I SA/Łd 341/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski (spr.), Asesor WSA Ewa Cisowska - Sakrajda, Protokolant Agata Brolik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2007 r. sprawy ze skargi U. B. i M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok oddala skargę. I SA/Łd 341/07 Uzasadnienie U.B. i M. B. w dniu 11 lipca 2006 r. wystąpili z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. o rozłożenie na 180 rat zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikającego z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...] Nr [...], począwszy od lipca 2006r. do lipca 2007r. W uzasadnieniu pisma wyjaśnili, że nie jest możliwe zapłacenie przez nich zobowiązania podatkowego w kwocie 108.602,60 zł plus odsetki za zwłokę. Z roku na rok rosną koszty prowadzonej przez M.B. działalności. Dochód za 2005 r. z tytułu działalności wyniósł 27.754 zł plus 2079,25 zł ze stosunku pracy. Wnioskodawca M.B. sam utrzymuje dwoje dzieci i żonę. Rozłożenie należności na raty pozwoli przedsiębiorstwu przetrwać i zapobiec likwidacji. Wnioskodawca zamierza jeszcze w 2006 roku świadczyć międzynarodowe usługi transportowe, co powinno zwiększyć zyski. Zdaniem M. B. sytuacja ekonomiczna jego firmy za 2 lata poprawi się i będzie mógł przyspieszyć spłatę zaległości podatkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. decyzją z dnia [...] Nr [...] orzekł o odmowie rozłożenia na raty kwoty stanowiącej zobowiązanie podatkowe wnioskodawców w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. U. i M. B. odwołali się od tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] na podstawie nr [...] wydaną na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r, Nr 8, poz. 60 ze zm.) – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że stosownie do postanowień art. 67a §1 pkt 2 ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67 b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może m.in. rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej. W przepisie art. 67a ordynacji podatkowej, upoważniono organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie to oparto na takich przesłankach jak "ważny interes podatnika", czy "interes publiczny". W przypadku decyzji o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej prowadzone postępowanie dowodowe powinno zmierzać do uzasadnienia interesu społecznego podjętego rozstrzygnięcia oraz ustalenia sytuacji finansowej wnioskodawcy i jego rodziny, na którą wpływ oprócz dochodów ma również wielkość stałych obciążeń i zobowiązań, aby moc w pełni rozważyć wystąpienie indywidualnego interesu wnioskodawcy. Zgodnie z treścią tego przepisu pozostawiono do uznania organu podatkowego ustalenie istnienia lub nie, szczególnych okoliczności uzasadniających zastosowanie ulgi, w tym rozłożenia zaległości na raty. Ocena występowania w konkretnej sprawie przesłanek do zastosowania ulgi może być dokonana tylko po wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, poprzedzonym dokładnym wyjaśnieniem wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, w myśl zasad określonych w przepisach art. 122, art. 187 §1 i art. 191 ordynacji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o rzetelnie przeprowadzoną analizę kondycji finansowej prowadzonego przedsiębiorstwa oraz sytuacji materialnej w jakiej znajdowali się podatnicy wraz z rodziną w chwili jej wydania. Uwzględnienie wniosku w sprawie ulgi prowadziłoby do postawienia ich sytuacji uprzywilejowanej wobec pozostałych podatników działających w analogicznych warunkach gospodarczych i napotykających podobne problemy, a tym samym naruszałoby interes publiczny. Trudności w funkcjonowaniu firmy M. B., związane z wysokimi kosztami bieżącej działalności gospodarczej, nie mogą stanowić podstawy do rozłożenia na raty zaległości podatkowej. Wydatki ponoszone na zakup paliwa, składki ZUS, opłaty i podatki od środków transportu są kosztami uzyskania przychodów. Za rok podatkowy 2005 uzyskany został dochód. Również w 2006 roku według danych zawartych w PIT-5, dochód wykazuje tendencję rosnącą ( w lipcu – 9.722,55 zł, w sierpniu – 15.771,24 zł). Według wnioskodawców w 2006 roku firma M. B. osiągnie jeszcze większe zyski, ze względu na świadczenie międzynarodowych usług transportowych. Trudności z pozyskiwaniem klienta, na które powołano się we wniosku, nie mogą być uznane za "ważny interes podatnika" uzasadniający przyznanie ulgi podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, iż nie można nadużywać instytucji rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Zasadą bowiem jest płacenie podatków, które stanowią podstawę wpływów do budżetu Państwa. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej nie może być przerzucane na innych podatników. Organ pierwszej instancji trafnie przyjął, iż kondycja ekonomiczna firmy oraz sytuacja majątkowa na dzień wydania decyzji nie wskazują na to, aby uiszczenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 rok zagroziło egzystencji rodziny wnioskodawców. Zaległość podatkowa, której wniosek o rozłożenie na raty dotyczy, nie jest wynikiem nieprzewidzianych zdarzeń, które byłyby niezależne od działania strony. Spowodowana ona była zawyżeniem kosztów uzyskania przychodów o ok. 61%, poprzez wpisanie do księgi przychodów i rozchodów kwoty 313.075,61 zł, stanowiącej niepotwierdzone przez wystawcę faktur wydatki na zakup oleju napędowego, części zamiennych i ogumienia. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. w kwocie 108.602 zł zostało określone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. w dniu 8 czerwca 2006r. nieprawomocnym wyrokiem skargę oddalił. W świetle orzecznictwa NSA i WSA, kwestie dotyczące wymiaru zobowiązania nie mają znaczenia dla spraw uznaniowych. W toku postępowania o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie można kwestionować i weryfikować decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Nie zasługują zatem na uwzględnienie argumenty podniesione w odwołaniu, dotyczące postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za 2001 rok. Organ odwoławczy przeanalizował stan majątkowy wnioskodawców i sytuację rodzinną oraz rozliczenia z organami podatkowymi. Stwierdził, iż zgodnie z zapisami księgowymi, w ciągu roku podatkowego 2001 zaliczkami według deklaracji PIT-5 przypisano i wpłacono kwotę 3035,20 zł. Z rozliczenia rocznego PIT-36 za 2001r. zwrócono 1.132,40 zł. Pozostała do uregulowania zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001r. wynosi 106.699,80 zł. Rodzina wnioskodawców składa się z 4 osób. M.B. prowadzi działalność gospodarczą – firmę transportową, a ponadto jest zatrudniony na 1/3 etatu jako kierowca w firmie A s.c D. B., G. P. w B. U.B. jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku. Wnioskodawcy mają na utrzymaniu dwoje uczących się dzieci. Nie posiadają majątku ruchomego. Rodzina wnioskodawców mieszka w budynku wolnostojącym w B., którego właścicielem jest szwagier U. B. – J.P.. Wyposażenie mieszkania należy również do J. P. Wnioskodawcy nie płacą czynszu, a miesięczne wydatki na prowadzenie gospodarstwa domowego (energia elektryczna, gaz butlowy, telefon, opał, woda) wynoszą około 500 zł. Budynek ten był wcześniej własnością M. B. Jednakże został sprzedany we wrześniu 2002r. J. P. za kwotę 50.000 zł. wraz z wyposażeniem domu. Nabywca ustanowił na rzecz M. B., nieodpłatnie na okres 5 lat, służebność osobistą mieszkania, polegającą na prawie korzystania w domu mieszkalnym na parterze z pokoju, kuchni, łazienki, korytarza i w.c. M.B. posiada naczepę FRUEHAUF rok produkcji 1994 i ciągnik siodłowy MAN (leasingu), które wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej. Zatrudnia dwóch kierowców. Usługi transportowe wykonuje na zlecenie kontrahenta, który płaci mu gotówką. Dochód z działalności gospodarczej wynosi od 1.000 do 1.500 zł miesięcznie. Według zeznania podatkowego PIT – 36 za 2005 rok przychody firmy wyniosły 353.061,94 zł, dochód 27.754,88 zł, a dochód z wynagrodzenia za pracę 2.079,25 zł. Razem dochód, po odliczeniu składki na ubezpieczenie społeczne, wyniósł 29.834,13 zł. Według deklaracji PIT – 5 za lipiec 2006 r. przychód z prowadzonej działalności wynosi 105.894,97 zł, zaś dochód po odliczeniu ulg i zwolnień (składki na ubezpieczenie społeczne) – 5.927,81 zł. Średni dochód miesięczny wynosi zatem 846,83 zł ( 5.927,81 zł : 7 miesięcy), a średnia kwota dochodu miesięcznego z tytułu wynagrodzenia za pracę wynosi ok. 173,12 zł (wg danych z zeznania podatkowego PIT-36 za 2005 r. tj. 2079,25 zł : 12 = 173,27 zł). Łączny dochód w 2006 r. wynosi ok.1.020 zł. Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty odwołania dotyczące nieprawidłowego wyliczenia przez organ pierwszej instancji dochodu. Odpisy amortyzacyjne odzwierciedlają zużycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności. Odpisy te stanowią koszt uzyskania przychodów. Kwoty te powinny być przeznaczone na odtworzenie wartości zużytych w toku prowadzonej działalności gospodarczej środków trwałych. Jeśli podatnicy dysponują w chwili obecnej wolnymi środkami pieniężnymi w wysokości kwoty odpowiadającej niewykorzystanym na odtworzenie środków trwałych odpisom amortyzacyjnym za lata 2005 i 2006, to mogą przeznaczyć je na pokrycie istniejącej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. Organ nie jest w stanie przeprowadzić wnikliwego