I SA/Łd 304/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Sekretarz sądowy Anna Jaworska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2019 r. sprawy ze skargi M. K. i S. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] 2019 r. nr [...] [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. oddala skargę. I SA/Łd 304/19 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzyma w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej dotyczącej określenia S. K. i M. K. wysokości zobowiązania w podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 r. W uzasadnieniu wyjaśniono, że decyzją z dnia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. określił S. K. i M. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w kwocie 499.526,00 zł oraz określił wysokość odsetek za zwłokę liczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego za 2013 r. od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do grudnia 2013r. w łącznej kwocie 30.518.00 zł. Od powyższej decyzji wniesiono odwołanie. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. nieostatecznej decyzji z dnia [...] r. w części dotyczącej określenia wysokości odsetek za zwłokę liczonych na dzień złożenia zeznania podatkowego za 2013r., tj. na dzień 23.04.20!4r. od niezapłaconych zaliczek na podatek dochodowy za miesiące od stycznia do listopada 2013r. w łącznej kwocie 28.944,00 zł. Na powyższe postanowienie wniesiono zażalenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. powołując się na treść art. 239b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm. – dalej O.p.) wskazał, że w zaskarżonym postanowieniu organ pierwszej instancji stwierdził, iż w sprawie zaistniała przesłanka wymieniona w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Organ II instancji przypomniał, że w sprawie, ustalono, iż od dnia 31.12.2013r. (rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do listopada 2013r.) do dnia 18.10.2018r. (data wydania zaskarżonego postanowienia) nie zaistniały okoliczności powodujące przerwanie, czy też zawieszenie biegu terminu ich przedawnienia. Zatem – w ocenie organu odwoławczego - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. uznał, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia okres do upływu terminu przedawnienia tych odsetek był krótszy niż 3 miesiące, bowiem ich przedawnienie mogło nastąpić z dniem 31.12.2018 r. Wobec powyższego stwierdzono, iż w niniejszej sprawie spełniona została przesłanka krótkiego czasu pozostającego do upływu terminu przedawnienia przedmiotowych odsetek określona w arl. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do ww. zaległości. Odpowiadając na zarzuty dotyczące opieszałości Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. w wydawaniu zaskarżonego postanowienia w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności, w ocenie organu odwoławczego, nie są zasadne. Postępowanie odwoławcze od decyzji z dnia [...] r. jest nadal prowadzone, a zatem w obiegu prawnym nadal pozostaje decyzja nieostateczna z dnia [...] r. Wobec powyższego - wbrew zarzutom zażalenia - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. nie naruszył przepisów regulujących nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej zawartych w rozdziale 16a działu IV ustawy Ordynacja podatkowa, jak również zasad postępowania podatkowego, o których jest mowa w art. 120, art.121, art. 124 i art.125 ustawy Ordynacja podatkowa, wydając w dniu [...]r. postanowienie nadające nieostatecznej decyzji z dnia [...]r. rygor natychmiastowej wykonalności, W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. -- wbrew zarzutom zażalenia - w niniejszej sprawie wypełniony został również warunek określony w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem zaistniały okoliczności faktyczne, na podstawie których można było wnioskować, że odsetki za zwłokę od niezapłaconych zaliczek w podatku dochodowym od osób fizycznych za styczeń - listopad 2013 r. wynikające z decyzji z dnia [...]r., nie zostaną wykonane. Zarzuty odwołania dotyczące nieuwzględnienia wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych oraz jego dotychczasowej postawy wobec obowiązków podatkowych – w ocenie organu – nie będą miały znaczenia. Uzasadniając to stanowisko wskazano, że w sytuacji gdy organ podatkowy powołał się na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 ustawy O.p., uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązań, powinno mieć za punkt odniesienia nie tyle okoliczności leżące po stronie podatnika, ale te związane z samym upływem czasu. Wskazano jednocześnie, że wniesienie odwołania nie niweczy skutku związania organu pierwszej instancji decyzją, nie powoduje jej uchylenia, zaś zaległości podatkowe wynikające z nieostatecznych decyzji wymiarowych, w stosunku do których wniesiono odwołania, nadal istnieją. W ocenie organu II instancji uzasadniając