I SA/Łd 287/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (spr.) Asesor WSA Grzegorz Potiopa po rozpoznaniu w dniu 6 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 16 lutego 2022 r. nr 1001-IOM.4104.117.2021.U10.BA w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oddala skargę. Decyzją z dnia 28 października 2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. – G. (dalej jako: "NUS", "organ I instancji") ustalił E.R. (dalej jako: "skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia przez nią spadku po zmarłym w dniu 29 marca 2015 r. ojcu A.W. (dalej jako: "ojciec skarżącej") – w kwocie 6.409 zł. Następnie zaskarżoną decyzją z dnia 16 lutego 2022 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej jako: "DIAS", "organ odwoławczy"), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej jako: "O.p.") utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że skarżąca w dniu 16 kwietnia 2018 r. złożyła zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, w związku z odziedziczeniem spadku po swoim ojcu w postaci udziału ¾ części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego położonego w Ł. przy ul. [...]. Organ uznał, że zgłoszone nabycie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej, stosownie do art. 4a ust. 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 644 ze zm., dalej jako: "u.p.s.d."). Jako podstawę opodatkowania przyjęto wartość rynkową udziału w wysokości 110 000 zł, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. Wyłączeniu z tej podstawy podlegała kwota wolna od podatku w wysokości 9 637 zł. Organ uznał, że skarżąca nie może skorzystać z ulgi podatkowej przewidzianej w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d., ponieważ zgłoszenie SD-Z2 złożyła po upływie wymaganego 6-miesięcznego terminu od uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, nie może skorzystać również z ulgi określonej w art. 4a ust. 2 u.p.s.d., ponieważ dowiedziała się o nabyciu spadku przed upływem terminu określonego w art. 4a ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Organ wyjaśnił, że postanowienie Sądu Rejonowego dla Łodzi – Widzewa w Łodzi z dnia 21 lipca 2017 r., sygn, akt II Ns 1446/15 w przedmiocie nabycia spadku po ojcu uprawomocniło się z dniem 12 sierpnia 2017 r. O powyższym fakcie skarżąca dowiedziała się najpóźniej w dniu 8 lutego 2018 r., tj. w dniu wydania jej pełnomocnikowi M.W. zaświadczenia nr [...] ze Spółdzielni Mieszkaniowej [...], powołującego ww. sygnaturę. W ocenie organu oznacza to, że skarżąca nabyła wiedzę o nabyciu spadku jeszcze w czasie biegu 6 – miesięcznego terminu do złożenia zgłoszenia SD-Z2, który upływał z dniem 12 lutego 2018 r. W skardze na ww. decyzję skarżąca zarzuciła: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 4a ust. 2 ustawy u.p.s.d., przez jego niezastosowanie, mimo złożenia przez skarżącą zgłoszenia SDZ2 w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedziała się o nabyciu własności lokalu położonego w Ł. przy ulicy [...] i w konsekwencji obciążenie skarżącej podatkiem od spadku i darowizn i tym samym odmowę skorzystania z ulgi podatkowej; - art. 4a ust. 2 u.p.s.d., przez jego błędną wykładnię i uznanie, że skoro skarżąca była uczestnikiem postępowania o stwierdzenie nabycia spadku po swoim ojcu, to skarżąca, aby skorzystać z ulgi podatkowej, winna złożyć zgłoszenie SD-Z2 w terminie liczonym od dnia uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, w sytuacji gdy: a) prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu powinna skutkować stwierdzeniem, że dopiero od dnia powzięcia informacji o przynależności lokalu do masy spadkowej bieg rozpoczął termin 6 miesięcy na złożenie zgłoszenia SD-Z2, co w konsekwencji umożliwiłoby skorzystanie przez skarżącą z ulgi podatkowej; b) w toku postępowania o stwierdzenie nabycia spadku nie są ustalane składniki majątkowe wchodzące w skład masy spadkowej; c) skarżąca w toku postępowania o stwierdzenie nabycia spadku po zmarłym ojcu na stałe przebywała w A., a zatem nie miała możliwości ustalenia terminu zakończenia postępowania spadkowego po nim, daty uprawomocnienia się postanowienia kończącego ww. postępowanie ani fizycznej możliwości ustalenia, co wchodzi w skład spadku po spadkodawcy. 2) naruszenie przepisów prawa procesowego, mających istotny wpływ na wydane w sprawie rozstrzygnięcie, tj.: - art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. przez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy i nieprawidłowe ustalenie okresu podjęcia przez skarżącą wiedzy o uprawomocnieniu się postanowienia w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku i tym samym błędne uznanie, że podatnik złożył zgłoszenie SD-Z2 po upływie terminu określonego w ustawie o podatku od spadków i darowizn, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia słusznego interesu podatnika - art. 122 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 191 o.p. przez uznanie, że skarżąca powzięła wiadomość o rozpoczęciu biegu terminu do złożenia zgłoszenia SD-Z2 najpóźniej w dniu 8 lutego 2018 roku, w sytuacji gdy wiedzę taką podjął jedynie bratanek podatnika – M.W., zaś skarżąca nie miała takiej możliwości, bowiem przebywa na stałe w A., a zgłoszenie SD-Z2 złożyła niezwłocznie po powzięciu informacji o uprawomocnieniu ww. orzeczenia. