. odmawiająca stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w kwocie 1.508,20 zł jest decyzją wydaną z rażącym naruszeniem prawa. Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o umorzenie postępowania wszczętego w przedmiotowej sprawie postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] jako postępowania prowadzonego bez podstawy prawnej. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...]. Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik I. i C. G., wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...]. Wskazał, iż uchybienia wskazane w decyzji z dnia [...] polegające na naruszeniu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej z uwagi na nie określenie w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, nie stanowią rażącego naruszenia prawa dającego podstawę do stwierdzenia nieważności, jak również wyeliminowania jej z obrotu prawnego. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego w R. decyzją z dnia [...] umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Pełnomocnik skarżących złożył w dniu 14 sierpnia 2006 r. odwołanie od decyzji umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty, zarzucając jej naruszenie art. 120, 121, 128 oraz 212 i 233 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie decyzji z dnia [...] jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie rozpatrzenia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość stwierdzając, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wskazał, że w sprawie określenia podatnikom wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. toczą się równocześnie dwa postępowania: - sądowe na skutek złożenia przez pełnomocnika strony skarżącej skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], stwierdzającej z urzędu nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w kwocie 1.508, 20 zł - postępowanie administracyjne na skutek złożenia odwołania od decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...], umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Ponadto zarówno zaskarżonej do Sądu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] jak i decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] od której wniesiono odwołanie, pełnomocnik strony skarżącej postawił te same zarzuty, których istota sprowadza się do rozstrzygnięcia sporu w kwestii istnienia podstawy prawnej do stwierdzenia przez Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...]. W postanowieniu z dnia [...] stwierdzono, że powyższe stanowi zagadnienie wstępne w niniejszej sprawie z uwagi na fakt, iż brak jest rozstrzygnięcia prawomocnym wyrokiem skargi pełnomocnika skarżących, na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] stwierdzającej z urzędu nieważność decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] odmawiającej podatnikom stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w kwocie 1.508,20 zł. Zatem merytoryczne rozpatrzenie odwołania z dnia 12 sierpnia 2006 r. nie jest w chwili obecnej możliwe. Rozpatrzenie powyższego odwołania z dnia 12 sierpnia 2006 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość – uzależnione jest od rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wniesionej dnia 4 września 2006 r. skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]. Zażalenie na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] złożył pełnomocnik strony skarżącej, stawiając zarzut ,, naruszenia przepisu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej , poprzez bezpodstawne zawieszenie postępowania odwoławczego wniósł o jego uchylenie". Pełnomocnik dodał, że w jego ocenie rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd nie ma wpływu na rozpatrzenie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. , bowiem zarzuty przedstawione w skardze wniesionej w dniu 4 września 2006 r. i w odwołaniu z dnia 12 sierpnia 2006 r. nie są tożsame. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia pełnomocnika strony skarżącej na wskazane wyżej postanowienie z dnia [...], utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W uzasadnieniu powołał argumentację merytoryczną i prawną przedstawioną we wcześniejszym rozstrzygnięciu w przedmiocie zawieszenia z urzędu postępowania. Skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] złożył pełnomocnik skarżących, wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów sporządzenia skargi i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W decyzji pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne zastosowanie tego przepisu w niniejszej sprawie. Wskazał ponadto, że rozstrzygnięcie odwołania z dnia 12 sierpnia 2006 r. nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargi z dnia 4 września 2006 r. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] , gdyż ,, sąd stwierdzi jedynie czy decyzja organu odwoławczego jest zgodna z prawem" Dodał, że w niniejszej sprawie ,, nie mamy do czynienia z zagadnieniem wstępnym" , a zatem niedopuszczalne jest zawieszenie postępowania odwoławczego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty tożsame z zawartymi w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Ocena legalności zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...], którym utrzymano w mocy postanowienie z dnia [...] zawieszające z urzędu postępowanie w przedmiocie rozpatrzenia odwołania z dnia 12 sierpnia 2006 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 z uwagi na jego bezprzedmiotowość, skutkuje w obowiązującym stanie prawnym stwierdzeniem, że postanowienie to wydane zostało z naruszeniem prawa. Przesłanki zawieszenia postępowania przed organami podatkowymi wynikają z art. 201 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Jako podstawę zawieszenia postępowania organy obu instancji przyjęły art.202 § 1 pkt.2 powołanej ustawy, zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wyjaśnienia wymaga tu pojęcie "zagadnienia wstępnego", nie zdefiniowanego przez ustawodawcę. Zgodzić się należy ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie, że zagadnienie wstępne w rozumieniu powyższego przepisu zachodzi w sytuacji, gdy w ramach przedmiotu sprawy administracyjnej występuje jako jej element kwestia, której uprzednie rozpoznanie warunkuje możliwość rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, a jednocześnie do rozpoznania tej kwestii nie jest właściwy organ administracji rozpatrujący sprawę administracyjną, lecz inny organ lub sąd (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2004 r. sygn. akt GSK 1060/04 LEX nr 159151/. Dokonanie przez organ odwoławczy oceny legalności decyzji z dnia [...] Nr [...], umarzającej postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. nie było uwarunkowane uprzednim przesądzeniem w postępowaniu sądowym kwestii, czy wcześniej wydana decyzja w sprawie nadpłaty podatku za ten okres, wydana została z rażącym naruszeniem prawa, skutkującym jej nieważność. Jak wynika z uzasadnienia decyzji z dnia [...] (str. 2), decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty wymaga określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania zmierza wszczęte z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. Z tej przyczyny uznano odrębnie prowadzone, wszczęte na wniosek strony postępowanie w przedmiocie nadpłaty za bezprzedmiotowe. Wyjaśnić tu należy, że decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...], poprzedzającą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 2003 r. w kwocie 1.508,20 zł wydano mimo wszczęcia z urzędu, postanowieniem z dnia [...], postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym za 2003 r. W przedmiocie nieważności decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych Wojewódzki Sąd administracyjny wypowiedział się w wyroku z dnia 12 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Łd 1727/06. Podzielenie poglądu organów podatkowych co do istnienia podstaw prawnych do stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] nie było informacją niezbędną dla zajęcia przez organ odwoławczy stanowiska w przedmiocie zasadności umorzenia postępowania w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty, w sytuacji gdy kwestia istnienia nadpłaty powinna być objęta postępowaniem w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe rozważania orzeczono jak w sentencji podstawie art. 145 § 1 pkt 1 litera c i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)