I SA/Łd 358/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA B. Lubiński, Sędzia NSA A. Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA P. Kiss (spr.),, Protokolant T. Furmanek, na posiedzeniu jawnym rozpoznał sprawę ze skargi B. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług 1) oddala skargę; 2) nakazuje wypłacić adwokatowi H. K. jako pełnomocnikowi z urzędu kwotę 240 (dwieście czterdzieści) zł powiększoną o należny podatek VAT – z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Wnioskiem z dnia 21 lipca 2005 r. B. S. (dalej skarżąca) wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. o umorzenie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie 17.184,00 zł za okresy podatkowe z lat 2001 - 2003. W uzasadnieniu wniosku skarżąca podała, że z końcem 2000r. otrzymała z Powiatowego Urzędu Pracy kredyt w kwocie 17.500 zł pod zastaw budynku mieszkalnego na rozpoczęcie działalności gospodarczej, dotyczącej otwarcia i prowadzenia sklepu spożywczo -.przemysłowego. Zarówno niski dochód - obciążony dodatkowo spłatą kredytu - jak również włamanie do sklepu, w wyniku którego poniosła znaczną szkodę spowodowały zachwianie płynności finansowej firmy. Za zaległości w opłacaniu czynszu za lokal mieszkalny, wyrokiem sądu cywilnego z lutego 2004r. skarżąca została zmuszona do opuszczenia poprzedniego mieszkania wraz z rodziną, składającą się z męża i trojga dzieci, z których dwoje jest w wieku szkolnym. Strona podniosła również, że aktualnie mieszka wraz z rodziną w starym budownictwie bez wygód, bezskutecznie wraz z małżonkiem poszukując pracy i utrzymując się jedynie z wykonywania dorywczych prac, głównie sezonowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W. decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 67 par.1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /t.j. Dz.U. z 2005r. nr 8, poz.60 ze zm./odmówił skarżącej umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji stwierdził, że do zastosowania postanowień art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej konieczne jest zaistnienie zdarzeń i okoliczności o nadzwyczajnym charakterze, na które podatnik nie miał wpływu, a sytuacja materialna podatnika musi wskazywać na brak możliwości uregulowania zaległości podatkowej również w przyszłości. W ocenie organu pierwszej instancji – wskazywane przez podatnika – niewiedza w zakresie przepisów prawa podatkowego, brak doświadczenia w prowadzeniu ksiąg podatkowych czy też niepowodzenia finansowe w działalności gospodarczej nie stanowią dostatecznej podstawy do umorzenia zaległości podatkowej. Organ stwierdził również, że aktualna trudna sytuacja materialna strony i jej rodziny wynikająca z wniosku oraz z dodatkowego złożonego w dniu 21 lipca 2005r. oświadczenia o stanie majątkowym, a także brak osiągania w chwili obecnej dochodów dostatecznych do zrealizowania przedmiotowych zaległości, nie stanowią wystarczających przesłanek do umorzenia należności budżetowych. Podniesiono także, że wyrażenie zgody na umorzenie zaległości podatkowych, powstałych w związku ze stwierdzeniem poważnych nieprawidłowości w postępowaniu podatnika, oznaczałoby akceptację dla tego typu zachowań podatników, co jest sprzeczne z interesem społecznym. Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie, w którym wnosząc o jej zmianę powtórzyła wszystkie argumenty zawarte we wniosku o umorzenie zaległości. Strona w szczególności podniosła, że przedmiotowe zadłużenie w podatku od towarów i usług powstało w związku z włamaniem do jej sklepu, a także brakiem dostatecznej wiedzy o przepisach prawa podatkowego i zasadach prowadzenia dokumentacji podatkowej. Skarżąca powołała się także na okoliczność, iż w maju 2001r. urodziła swoje trzecie dziecko i w związku z komplikacjami zdrowotnymi oraz koniecznością opieki nad dzieckiem nie mogła należycie zajmować się prowadzonym sklepem, a nie było jej stać na opłacanie biura rachunkowego. Stwierdziła, ze jej sytuacja materialna nie pozwala na zapłatę zaległości podatkowej. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji uznając, że brak jest dostatecznych podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania. Organ odwoławczy wskazał, że jedną z podstawowych zasad prawa podatkowego jest powszechność opodatkowania, a odstępstwa od tej zasady muszą mieć charakter wyjątkowy. Podniesiono, ze przepis art.67 par.1 Ordynacji podatkowej jest oparty na zasadzie uznania administracyjnego, a zatem zgodnie z intencją ustawodawcy przyznanie ulgi ma charakter fakultatywny i nadzwyczajny. Stwierdzono, że o istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie tego ostatniego, a oceny w tym zakresie dokonywać należy w oparciu o kryteria zobiektywizowane. