I SA/Łd 273/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda, Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2023 r. sprawy ze skargi Gminy P. na indywidualną interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r. nr 0133-KDIPT1-2.4012.787.2020.MC w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację w zaskarżonej części; 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy P. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 16 listopada 2020 r. Gmina P. zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od towarów i usług. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy. We wniosku przedstawiono opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest w trakcie realizacji projektów pn. "Odnawialne Źródła Energii na terenie Gmin P. i Ż." oraz "Odnawialne Źródła Energii na terenie Gmin P. i Ż. - pompy ciepła", polegających na zaprojektowaniu i montażu: • instalacji kolektorów słonecznych (służących ogrzewaniu wody), • mikro-instalacji fotowoltaicznych (służących wytwarzaniu energii elektrycznej), • kotłów na biomasę (służących wytwarzaniu ciepła) • pomp ciepła (służących ogrzewaniu lub chłodzeniu) - dalej łącznie: "Instalacje". Instalacje zostaną zainstalowane na/w prywatnych budynkach mieszkalnych oraz w wybranych przypadkach na sąsiadujących z nimi budynkach gospodarczych oraz na gruntach należących do mieszkańców Gminy. Przedsięwzięcie realizowane będzie przy współfinansowaniu ze środków Urzędu Marszałkowskiego RPO (84%) oraz wkładów własnych mieszkańców (16%). Gmina o niniejsze dofinansowanie wnioskowała wraz z sąsiednią Jednostką Samorządu Terytorialnego, która to Jednostka była głównym beneficjentem dofinansowania. Gmina oraz Jednostka, po otrzymaniu środków od instytucji finansującej, dokonają między sobą stosownego rozliczenia dotacji. Z otrzymanego dofinansowania Gmina pokryje część wszystkich rodzajowych wydatków związanych z realizacją zadania, tj. wydatków na: 1. przygotowanie dokumentacji projektowej i technicznej, 2. roboty budowlane związane z montażem Instalacji, 3. nadzór inwestorski i zarządzanie projektem, 4. działania promocyjne, etc. (dalej: Wydatki). Instalacje będą wytwarzać energię elektryczną, energię cieplną oraz ogrzewać wodę na potrzeby własne gospodarstw domowych uczestników projektu. Wszyscy mieszkańcy zainteresowani przystąpieniem do inwestycji złożyli w Gminie stosowne deklaracje. Wnioskodawca zawarł ponadto z uczestnikami projektu (Mieszkańcami) umowy cywilnoprawne mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych. W szczególności, uczestnicy projektu zostali zobowiązani do uiszczenia odpłatności na rzecz Gminy jeszcze przed rozpoczęciem prac budowlanych, co warunkować będzie podjęcie przez Gminę działań polegających na wyposażeniu danej nieruchomości prywatnej w daną Instalację. Na czas prowadzenia niezbędnych prac (w szczególności montażu poszczególnych urządzeń), właściciele nieruchomości udostępnią Gminie nieodpłatnie odpowiednią jej powierzchnię. Po zakończeniu prac instalacyjnych, urządzenia pozostaną własnością Wnioskodawcy przez okres trwałości projektu (tj. przez okres 5 lat). W okresie trwałości projektu zatem, od strony stricte prawnej, właścicielem infrastruktury powstałej w ramach realizacji projektu będzie Gmina, zaś bezpośrednim użytkownikiem - dany mieszkaniec nieruchomości. Strona pismem z dnia 15 stycznia 2021 r. uzupełniła przedmiotowy wniosek. Gmina zadała trzy pytania, z których każde dotyczy jednego stanu faktycznego i jednego zdarzenia przyszłego. 1. Czy wykonane przez Gminę czynności na rzecz mieszkańców, polegające na instalacji kolektorów solarnych / paneli fotowoltaicznych / kotłów na biomasę / pomp ciepła na / w budynkach mieszkalnych, stanowią dla celów VAT usługę opodatkowaną VAT? 2. Czy podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Instalacji będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem projektu oraz kwota uzyskanej dotacji, pomniejszona o kwotę VAT należnego? 3. Czy Gminie przysługuje prawo do obliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od Wydatków na realizację projektów? Strona udzieliła odpowiedzi na każde pytanie, przedstawiając odpowiednie uzasadnienie swojego stanowiska. Ad 1. Wykonane przez Gminę czynności na rzecz mieszkańców, polegające na instalacji kolektorów solarnych / paneli fotowoltaicznych / kotłów na biomasę / pomp ciepła na / w budynkach mieszkalnych, stanowią dla celów VAT usługę opodatkowaną VAT. Ad 2. Podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług montażu Instalacji będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem projektu oraz kwota uzyskanej dotacji, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT. Ad 3. Gminie przysługuje prawo do obliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od Wydatków na realizację projektów. Dnia 21 stycznia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Gminy zawarte w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, w zakresie wszystkich trzech pytań, za prawidłowe. Stosownie do treści art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej jako: "o.p."), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Gmina wniosła skargę na powyższe rozstrzygnięcie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej interpretacji strona zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT polegające na jego błędnej wykładni, co