I SA/Łd 34/22

Dnia 11 maja 2022 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Bożena Kasprzak po rozpoznaniu w dniu 11 maja 2022 roku na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości 1) oddala skargę; 2) przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na rzecz adw. A. J. kwotę 2417,- (dwa tysiące czterysta siedemnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu wraz z należnym podatkiem od towarów i usług liczonym od tej kwoty. E. B. wniosła do sądu administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z 15 listopada 2021 r. utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji określającą podatek dochodowy od osób fizycznych za 2016 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Z akt sprawy wynika, że [...] r. zawarta została umowa (akt notarialny Rep. [...] Nr [....]), mocą której podatniczka dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr [...] - usytuowanego w budynku wielomieszkaniowym, wzniesionym w Ł. przy ulicy E. nr [...] , blok nr [...] - za kwotę 210.000,00 zł. Przy czym spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, strona nabyła w drodze dziedziczenia po matce A. T. P., zmarłej [...] r., zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia z [...]r. (Rep. [...] Nr [...]). W związku z przeprowadzoną transakcją podatniczka złożyła 27 kwietnia 2017 r. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku 2016 - z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - PIT-39, w treści którego zadeklarowała: przychód i dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości 210.000,00 zł, kwotę dochodu zwolnionego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powyżej wskazanej wysokości oraz podatek od dochodów, o których mowa w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i kwotę do zapłaty w wysokości 0,00 zł. Wobec faktu okazania przez stronę jedynie dokumentów potwierdzających nabycie oraz zbycie ww. nieruchomości i nieokazania dokumentów potwierdzających wydatkowanie uzyskanego ze sprzedaży przychodu na własne cele mieszkaniowe, a tym samym wobec stwierdzonych nieprawidłowości dotyczących opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w zakresie zwolnienia dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-B. postanowieniem z 6 lipca 2021r.wszczął z urzędu wobec podatniczki postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016r., z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy, a zwłaszcza okoliczność, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr [...] przy ul. E. 15 w Ł. nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, organu I instancji uznał, osiągnięty z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższych ustaleń Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. -B. decyzją z 7 września 2021 r., na podstawie art. 9 ust. 1 , art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 19 ust. 1, art. 22 ust. 6c, ust. 6e, art. 30e, art. 45 ust. 1, ust. 1a i ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") określił stronie 19% podatek dochodowy od osób fizycznych za 2016 r. w kwocie 39.900 zł od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. W wyniku rozpatrzenia odwołania E. B. decyzją z 15 listopada 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwołując się do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c oraz art. 21 ust. 1 pkt 131 i art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f. wyjaśnił, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż podatniczka uzyskała przychód z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu - w wysokości 210.000,00 zł - oraz, że zbycia tego dokonała przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia. Ponadto z ustaleń organów nie wynika, by strona dokonała wydatkowania - w okresie dwóch lat licząc od końca 2016 roku - kwoty 210.000,00 zł (lub jej części) pozyskanej ze sprzedaży lokalu na własne cele mieszkaniowe. Strona nie przedłożyła również żadnych dokumentów potwierdzających poniesienie nakładów na lokal w okresie jego posiadania. Za uprawnione uznał zatem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. stanowisko, iż kwota 210.000 w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, że rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji organu I instancji jest prawidłowe. W ocenie organu odwoławczego wobec faktu niewypełnienia warunku z art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. oraz niezłożenia korekty zeznania organ I instancji uprawniony był do wydania decyzji określającej podatek, do której, wbrew stanowisku odwołania, nie ma zastosowania art. 68 § 1 O.p. W skardze do sądu administracyjnego E. B. wniosła o uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie: - art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, że w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w powołanym przepisie; - art. 68 § 1 