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, w rozpatrywanej sprawie, organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz w sposób dostateczny i bez przekroczenia uznania administracyjnego ocenił i uzasadnił, dlaczego przedstawione przez stronę okoliczności nie stanowiły wystarczającej podstawy do udzielenia wnioskowanego przez nią umorzenia zaległości podatkowych. Organ odwoławczy dokonał analizy sytuacji materialnej i rodzinnej skarżącej, a także okoliczności związanych z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej w okresie od stycznia 2001r. do maja 2004r. W odniesieniu się do sytuacji materialnej organ podniósł, że podatniczka posiada majątek osobisty w postaci domu o powierzchni 76 m2. Stwierdził także, że prowadzenie działalności gospodarczej w nierozerwalny sposób wiąże się z ryzykiem, które spoczywa na podatniku i nie może być przerzucone na organy podatkowe. Organ nie negując faktu, iż podatniczka posiada obecnie kłopoty finansowe, uznał jednakże, że powyższe okoliczności nie mają charakteru nadzwyczajnego i nie mogą stanowić wystarczającej przesłanki do umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skardze B. S. wniosła "o ponowne rozpatrzenie całego materiału dowodowego, dotyczącego zadłużenia w podatku od towarów i usług". W uzasadnieniu skargi ponowiła wcześniejszą argumentację, powołując się w szczególności na swoją trudną sytuacją materialną. Skarżąca podniosła, iż nadal jest zarejestrowana jako bezrobotna bez prawa do zasiłku i utrzymuje troje dzieci z zasiłku rodzinnego oraz stypendium przyznanego synowi R., korzystając również z pomocy rodziców mieszkających na wsi.. Podkreśliła również, że dom w którym aktualnie mieszka wymaga kapitalnego remontu, z uwagi na przeciekający dach, popękane ściany i spróchniałą konstrukcję. W uzupełnieniu skargi ustanowiony dla strony przez Sąd pełnomocnik z urzędu wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zarzucił, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem; - wskazanych w piśmie przepisów postępowania podatkowego /art. art. 121, 122, 124, 127, 187 par.1 i 191 Ordynacji podatkowej/, które to naruszenie zdaniem pełnomocnika miało istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia w tej sprawie, a także - prawa materialnego, tj art. 67 par.1 w związku z art.25 par.2 ustawy z dn.30.06.2005r. o zmianie Ordynacji podatkowej /Dz.U. nr 142, poz.1199/ poprzez jego niewłaściwą wykładnię, która doprowadziła do błędnego zastosowania. Zdaniem pełnomocnika strony, organy podatkowe w uzasadnieniach wydanych odmownych decyzji ograniczyły się w istocie jedynie do lakonicznego stwierdzenia, że problemy finansowe podatniczki nie stanowią dostatecznej podstawy do umorzenia jej zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług oraz, iż wnioskodawczyni nie może przenosić na Skarb Państwa skutków swoich niepowodzeń gospodarczych. Pełnomocnik zarzucił również, że postępowanie przeprowadzone przez organ drugiej instancji ma znamiona postępowania kontrolnego, a nie ponownego rozpoznania sprawy co jej istoty. Podniesiono także, że uzasadnienie decyzji organów podatkowych obu instancji wskazują, iż organy orzekające sprowadziły na margines ważny interes strony, dając absolutny priorytet interesowi publicznemu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał w całości swoje stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Rozpatrując sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; Skarga nie mogła zostać uwzględniona. Na wstępie należy stwierdzić, iż zgodnie z art.1 par.1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153, poz.1269/ sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej jedynie pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stąd też przy rozstrzyganiu skarg stron na decyzje organów administracji publicznej, sąd administracyjny jest obowiązany orzekać na podstawie obowiązujących przepisów prawa, natomiast nie może mieć na uwadze innych względów pozaprawnych /trudna sytuacja materialna, rodzinna, zdrowotna itp./. W rozpoznawanej sprawie materialnoprawną podstawą wydania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji organu podatkowego pierwszej instancji stanowi art.67 par.1. Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powyższym przepisem, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Z treści tego przepisu wynika, że ewentualne zastosowanie wymienionej w nim ulgi nawet w przypadku zaistnienia wymienionych przesłanek, ustawodawca pozostawił uznaniu uprawnionego organu podatkowego / organ..."może".../. Powyższa treść wymienionego przepisu powoduje również, że sprawowana przez sąd administracyjny kontrola zgodności z prawem zaskarżonych tego rodzaju decyzji organów podatkowych sprowadza się w zasadzie jedynie do badania, czy w toku prowadzonego postępowania podatkowego nie zostały naruszone przepisy postępowania, a uchylenie zaskarżonej decyzji może nastąpić, jeżeli tego rodzaju naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy / art.145 par.1 pkt 1lit.c ustawy z dn.30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. nr 153. poz.1270/. Stąd też na uwzględnienie nie zasługuje zgłoszony przez pełnomocnika skarżącej w piśmie uzupełniającym skargę najdalej idący zarzut naruszenia prawa materialnego w postaci omawianego art.67 par.1 Ordynacji podatkowej, nawet w kontekście zarzucanej niewłaściwej wykładni tego przepisu, prowadzącej zdaniem pełnomocnika do jego błędnego zastosowania. W zakresie powyższego zarzutu należy zauważyć, że wymieniony przepis, aczkolwiek przy ustalaniu przesłanek umorzenia używa zwrotów niedookreślonych w postaci "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", to jednak został sformułowany w sposób jasny i oczywisty. W szczególności nie ulega wątpliwości, iż ustawodawca ostateczną ocenę zaistnienia przesłanek, uzasadniających w danej sprawie podjęcie decyzji o ewentualnym umorzeniu zaległości podatkowych pozostawił uprawnionym organom podatkowym. Sąd administracyjny w drodze kontroli tego rodzaju zaskarżonych decyzji bada jedynie, czy organy podatkowe nie podjęły takich decyzji z odpowiednim naruszeniem prawa, a w szczególności, czy rozważyły wszystkie istotne argumenty i okoliczności sprawy, w tym zwłaszcza wskazane przez stronę. W odniesieniu do zarzutów i argumentów strony skarżącej, dotyczących naruszenia przepisów postępowania podatkowego, wskazanych szczegółowo w piśmie pełnomocnika strony z dnia 5 czerwca 2006r. należy uznać, iż nie znajdują one dostatecznego uzasadnienia. Zarówno z przedstawionych Sądowi orzekającemu akt sprawy, jak i z treści uzasadnień wydanych w sprawie decyzji organów podatkowych obu instancji wynika, że przed wydaniem decyzji zostało przeprowadzone postępowanie wyjaśniające z udziałem strony, a wskazane przez stronę argumenty oraz okoliczności były przedmiotem rozważań organów. W szczególności organom podatkowym znana była trudna sytuacja materialna i rodzinna skarżącej /przedstawiona przez samą skarżącą w sporządzonym dla potrzeb tej sprawy oświadczeniu z dnia 21 lipca 2005r./, jednakże uznały one, iż powyższa sytuacja nie może powodować umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych. Organy orzekające dokonały również dość szczegółowej oceny podniesionej przez skarżącą argumentacji związanej z powstaniem przedmiotowej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Należy uznać, że przedstawiona w zaskarżonej decyzji ocena, iż Skarb Państwa nie może ponosić negatywnych skutków ryzyka związanego z prowadzeniem przez podatników działalności gospodarczej nie budzi istotnych zastrzeżeń, zwłaszcza, iż przedmiotowe zaległości podatkowe skarżącej dotyczą podatku od towarów i usług, który zgodnie z jego konstrukcją w ostatecznym rozliczeniu winien obciążać końcowych odbiorców towarów i usług. W tych warunkach nie można podzielić zarzutów pełnomocnika strony skarżącej, iż organy podatkowe ograniczyły się jedynie do lakonicznego stwierdzenia, iż problemy finansowe podatniczki oraz jej niepowodzenia gospodarcze nie stanowią dostatecznej podstawy do umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. Za niezasadny należy również uznać zarzut, iż organ drugiej instancji przy wydawaniu zaskarżonej decyzji uchylił się od samodzielnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego oraz własnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego. Z treści zaskarżonej decyzji /str.3-5 uzasadnienia/ wynika wyraźnie, że organ odwoławczy dokonał ponownej własnej analizy i oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego uznając jednakże, że brak jest zdaniem tego organu wystarczających przesłanek do zastosowania umorzenia zaległości podatkowych na podstawie art. 67 par.1 Ordynacji podatkowej. Z tych wszystkich względów należy uznać, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu mogącym powodować jej uchylenie, w związku z czym na zasadzie art.151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd oddalił skargę. O wynagrodzeniu dla pełnomocnika skarżącej orzeczono na podstawie art.250 wymienionej wyżej ustawy.