I SA/Łd 369/24

Dnia 11 września 2024 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA Cezary Koziński, Sędziowie : Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.), Asesor WSA Agnieszka Gortych-Ratajczyk, , po rozpoznaniu w dniu 11 września 2024 roku na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi P.P.H.U. "T." M. J., B. M. spółki jawnej z/s w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 marca 2024 roku, nr 1001-IEW- 2.4050.2.2024.5.U71.DP w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o żądanej treści oddala skargę. I SA/Łd 369/24 UZASADNIENIE Pismem z dnia 14 maja 2024 r. P.P.H.U. "A" [...] spółka jawna z/s w B. zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 marca 2024 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi z dnia 11 stycznia 2024 r., którym odmówiono wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach o żądanej treści. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w oparciu o poczynione ustalenia faktyczne. W dniu 17 listopada 2023 r. do organu podatkowego I instancji wpłynęło pismo w/w spółki z dnia 16 listopada 2023 r. wraz z wnioskiem w sprawie wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach. W treści pisma spółka wskazała, że w załączeniu przekazuje oryginalny wniosek złożony pierwotnie 5 października 2023 r. Analiza wniosków wykazała, iż nie są to wnioski tożsame, bowiem na złożonym wniosku z dnia 5 października 2023 r. w części C wskazano, aby podać informację wyszczególnione w pkt. a)-c) (skreślono "NIE"), natomiast na wniosku z dnia 16 listopada 2023 r. w części C wskazano, aby nie podawać informacji wyszczególnionych w pkt. a)-c) (skreślono "TAK"). Wobec powyższego kwestia informacji, jakie mają być zawarte w zaświadczeniu wymagała doprecyzowania. Organ podatkowy I instancji zauważył również, że sprawa wniosku z dnia 5 października 2023 r. została zakończona wydaniem postanowienia z dnia 10 listopada 2023 r. W piśmie z dnia 16 listopada 2023 r. spółka zwróciła się również o niewskazywanie w treści zaświadczenia ZAS-W informacji dotyczących prowadzonych postępowań. W dniu 24 listopada 2023 r. do skarżącej zostało wystosowane wezwanie, mające na celu doprecyzowanie wniosku w zakresie informacji, które mają być zawarte w wydanym zaświadczeniu o niezaleganiu w podatkach ZAS-W. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik strony skarżącej wskazał, że wniosek dotyczy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, które w części C, pkt. a) - c) zawierać będzie skreślone słowo NIE. Oznacza to wydanie zaświadczenia zgodnego z żądaniem zawartym we wniosku z dnia 5 października 2023 r. Ponadto zaznaczył, że podtrzymuje stanowisko, zgodnie z którym w wydawanym zaświadczeniu, nie jest konieczne wskazywanie, że wobec Spółki prowadzone jest postępowanie kontrolne. Wobec powyższego, na podstawie art. 125 O.p., pełnomocnik wniósł o niezwłoczne wydanie zaświadczenia, z uwagi na konieczność przedstawienia go w procedurze uzyskania przez Spółkę kredytu. W wyniku prowadzonego postępowania wyjaśniającego przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego w Łodzi ustalono, że kontrola celno-skarbowa prowadzona wobec spółki, została zakończona wydaniem wyniku kontroli z dnia 8 lutego 2023 r., w którym stwierdzono nieprawidłowości w zakresie podatku akcyzowego za maj oraz czerwiec 2019 r. W związku z faktem, że spółka nie złożyła korekt deklaracji, postanowieniem z dnia 17 lipca 2023 r. kontrola celno-skarbowa przekształciła się w postępowanie podatkowe w zakresie podatku akcyzowego za okresy rozliczeniowe maj i czerwiec 2019 r. Postępowanie na dzień 21 listopada 2023 r. było w toku, a jego zakończenie planowano na 9 lutego 2024 r. Spółka na dzień 20 listopada 2023 r., nie posiadała wymagalnych zaległości podatkowych w podatku akcyzowym (dane z systemu Zefir2). Posiadała zaległości rozłożone na raty w łącznej kwocie 159.365,66 zł, z terminem płatności ostatniej raty 15 maja 2024 