zaistnienie w analizowanej sprawie przesłanki z art.239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, słusznie - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. powołał się również na okoliczność niezadeklarowania i niezapłacenia przez stronę w pełnej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013r. na przestrzeni ponad 4 lat (od dnia 31.12.2014r., tj. rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania do dnia l 7.04.2018r., tj. dnia doręczenia decyzji z dnia 12.04.2018r. m.in. określającej to zobowiązanie podatkowe w wysokości 499.526,00 zł). Wskazano również, że nie bez znaczenia dla oceny zasadności wydanego postanowienia ma także wysokość zaległości podatkowej wynoszącej ponad 698,976.00 zł, które powstały w wyniku stwierdzonych nierzetelności w prowadzonych przez S. K. księgach podatkowych. Ustalono, że nie zaewidencjonował przychodu w łącznej kwocie 1.612.968,93 zł, co stanowi 15,29% przychodu wykazanego w księdze. Mając na uwadze fakt, że w zażaleniu wniesiono m.in. o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia 12.04.2018 r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, iż rozpatruje odwołanie strony od decyzji z dnia [...] r. Tym samym w obrocie prawnym pozostaje decyzja nieostateczna Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł., która ze względu na nadany rygor natychmiastowej wykonalności podlega wykonaniu. Organ odwoławczy zauważył, że przepisy O.p. nie przewidują możliwości wstrzymania wykonania decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...]r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 239b § 2 O.p., poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, pomimo nieuprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji podatkowej, nie zostanie wykonane i w istocie bezzasadne przyjęcie, że fakt uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania wynika z krótkiego terminu pozostającego do przedawnienia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy jest to oddzielna przesłanka wynikająca z treści art. 239b § 1 pkt 4 O.p., która winna zostać poparta innymi (dodatkowymi) okolicznościami wskazującymi na konieczność zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności, czego organ I, jak i II instancji nie dokonał; 2. art. 239b § 2 O.p. poprzez bezzasadne przyjęcie, że w sprawie został uprawdopodobniony fakt, że zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane w sytuacji, gdy żadna okoliczność leżąca po stronie podatnika, to jest: wielkość majątku podatnika, jego zasoby finansowe, dotychczasowa postawa w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych nie wskazuje w żadnym stopniu na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego; 3. art. 239b § 1 pkt 4 O.p. poprzez błędną wykładnię i bezzasadne przyjęcie, że okres krótszy niż 3 miesiące pozostający do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stanowi niejako samoistną przesłankę uprawdopodabniającą fakt rzekomego niewykonania zobowiązania podatkowego oraz nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności; 4. art. 120 O.p. w zw. z art. 121 §1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 125 O.p. oraz art. 2 Konstytucji RP, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia, pomimo intencjonalnego nadania przez organ, nieprawomocnej decyzji, rygoru natychmiastowej wykonalności, dopiero po upływie ponad 6 miesięcy od dnia wydania decyzji, wyłącznie w celu możliwości powołania się na przesłankę o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., czym Organ działa w sposób niebudzący zaufania podatnika oraz w sposób nieprzekonujący co do legalnego,- jak i prawidłowego działania organu, jak i wskutek czego dopuścił się naruszenia konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, oraz postanowienia poprzedzającego oraz zwrot kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy poinformował, że decyzją z dnia [...] r. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r., której nadany był rygor natychmiastowej wykonalności. Na rozprawie w dniu 23 październiku pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019.2167 t.j.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola wspomniana sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (§ 2). Sąd administracyjny, uwzględniając skargę, uchyla zaskarżony akt w całości albo części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa, dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub też inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30.sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm., powoływanej dalej jako p.p.s.a) rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Biorąc pod uwagę tak zakreśloną kognicję oraz przyczyny wzruszenia aktów organów administracji, Sąd nie stwierdził, by zaskarżona decyzja naruszała przepisy prawa w stopniu opisanym w powołanych wyżej przepisach. Na wstępie wskazać należy, że przyjęcie w art. 133 § 1 p.p.s.a. zasady, że sąd administracyjny orzeka na podstawie akt sprawy oznacza, że sąd ten rozpatruje sprawę na podstawie stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dniu wydania zaskarżonego aktu, stąd zmiana stanu faktycznego lub prawnego, która nastąpiła po wydaniu zaskarżonego aktu nie podlega uwzględnieniu. Tym samym uchylenie w dniu [...] r. przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z [...] r., której nadany był rygor natychmiastowej wykonalności nie może mieć wpływu na ocenę legalności zaskarżonego, w niniejszym postępowania, postanowienia z dnia [...] r. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji tego organu określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 239b O.p. § 1 decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W świetle natomiast art. 239b § 2 O.p. przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wymienione w tym przepisie przesłanki, zawarte zarówno w § 1 jak i w § 2 przepisu, dla skuteczności dyspozycji normy prawnej winny być spełnione łącznie. W pierwszej kolejności należy stwierdzić istnienie jednej z czterech przesłanek opisanych w art. 239b § 1 O.p. Przepis art. 239b § 1 O.p. jako jeden z warunków wskazuje okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego krótszy niż 3 miesiące. Drugą przesłanką warunkującą dopuszczalność nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). W orzecznictwie sądów administracyjnych zwrócono uwagę, że jeżeli okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 O.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązane podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane (wyrok NSA z dnia 7 listopada 2017 r., sygn. akt I GSK 1822/15; wyrok NSA z dnia 26 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2818/15; wyrok NSA z dnia 20 października 2017 r., sygn. akt I GSK 1775/17; wyrok NSA z 11 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 3616/14). W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, a zatem także - co podkreśla podatnik - realnej możliwości wykonania zobowiązania podatkowego, którego wielkość określa decyzja wymiarowa (tak: wyroki NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 260/13; z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/12; z dnia 27 sierpnia 2014 r., sygn. akt IFSK 1316/13). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2018 r. w sprawie sygn. akt II FSK 412/16, "podczas wykładni 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej nie bada się sytuacji majątkowej podatnika; obowiązek taki nie wynika z jego treści, nie przekonuje też do tego zapis § 2 tego artykułu, z którego wynika, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane". W przekonaniu Sądu, gdyby art. 239b § 1 pkt 4 O.p. miał także dotyczyć sytuacji majątkowej podatnika, to byłby przepisem zbędnym, gdyż nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji ze względu na sytuację majątkową podatnika określone zostało w punktach od 1-3 § 1 art. 239b O.p. (...) W art. 239b § 1 pkt 4 O.p. ustawodawca świadomie nie nawiązuje do sytuacji majątkowej podatnika, przepis ten dotyczy bowiem innego przypadku, związanego ze zbliżającym się terminem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie bowiem wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia (tak NSA w wyrokach: z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 441/14; z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 13 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12 oraz z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2903/13) Oznacza to, że przesłanki wymienione w art. 239b § 1 O.p. stanowią odrębne punkty odniesienia dla uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Jeżeli organ podatkowy powołuje się na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania, które wiążą się z krótszym niż trzymiesięczny okresem jego przedawnienia. Taką okolicznością, według cytowanego orzecznictwa, może być m.in. czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. Na taką też okoliczność powołały się organy obu instancji w badanej sprawie. Nie zasługuje na podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 239b § 2 O.p. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że znaczenie dla oceny zasadności zaskarżonego postanowienia ma również wysokość zaległości podatkowej wynoszącej ponad 698,976.00 zł, które powstały w wyniku stwierdzonych nierzetelności w prowadzonych przez S. K. księgach podatkowych. Ustalono, że skarżący nie zaewidencjonował przychodu w łącznej kwocie 1.612.968,93 zł, co stanowi 15,29% przychodu wykazanego w księdze. Ponadto podkreślić trzeba, że organ pierwszej instancji na podstawie ustalonego całokształtu okoliczności w sprawie wskazał, że Strona skorzystała z przysługującego jej środka zaskarżenia decyzji nieostatecznej, co w oczywisty sposób wpływa na datę jej ostateczności i co świadczy o tym, że nie zgadzała się z nią i nie miała zamiaru jej wykonania. Zasadnie zatem organ odwoławczy zauważył, że już samo wniesienie odwołania od decyzji wymiarowej, do czego oczywiście Skarżąca miała prawo, uniemożliwiło uzyskanie przez tę decyzję przymiotu ostateczności, a w konsekwencji i wykonalności. Wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 kwietnia 2013 r., sygn. akt I GSK 1038/11 wskazał, iż fakt wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe oraz brak zapłaty zobowiązania z tej decyzji wynikającego może zostać uznany za spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p. Nadto krótki okres do upływu przedawnienia sam z siebie także w określonych w sprawie okolicznościach stwarza wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązanie nie zostanie wykonane (wyrok NSA z dnia 20 października 2017 r., sygn. akt I FSK 2708/15). Należy również podkreślić, że w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą nowelizującą, tj. ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., zwracano uwagę, iż art. 239b § 1 pkt 4 O.p. jest związany z sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego. Nie można bowiem dopuścić do tego, żeby odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stał się jednocześnie instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego, stąd potrzeba nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, kiedy okres do przedawnienia jest zbyt krótki. Podkreślano także, że art. 239b § 2 O.p. jest jednym z przepisów kluczowych. To swoistego rodzaju przepis wymagający indywidualizacji postępowania w zakresie nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. druk sejmu VI kadencji nr 951, http:orka.sejm.gov.pl). Regulację zawartą w art. 239b O.p. należy również rozpatrywać w perspektywie art. 84 Konstytucji RP, ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji RP, który ustanawia władztwo finansowe państwa (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r., P 26/10, OTK-A 2011, Nr 5, poz. 43). Tym samym nie można zaakceptować takiej wykładni, zgodnie z którą nie zostają spełnione przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 w związku z art. 239b § 2 O.p. w sytuacji, gdy do upływu terminu przedawnienia pozostał okres zbliżony do terminu wydania decyzji przez organ odwoławczy, zaś realia sprawy wskazują na prawdopodobieństwo, że np. organ odwoławczy nie zdoła rozpoznać wniesionego przez stronę odwołania. Wskazać również należy, że organy podatkowe mają możliwość określania wysokości zobowiązania podatkowego do czasu upływu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. Przepisy art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. także nie wykluczają możliwości wydawania decyzji wymiarowych na krótko przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Postępowanie takie, wprawdzie niepożądane, znajduje jednak oparcie w obowiązujących przepisach i nie może być rozpatrywane w kategorii zawinienia czy opieszałości organu podatkowego (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lipca 2018 r. sygn. akt II FSK 2125/16). Sąd w pełni zgadza się z oceną organu II instancji, że w stanie faktycznym sprawy okoliczności, takie jak: – zagrożenie przedawnienia odsetek od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za styczeń - listopad 2013r. – fakt złożenia odwołania od decyzji wymiarowej, – brak jakichkolwiek dobrowolnych wpłat na poczet zobowiązania wynikającego z decyzji dnia [...] r. przez okres 6 miesięcy licząc od dnia 17.04.2018r. (data doręczenia decyzji) do 18.10.2018r. (data wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności), – nierzetelności w prowadzeniu ksiąg podatkowych Wobec powyższej przeprowadzonych rozważań nie znajdują uzasadnienia zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 120 O.p. w zw. z art. 121 §1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. w zw. z art. 125 O.p. oraz art. 2 Konstytucji RP. Podsumowując powyższe, w ocenie Sądu organy podatkowe dokonując przedstawionej wyżej oceny ustalonych faktów nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej i nie przekroczyły granic zasady swobodnej oceny dowodów zdefiniowanej w art. 191 O.p. We wskazanych w sprawie okolicznościach organy zwolnione były ze szczegółowego analizowania sytuacji majątkowej Strony. Nie oznacza to jednak, że nie dokonano w ogóle w postępowaniu analizy przesłanki z art. 239b § 2 O.p. Taka ocena została dokonana zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji, zaś stanowisko szczegółowo przedstawione w treści postanowień powoduje, że zarzut naruszenia art. 239b § 2 ustawy O.p. nie jest zasadny. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że wydając zaskarżone postanowienie organ odwoławczy nie naruszył prawa, co skutkuje oddaleniem skargi w całości stosownie do treści art. 151 p.p.s.a. ak