postępowania dowodowego w zakresie posiadanych przez Państwo B. środków pieniężnych, gdyż operacje finansowe dotyczące prowadzonej działalności gospodarczej odbywają się w formie rozliczeń gotówkowych, z pominięciem konta bankowego, które zostało zajęte w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. U. i M.B. w 2005 roku dysponowali znacznymi środkami pieniężnymi (około 87.000 zł), uzyskanymi ze sprzedaży środków transportu: samochodu ciężarowego Jelcz 622, przyczepy ciężarowej Autosan P-4, ciągnika sidlonego Renault R-385, naczepy ciężarowej KOGEL SN 24, naczepy ciężarowej TROUILLET, ciągnika siodłowego MAN 19420, samochodu osobowego Skoda Octavia. Większość tych środków transportowych została sprzedana firmie A s.c D. B. i G. P. w B., która swą działalność gospodarcza rozpoczęła od dnia 10 stycznia 2005r, tj. od dnia, w którym M.B. dokonał sprzedaży powyższych środków transportowych. Na uwagę zasługuje też fakt, iż Pan M.B. jest zatrudniony w tej firmie na 1/3 etatu jako kierowca. W wyniku postępowania restrukturyzacyjnego na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm), zakończonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z dnia [...], nr [...], umorzona została M. B. należność podatkowa w kwocie 132.509,97 zł wraz z odsetkami za zwłokę, które liczone na dzień wydania decyzji stanowią kwotę 92.182,50 zł, z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2001r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. i 2000r. U. i M.B. zaskarżyli decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jej uchylenie. W uzasadnieniu skargi podnieśli, iż zgodnie z art. 67b §1 ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określonych w art. 67a m.in. w formie umorzenia odsetek za zwłokę. W ocenie skarżących w ich przypadku są spełnione zarówno przesłanki ważnego interesu strony jak i ważnego interesu publicznego, a organy obu instancji wydały decyzję wykraczającą poza zakres uznania administracyjnego, gdyż nie przeprowadziły w wystarczającym stopniu postępowania dowodowego, a fakty na których się oparły i na które powołały się nie były wyselekcjonowane pod kątem z góry założonego celu, tj. odmowy umorzenia kwoty 91.674,10 zł, w tym odsetek za zwłokę w kwocie 67.238 zł naliczonych do zapłaty od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok w kwocie 106.699,80 zł były przedłożone wybiorczo w sytuacji kiedy organy podatkowe, a szczególnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. dysponowali dokumentami świadczącymi o złej kondycji finansowej skarżących. Dowody te to przede wszystkim postanowienia Komornika Urzędu Skarbowego w O., w osobie Naczelnika Urzędu Skarbowego o zajęciu w 2002r. należności firmy M. B. w takich firmach jak A sp. z o.o z P. ok. 1.500 zl, B. sp. z o.o z Ż. k. O. na kwotę ok. 21.000 zł, a ponadto ściągnięcie kwot z rachunku bankowego na kwotę około 10.000 zł. Ponadto na początku roku 2003 na skutek wydanej decyzji restrukturyzacyjnej skarżący zobowiązany był uiścić kwotę 22.000 zł, którą zapłacił w ratach do końca listopada 2003 r. Aby podołać wszystkim obciążeniom podatkowym zmuszony był sprzedać dom. Środki ze sprzedaży domu posłużyły na wypełnieniu ubytku w postaci zajęcia w/w środków finansowych firmy, a i tak były niewystarczające, dlatego zmuszony był zaciągnąć kredyty, pożyczki i odraczać terminy swoich płatności. Ponadto w 2005r. skarżący zostali z ustawy karnej skarbowej ukarani przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. karami pieniężnymi na łączną kwotę 10.000 zł. Ponieśli także wydatki związane z wpisami sądowymi – około 7.000 zł. Kwota uzyskana ze sprzedaży środków trwałych posłużyła do wyrównania niedoborów finansowych z lat ubiegłych, spłat kredytów, zobowiązań i pożyczek jak również do sfinansowania wpłaty wstępnej wziętego w leasing samochodu ciężarowego w wysokości około 35.000 zł. Dzięki przeprowadzonemu postępowaniu restrukturyzacyjnemu firma M. B. nadal istnieje, odzyskała płynność finansową, zdolność bankową i wiarygodność u partnerów handlowych. Skarżący oświadczyli, że nie uchylają się od płacenia daniny publicznej tylko proszą organy państwa o pomoc w wyjściu z sytuacji, w której znaleźli się nie tylko ze swojej winy, a po części z winy tychże organów, które same nie mogą poradzić sobie z mafią paliwową, której ofiarą padli skarżący. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, nie zgadzając się z podniesionym w skardze zarzutem naruszenia postanowień art. 67 b ordynacji podatkowej. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Ł. w dniu 6 lipca 2007 r. reprezentujący skarżących pełnomocnik rozszerzył zawarte w skardze zarzuty o naruszenie przez organ II instancji przepisów art. 120, 121, 122, 187§1, 191, 210§4 ordynacji podatkowej, poprzez niewystarczające zebranie i rozważenie materiału dowodowego, nie ustalenie wszelkich okoliczności związanych ze sprawą w tym sytuacji materialnej skarżących. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. –Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd ma obowiązek zbadać czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa. W myśl art. 145§1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeśli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawy do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe obu instancji nie naruszyły prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Ponadto nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miałby wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem oceny sądu w niniejszej sprawie jest decyzja wydana na podstawie art. 67a §1 pkt 2 w związku z art. 67 b ordynacji podatkowej. Uregulowana w art. 67a §1 pkt 2 instytucja rozłożenia na raty zaległości podatkowej jest oparta na konstrukcji uznania administracyjnego. Sąd nie ma uprawnień do merytorycznej kontroli decyzji uznaniowych. Kontrola sądu obejmuje wyłącznie badanie prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe oraz badanie formalnej prawidłowości decyzji (v. wyrok WSA w Warszawie z dnia 9.11.2005r, III SA/Wa 1264/05, M. Podatk. 2005/12/4). Przesłankami, od jakich ustawodawca uzależnił możliwość rozłożenia na raty zaległości podatkowej są ważny interes podatnika lub interes publiczny. Jeżeli organ przeanalizował czy powyższe przesłanki nie wystąpiły i odpowiednio uzasadnił swoją decyzję, to do niego należy wybór rozstrzygnięcia. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o rozłożeniu na raty, bądź nie, zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie rozłożenia na raty zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Za ważny interes podatnika należy uznać sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować należności podatkowych wskutek utraty możliwości zarobkowania. Interes podatnika, w rozumieniu art. 67a §1 ordynacji podatkowej należy rozumieć mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, w tym wysokość uzyskiwanych przez strony dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków, np. związanych z kosztami leczenia członków rodziny podatnika (v. NSA z dnia 2.09.1999r. SA/Sz 1753/98, niepubl.). Podejmując decyzję na podstawie art. 67a §1 w zw. z art. 67b ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany był do dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, by stwierdzić, czy w przypadku U. i M. B. ważny interes podatników lub ważny interes publiczny nie uzasadniają pozytywnego rozpoznania wniosku. W ocenie sądu organ podatkowy dokonał powyższych ustaleń w sposób rzetelny i prawidłowy, a w konsekwencji poczynionych ustaleń trafnie uznał, że nie zachodzą przewidziane w przepisie art. 67a §1 ordynacji podatkowej podstawy uzasadniające rozłożenie na raty zaległości podatkowej. Z ustaleń organu wynika, iż M.B. sprzedał swój dom i środki transportowe po wszczęciu postępowania podatkowego w 2002 roku. Uzyskanych ze sprzedaży środków finansowych nawet w niewielkiej części nie przeznaczył na spłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok. M.B. przez cały czas prowadzi firmę transportową zatrudniając kilku pracowników. Firma mimo trudności z pozyskiwaniem klientów funkcjonuje i ma szanse na rozwój. U.B. nie podejmuje pracy zarobkowej, pozostając na utrzymaniu męża. Państwo Brolowie nie ponoszą wydatków związanych z leczeniem któregokolwiek z członków rodziny. Jeśli zaległość podatkowa za 2001 rok faktycznie powstała, jak twierdzi skarżący, w wyniku oszukania go przez "mafię paliwową", to wybór nieuczciwego kontrahenta jest okolicznością, której skutki obciążać mogą jedynie skarżących, a nie innych podatników terminowo płacących podatki. Zgodzić należy się ze stanowiskiem organu, iż rozłożenie zaległości podatkowej skarżącym na raty stawiałoby ich w uprzywilejowanej sytuacji wobec innych podatników. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przez organ podatkowy II instancji przepisów art. 120, 121, 122, 187 §1, 191, i 210 §4 ordynacji podatkowej. Postępowanie prowadzone było w sposób prawidłowy. Organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Ocena zebranego materiału dowodowego była logiczna i trafna. Organ uzasadniając swą decyzję nie naruszył przepisu art. 210 §4 ordynacji podatkowej. Wyjaśnił wydane orzeczenie powołując się na wynik przeprowadzonego postępowania i określił prawidłową postawę prawną rozstrzygnięcia. W ocenie sądu wydana decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.