r. Aktualność powyższych informacji potwierdzono ponownie na dzień 8 stycznia 2024 r. Zważywszy na fakt, że we wniosku z 16 listopada 2023 r. powołano się na uzasadnienie zawarte w analogicznym żądaniu wystosowanym 5 października 2023 r., jak również pełnomocnik podtrzymał zawarte w nim stanowisko o braku konieczności wskazywania w zaświadczeniu o niezaleganiu, informacji o "prowadzonym postępowaniu kontrolnym", uznano za celowe uwzględnienie tego uzasadnienia w rozpatrywanej sprawie. Nawiązując zatem do pisma z 5 października 2023 r. stwierdzono, że spółka wniosła o wydanie zaświadczenia z uwagi na swój interes prawny, bez kwestionowania w nim pkt. V, formularza ZAS-W, tj. bez wzmianek o wszczętych postępowaniach kontrolnych, bowiem pierwotnie otrzymane zaświadczenie ZAS-W zawierało informację o prowadzonej kontroli lub postępowaniu podatkowym, co zdaniem spółki naraziło ją na odmowne rozpatrzenie wniosku kredytowego. W treści wniosku z dnia 5 października 2023 r. pełnomocnik wskazał, że zaświadczenie jest niezbędne celem przedłożenia w banku w związku z ubieganiem się o kredyt obrotowy. Spółka nie posiada własnych środków finansowych i jej istnienie uzależnione jest od linii kredytowej. Natomiast wskazanie w ww. zaświadczeniu informacji o prowadzonym postępowaniu podatkowym spowoduje, że bank automatycznie odstąpi, rozwiąże i nie przedłuży umowy o tak zwany kredyt obrotowy w rachunku bieżącym. Postanowieniem z dnia 11 stycznia 2024 r. organ podatkowy I instancji odmówił spółce wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach o żądanej treści, tj. bez wzmianki o prowadzonym postępowaniu podatkowym. W wyniku rozpoznania zażalenia od powyższego rozstrzygnięcia DIAS w Łodzi utrzymał je w mocy. Przytaczając przepisy art. 306 a § 1, § 3 i § 4 O.p., a także art. 306 e § 1-2 O.p. organ II instancji uznał, że wbrew twierdzeniom strony skarżącej, organ I instancji nie mógł wydać zaświadczenia o żądanej treści, tj. z pominięciem informacji o toczącym się względem spółki postępowaniu podatkowym w zakresie podatku akcyzowego za miesiące maj i czerwiec 2019 r. W sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdzi, że toczy się względem wnioskodawcy postępowanie podatkowe i brak jest możliwości wydania i doręczenia w tym zakresie decyzji w terminie 7 dni, liczonych od dnia złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu, można jedynie sporządzić zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach z zawartą w nim informacją o ww. postępowaniu podatkowym. Przedstawione przepisy "Ordynacji podatkowej" oznaczają, że organ podatkowy nie posiada kompetencji do jakiejkolwiek analizy takiej okoliczności pod kątem możliwości wskazania jej lub nie, w wydawanym zaświadczeniu. Skargę od powyższego rozstrzygnięcia wywiodła spółka, zarzucając zakwestionowanemu postanowieniu naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i dowolną jego ocenę, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego i uznania, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła negatywna przesłanka, polegająca na odmowie wydania zaświadczenia o niezaleganiu. W konsekwencji postawionych zarzutów skarżąca wniosła o uchylenie zakwestionowanego orzeczenia i zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na powyższą skargę, organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Poza sporem pozostaje okoliczność, że w obu wnioskach o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach (k. 1-2 i 4-5 akt administracyjnych) spółka skarżąca domagała się niezamieszczania w zaświadczeniu informacji o prowadzonych postępowaniach mających na celu ujawnienie zaległości podatkowych i określenia ich wysokości. Tymczasem jak ustalił organ I instancji, z dniem 9 sierpnia 2023r. kontrola podatkowa prowadzona przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi przekształciła się w postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku akcyzowego za okres od maja 2019 r. do czerwca 