i § 2 w związku z art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nieuwzględnienie, że upływ terminu przedawnienia powoduje utratę prawa przez organ do wydania decyzji; - art. 32 Konstytucji RP, zgodnie z którym wszyscy są wobec prawa równi - wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne; - art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Pismem procesowym z 4 maja 2022 r. pełnomocnik strony skarżącej ustanowiony w ramach prawa pomocy poparł skargę i zawartą w niej argumentację, wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 10 ust. 1 punkt 8 litera a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, (...). Do dnia 1 stycznia 2019 r. cytowany wyżej przepis był wyłączną regulacją źródła przychodu w postaci odpłatnego zbycia nieruchomości. Z jego treści jednoznacznie wynika, że w analizowanym roku podatkowym 2016 ustawa podatkowa nie przewidywała "sukcesji", czy też kontynuacji okresu bycia właścicielem nieruchomości przez spadkobiercę. Z dniem 1 stycznia 2019 r. na podstawie art. 1 punkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018r. (Dz.U. z 2018r, poz. 2159) do ustawy podatkowej wprowadzono nowy przepis to jest ust. 5 art. 10, który otrzymał następujące brzmienie: "w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę." Przepis ten, zgodnie z art. 16 ustawy zmieniającej, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. Zastosowanie go do dochodów uzyskanych przed tą datą, w tym w roku 2015, naruszałoby zatem przede wszystkim zawartą w art. 120 Ordynacji podatkowej zasadę legalizmu, gdyż w kontrolowanej sprawie zbycie nastąpiło przed wejściem w życie cytowanego ust. 5 art. 10. Podkreślić należy, że zmiana ta ma charakter normatywny. Wprowadza bowiem nowe rozwiązanie - rozszerzające, na potrzeby ustawy podatkowej, okres bycia właścicielem nieruchomości wyłączający przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości z zakresu stosowania przepisów u.p.d.o.f., na czas liczony od nabycia tejże nieruchomości przez spadkodawcę. Skoro przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przed nowelizacją nie czynił żadnej dystynkcji pomiędzy poszczególnymi formami nabycia nieruchomości, nie można przyjąć, aby nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia powodowało inne skutki co do oznaczenia terminu nabycia, aniżeli nabycie nieruchomości w innych formach (por. wyrok NSA z 16 października 2020 r., II FSK 998/18). W konsekwencji sąd stwierdza, że organ podatkowy prawidłowo zastosował art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., słusznie uznając, że zbycie nieruchomości skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Ponadto art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. obowiązuje w krajowym porządku prawnym i korzysta z domniemania zgodności z Konstytucją. Konkludując, zgodnie z obowiązującym w roku podatkowym 2016 stanem prawnym, organy obu instancji słusznie przyjęły, że skarżąca była zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu osiągniętego ze sprzedaży lokalu - nabytego w drodze dziedziczenia - dokonanej przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Zatem zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 punkt 8 litera a u.p.d.o.f. uznać należy za nieuzasadniony. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 68 § 1 i 2 O.p. Przedmiotowe zobowiązanie podatkowe skarżącej powstało z mocy prawa i było związane ze sprzedażą lokalu przy ul. E. 15 w dniu 25 kwietnia 2016r. Zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji jedynie określiły wysokość zobowiązania powstałego z mocy prawa, wobec czego miały charakter deklaratywny, zaś ich podstawą prawną był art. 21 §1 punkt 2 O.p. Do tego rodzaju decyzji w zakresie przedawnienia zastosowanie znajduje art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z przywołanym przepisem zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Wobec tego doręczenie zaskarżonej decyzji w dniu 18 listopada 2021r. nastąpiło przed upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym zarzut naruszenia art. 68 O.p. jest bezzasadny, gdyż w rozpoznawanej sprawie przepis ten nie znajduje zastosowania. Wobec braku stosownej argumentacji nie sposób odnieść się do zarzutów naruszenia art. 32 Konstytucji RP i art. 121 O.p. Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja stanowi przejaw stosowania przez organy podatkowe zasady równości wszystkich (w tym skarżącej) wobec prawa, zaś wydanie rozstrzygnięcia niekorzystnego dla skarżącej nie oznacza jeszcze naruszenia przez te organy zasady zaufania z art. 121 O.p. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 329) należało orzec jak w sentencji. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu Sąd orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a., określając ich wysokość na podstawie § 21 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 18). P.C.