doprowadziło do uznania, że podstawa opodatkowania VAT przy świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców czynnościach w zakresie instalacji kolektorów solarnych / paneli fotowoltaicznych / kotłów na biomasę / pomp ciepła na/w budynkach mieszkalnych obejmować będzie dofinansowanie uzyskane w ramach realizowanego projektu;  2) przepisów prawa procesowego w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14c § 1 oraz art. 14h o.p. polegające na naruszeniu zasady pogłębiania zaufania do organu, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania. Mając na uwadze zakres i charakter wskazanych naruszeń, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w części, tj. podstawy opodatkowania VAT w zakresie otrzymanej dotacji, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. W uzasadnieniu Gmina wskazała, że w zaskarżonej Interpretacji, w zakresie podstawy opodatkowania, organ uznał, że podstawą opodatkowania w przypadku świadczony przez Gminę opisanych usług będzie kwota wynagrodzenia ustalona w zawartej umowie z uczestnikiem projektu oraz kwota uzyskanej dotacji, pomniejszona o kwotę VAT należnego. W opinii strony, w wydanej interpretacji organ naruszył art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację. Zgodnie z powyższym przepisem, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wyrażone w zaskarżonej Interpretacji. Postanowieniem z dnia 9 czerwca 2021 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w oparciu o treść art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2022 r., poz. 329 – dalej jako: "p.p.s.a."), zawiesił z urzędu przedmiotowe postępowanie do czasu rozstrzygnięcia pytań przedstawionych TSUE postanowieniem NSA z dnia 26 listopada 2020 r. w sprawie o sygnaturze akt I FSK 1454/18. Postępowanie zostało podjęte postanowieniem z dnia 12 lipca 2023 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg m.in. na interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego polega na tym, że właściwy organ interpretujący ocenia tylko i wyłącznie stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez wnioskodawcę oraz wyrażoną przez niego ocenę prawną (art. 14b § 3 o.p.). W sprawach tego rodzaju, organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Zakres oceny stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznaczony jest przez treść zadanego przez wnioskodawcę pytania. Organ dokonujący interpretacji nie może więc wykraczać poza granice, które wyznaczają: treść zadanego pytania i okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przytoczone we wniosku. Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego, a więc zgodność z prawem samej czynności według stanu prawnego z daty jej dokonania oraz legalność postępowania poprzedzającego jej wydanie. W sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawanych w indywidualnych sprawach sąd jest, zgodnie z treścią art. 57a p.p.s.a., związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przywołany przepis stanowi również, że skarga na interpretację indywidualną może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd rozpoznając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego może taką interpretację uchylić (art. 146 § 1 p.p.s.a.) bądź ją oddalić (art. 151 p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej, sąd doszedł do przekonania, że akt ten narusza przepisy prawa, wskazane w skardze, w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Kontroli sądu poddano interpretację indywidualną, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko strony skarżącej, wyrażone we wniosku interpretacyjnym i odstąpił od uzasadnienia swojego stanowiska. Skarżąca zaskarżyła Interpretację uznającą jej stanowisko za prawidłowe i wniosła o uchylenie jej w części dotyczącej podstawy opodatkowania w zakresie otrzymanej dotacji (pytanie nr 2). W ocenie strony bowiem, dotacja ta nie jest związana z ceną usługi, a podstawę opodatkowania powinna stanowić kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego. Istotę sporu, mimo uznania stanowiska strony za prawidłowe, stanowi wzmianka organu, że od dnia 1 lipca 2020 r. przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymał brzmienie: "podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika". W opinii strony skarżącej, w wydanej interpretacji organ naruszył art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT poprzez jego błędną interpretację. Zgodnie z powyższym przepisem, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2. 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymany mi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W myśl art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje: 1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; 2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca pobrał/otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku. W konsekwencji, zdaniem strony, podstawą opodatkowania w przypadku wykonywania przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu budynków mieszkalnych w OZE, będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego. Kwota pobrana od mieszkańców (usługobiorców) będzie bowiem stanowiła jedyną "zapłatę" jaką Gmina otrzyma w zw. ze świadczonymi usługami.  