2019 r. W dacie wydania postanowienia przez organ I instancji postępowanie to pozostawało w toku a jego zakończenie przewidziano na 9 lutego 2024 r. Dokonując takich ustaleń organ zastosował się do treści art. 306e § 2 O.p. w myśl którego, przed wydaniem zaświadczeń o niezaleganiu w podatkach lub stwierdzających stan zaległości ustala się, czy w stosunku do wnioskodawcy nie jest prowadzone postępowanie mające na celu ustalenie lub określenie wysokości jego zobowiązań podatkowych. Jeżeli takie postępowanie jest prowadzone i zgromadzony materiał dowodowy pozwala na jego zakończenie, powinna być niezwłocznie wydana decyzja ustalająca lub określająca wysokość zobowiązań podatkowych, w celu wykazania ich w zaświadczeniu. Trafnie wywiódł zatem organ, że w trakcie przedmiotowego postępowania dotyczącego wydania zaświadczenia, toczyło się postępowanie wymiarowe zmierzające do określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj i czerwiec 2019 r. w innej wysokości, niż zadeklarowana przez spółkę skarżącą. W takiej sytuacji treść zaświadczenia jest uregulowana w art. 306e § 3 O.p., zgodnie z którym nie można odmówić wydania zaświadczenia, jeżeli nie jest możliwe doręczenie decyzji kończącej postępowanie podatkowe, o którym mowa w § 2 w ciągu 7 dni od złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia. Wydając zaświadczenie, organ podaje informację o prowadzonym postępowaniu lub jego zakończeniu. Skoro w terminie 7 dni od złożenia przedmiotowego wniosku decyzja w podatku akcyzowym za maj i czerwiec 2019 r. nie została doręczona, obowiązkiem organu było zamieszczenie w zaświadczeniu o niezaleganiu w podatkach informacji toczonym się w tym zakresie postępowaniu podatkowym. W tym zakresie cytowany § 2 art. 306e O.p. nie pozostawiał organowi swobody i wprost zobowiązywał do zamieszczenia w wydanym zaświadczeniu takich informacji. Oznacza to, że wydając zaświadczenie o treści żądanej przez stronę skarżącą (bez informacji o toczącym się postępowaniu podatkowym) organ naruszyłby wskazany przepis. W tak zarysowanej sytuacji organ zasadnie odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści, zaś akt ten znajduje podstawę prawną w treści art. 306c O.p. W skardze do sądu sformułowano zarzut naruszenia art. 122, 180, 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego i dowolną jego ocenę a w konsekwencji błędnie ustalony stan faktyczny w sprawie. Jednak nie wskazano żadnej okoliczność faktycznej lub dowodu, który w ocenie strony skarżącej został pominięty lub niewłaściwe oceniony. Wręcz przeciwnie wypada stwierdzić, że działając na podstawie art. 306b § 2 O.p. organy przeprowadziły w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Postępowanie to doprowadziło do ustalenia przeprowadzenia kontroli podatkowej wobec spółki w zakresie akcyzy za maj i czerwiec 2019r. i jej przekształcenia (wobec ujawnienia nieprawidłowości) w postępowanie podatkowe będące podstawą wydania zaskarżonego postanowienia. Z tego względu powyższy zarzut skargi należy uznać za nieuzasadniony. Z kolei powołanie się w skardze na zasadę in dubio pro tributare jest w rozpoznawanej sprawie nieuprawnione. Przypomnieć należy, że zasada ta w myśl art. 2a O.p. jest stosowana jedynie w wypadku istnienia nie dających się usunąć wątpliwości, których w rozpoznawanej sprawie nie ujawniono, a ponadto dotyczy jedynie treści przepisów prawa. Tymczasem treść zastosowanych przez organ przepisów prawa nie budzi żadnych wątpliwości w prawidłowo ustalonym stanie faktycznym. Wreszcie podnieść należy, że powoływanie się w skardze na przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców jest niezasadne, gdyż organ nie stosował przepisów tej ustawy, bowiem regulacja obowiązującej Ordynacji podatkowej w zakresie wydawania zaświadczeń, którą zastosował organ jest kompleksowa i wyczerpująca. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi po myśli art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji. dch