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia jej praw, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych, rozpoznanie skargi na rozprawie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Kontroli Sądu poddano decyzję DIAS z dnia 16 lutego 2022 r. utrzymującą w mocy decyzję NUS z dnia 28 października 2021r., w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia przez skarżącą spadku po ojcu. Istotą sporu w sprawie jest ustalenie, czy organ prawidłowo zakwalifikował zgłoszone przez skarżącą nabycie udziału spadkowego do I grupy podatkowej, w myśl art. 4a ust. 3 u.p.s.d., czy też powinien zgodnie z oczekiwaniami skarżącej zastosować zwolnienie z podatku, zgodnie z art. 4a ust. 2 u.p.s.d. Z przekazanych Sądowi akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia 21 lipca 2017 r., sygn. akt II Ns 1446/15 Sąd Rejonowy dla Łodzi – Widzewa w Łodzi stwierdził, że skarżąca nabyła spadek po swoim ojcu w postaci udziału ¾ części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego położonego w Ł., przy ul. [...]. Postanowienie uprawomocniło się z dniem 12 sierpnia 2017 r. W dniu 16 kwietnia 2018 r. skarżąca złożyła do organu zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, początkowo deklarując wartość udziału na kwotę 75 000 zł, a w toku prowadzonego postępowania zmieniając ją na kwotę 110 000 zł, którą organ przyjął za podstawę opodatkowania. Organ uznał, że nabycie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców z I grupy podatkowej, a skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia od podatku, ponieważ zgłoszenie SD-Z2 złożyła po terminie, który upływał 12 lutego 2018 r. Skarżąca natomiast podnosi, że nie jest prawnikiem, na co dzień zamieszkuje w A. i nie miała informacji o dacie uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zatem nie mogła prawidłowo obliczyć terminu na dokonanie zgłoszenia. W ocenie skarżącej nawet przyjmując, że terminem w którym dowiedziała się o nabyciu spadku jest dzień 8 lutego 2018 r. (otrzymanie zaświadczenia ze spółdzielni mieszkaniowej ze wskazaną sygnaturą sprawy spadkowej), to prawidłowa wykładnia art. 4a ust. 2 u.p.s.d. winna skutkować uznaniem, że od dnia powzięcia informacji o nabyciu spadku ponownie otwiera się 6 – miesięczny termin na zgłoszenie SD-Z2. Sąd uznał, że rację ma organ podatkowy i wbrew zarzutom skargi nie doszło do naruszenia żadnego z przepisów prawa materialnego ani procesowego. Ogólną zasadą jest opodatkowanie podatkiem od spadków i darowizn nabycia przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego (art. 1 ust. 1 u.p.s.d.). Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych (art. 5 u.p.s.d.), a powstaje w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.). Od ogólnej reguły opodatkowania spadków i darowizn istnieją pewne odstępstwa. Zgodnie z art. 4a ust. 1 u.p.s.d. zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli: 1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. Jeżeli zaś nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lub ust. 1a, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (art. 4 ust. 2 u.p.s.d.). Natomiast w przypadku niespełnienia ww. warunków, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 u.p.s.d.). Należy podkreślić, że obowiązek podatkowy powstał w dniu 12 sierpnia 2017 r., tj. w dniu uprawomocnienia się orzeczenia Sądu Rejonowego dla Łodzi – Widzewa w Łodzi z dnia 21 lipca 2017 r. sygn. akt II Ns 1446/15, zgodnie z którym skarżąca nabyła w 3/4 części prawo do spadku po zmarłym w dniu 29 marca 2015 r. ojcu. Skarżąca składając zgłoszenie SD-Z2 w dniu 16 kwietnia 2018 r. uczyniła to po terminie zakreślonym w art. 4a ust. 1 u.p.s.d., który upłynął w dniu 12 lutego 2018 r. Organ podatkowy nie miał więc prawnej możliwości na zastosowanie zwolnienia przewidzianego w tym przepisie. Wskazany termin jest terminem prawa materialnego i nie podlega przywróceniu (por. wyroki NSA z dnia 12 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1648/09; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1185/12; z dnia 7 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 377/10; z dnia 27 września 2019 r., sygn. akt II FSK 694/17 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Ponadto z akt sprawy wynika, że skarżąca dowiedziała się o nabyciu spadku po ojcu w dniu 8 lutego 2018 r., tj. w czasie kiedy jeszcze biegł termin do złożenia zgłoszenia SD-Z2. Bratanek skarżącej, działając jako jej pełnomocnik otrzymał w tym dniu zaświadczenie nr [...] ze Spółdzielni Mieszkaniowej [...], w którym została powołana sygnatura postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. Powyższa okoliczność wyklucza zastosowanie zwolnienia również z art. 4a ust. 2 u.p.s.d. Jeżeli podatnik dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych w trakcie biegu pierwotnego terminu na zgłoszenie, ust. 2 art. 4a u.p.s.d. nie ma w ogóle zastosowania (wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2022 r., III FSK 444/21). Organ zatem prawidłowo ustalił kwotę podatku od spadków i darowizn. Mając na uwadze powyższe okoliczności, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), należało orzec jak w sentencji. k.ż.