W ocenie Gminy, należy mieć na uwadze, iż "dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze", o których mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowią element podstawy opodatkowania pod warunkiem, że mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Do podstawy opodatkowania nie należy zatem włączać dotacji ogólnych, otrzymywanych przykładowo na pokrycie kosztów działalności. Przepisy ustawy o VAT dotyczące opodatkowania dotacji, subwencji oraz innych dopłat odzwierciedlają przepisy wspólnotowe. Zgodnie z brzmieniem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia Skarżąca pragnie podkreślić, iż w świetle powyższego, podatnik może otrzymać dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tylko w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczenia usług. Jedynie wówczas tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Innymi słowy, dotacja taka dokonywana powinna być w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania w' VAT. Zatem, zdaniem Gminy, podstawę opodatkowania w VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, otrzymane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu. Gmina podkreśliła, że uzyskane przez nią dofinansowanie nie jest przeznaczone na pokrycie ceny realizowanych usług polegających na wykonaniu OZE na/w nieruchomościach. Dofinansowanie ma charakter zakupowy i służy sfinansowaniu kosztów zakupu i montażu instalacji OZE, ale również pozostałych kosztów, tj. opłaty za wykonanie studium wykonalności dla projektu, dokumentacji technicznej, nadzoru inwestorskiego nad projektem, kampanii informacyjno-promocyjnej (ogłoszenia prasowe, tablice informacyjne). Strona wskazała, iż podstawę opodatkowania w VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Przepisy ustawy o VAT oraz Dyrektywy wskazują bowiem, że do podstawy opodatkowania włącza się tylko te dotacje, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnej dostawy towarów lub usług. Nie podlega opodatkowaniu dotacja / subwencja ogólna - czyli również taka, która jest przeznaczona na pokrycie kosztów działalności. W skardze, która jest przedmiotem rozpoznania w niniejszej sprawie, zarzucono naruszenie art. 29a ust. 1 i 6 ustawy o VAT, polegające na jego błędnej wykładni, co doprowadziło do uznania, że podstawa opodatkowania VAT przy świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców czynnościach w zakresie instalacji kolektorów solarnych / paneli fotowoltaicznych / kotłów na biomasę / pomp ciepła na/w budynkach mieszkalnych obejmować będzie dofinansowanie uzyskane w ramach realizowanego projektu. Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że podstawą opodatkowania (...) jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W oparciu o dyspozycję zawartą w art. 57a p.p.s.a., sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Jednakże w rozpoznanej sprawie sąd nie może ograniczyć się do oceny, czy stanowisko organu było zgodne z prawem tylko w tym zakresie (zaliczenia dotacji do podstawy opodatkowania), lecz zobowiązany jest również zbadać zgodność z prawem stanowiska organu w pozostałym zakresie, dotyczącym dopuszczalności włączenia do podstawy opodatkowania także wpłat mieszkańców – mimo, że w skardze zarzutu takiego nie postawiono. Wynika to z obowiązku sądu krajowego zapewnienia skuteczność prawu unijnemu, w tym przez odstąpienie – jeśli jest taka potrzeba – od regulacji prawa krajowego, w tym procesowego (por. np. wyrok TS z dnia 24 czerwca 2019 r., C-573/17 w sprawie Popławski, pkt 52-62, czy z dnia 29 lipca 2019 r. w sprawie C-556/17 w sprawie Torubarov, pkt 73 i wiele innych - orzeczenia te, podobnie jak wszystkie powoływane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne na: orzeczenia.nsa.gov.pl). Potrzebę taką sąd stwierdził z uwagi na treść wyroku TSUE z dnia 30 marca 2023 r., sygn. akt C 612/21, w którym Trybunał orzekł, że "Artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych". Jednocześnie TSUE stwierdził, że wobec tej odpowiedzi, udzielonej na pytanie pierwsze, nie ma potrzeby udzielania odpowiedzi na pytanie drugie (czy do podstawy opodatkowania należy zaliczyć dotację). Z powyższego stanowiska wynika, że inwestycja taka, jak opisana w przedmiotowym wniosku interpretacyjnym w oparciu, o który wydana została zaskarżona interpretacja (dostarczenie i zainstalowanie przez gminę systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy), z uwagi na brak elementu zysku po stronie gminy, nie jest odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT (pkt 35-40 wyroku w sprawie C612/21). Skoro zatem nie mamy tu do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, nie powstaje problem oceny, co jest podstawą opodatkowania z tego tytułu. Nie będzie nią więc ani dotacja, ani wpłaty mieszkańców. Zatem z powyższego jednoznacznie wynika, iż zaskarżona interpretacja była nieprawidłowa w zaskarżonej części (w pozostałej części organ podzielił stanowisko strony) w odniesieniu do obu elementów mających wchodzić, zdaniem organu, do podstawy opodatkowania. Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności, sąd uchylił interpretację w zaskarżonej części, będąc związanym zakresem zaskarżenia, jako wydaną z naruszeniem prawa materialnego (art. 29a ustawy o VAT), które miało wpływ na wynik sprawy (art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a.). Wydając interpretację ponownie organ będzie związany oceną prawną przedstawioną w niniejszym wyroku (art. 153 p.p.s.a.). O kosztach, sąd orzekł zgodnie z treścią art. 200 p.p.s.a. aj