I SA/Łd 370/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2017 r. sprawy ze skargi A A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., postanowieniem z [...] grudnia 2016 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] lipca 2016 r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowego w Ł. z [...] grudnia 2015 r., określającej A zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 roku. Z akt sprawy wynika, że wspomnianą decyzją z [...] grudnia 2015 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowego określił Panu Z. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za miesiące od stycznia do grudnia 2011r. Postanowieniem z [...] lipca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał rygor natychmiastowej wykonalności owej nieostatecznej. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, wydanego wskutek odwołania podatnika Dyrektor Izby Skarbowej, przypomniał, iż organ pierwszej instancji stwierdził, iż w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka wymieniona w art. 239b § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), tj. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Z dokonanych przez organ ustaleń wynika, że wobec A. Z. od roku 2014 toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie podatku akcyzowego i opłaty paliwowej w łącznej kwocie 2 006 333,64 zł. Postępowanie to prowadzone jest na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w Ł.. W postępowaniu tym zastosowano środki egzekucyjne w postaci: zajęcia rachunków bankowych oraz zajęcia ruchomości, a także dokonano wpisu hipoteki w dwóch księgach wieczystych: nr [...] i nr [...]. Organ zauważył, iż z analizy regulacji art. 239b § 1 pkt 1 o.p. jasno wynika, że podstawą nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności może być powzięcie przez organ podatkowy informacji, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Stosownie do tego unormowania, w posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji powinny znaleźć się pisemnie potwierdzone informacje, iż wobec strony danego postępowania podatkowego prowadzone jest aktualnie (jest w toku) postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Oznacza to, że chodzi o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (niezakończone) postępowanie egzekucyjne (np. w zakresie należności cywilnoprawnych, administracyjnych). Wobec powyższego, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji zasadnie uznał wystąpienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 1 o.p. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wypełniony został również warunek określony w art. 239b § 2 o.p. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. uprawdopodobnił bowiem, że zobowiązanie wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] grudnia 2015 r. nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 o.p., jest środkiem zastępczym dowodu - o znaczeniu ścisłym, jest więc środkiem, który nie musi dawać pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Organ odwoławczy po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału stwierdził zaistnienie okoliczności stanowiących obawę niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli z [...] grudnia 2015 r. Na podstawie danych zawartych w Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych z 21 grudnia 2016 r. ustalono, że wprawdzie A. Z. posiada trzy nieruchomości w postaci: nieruchomości rolnej, gruntu ornego i pastwiska (księgi wieczyste o numerach: [...], [...], [...]), jednak nieruchomości te są obciążone wpisami hipoteki na łączną kwotę 1 425 973,40 zł. Podatnik, oprócz przedmiotowych zobowiązań podatkowych w podatku VAT za poszczególne miesiące 2011 roku w łącznej wysokości należności głównej 920 035 zł, posiada również zaległości w podatku VAT za miesiące styczeń - kwiecień i czerwiec - grudzień 2012 r., w kwocie należności głównej 373 185 zł. Zostały one również objęte postępowaniem egzekucyjnym. Zatem wszystkie zaległości z tytułu podatku VAT za lata 2011 i 2012 wynoszą 1 293 220 zł plus odsetki za zwłokę. Nadto w dniu 29 kwietnia 2016 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło zeznanie podatnika o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2015 r., w którym wykazano: stratę z działalności gospodarczej w wysokości 279 806,42 zł, dochód z innych źródeł w wysokości 4 633,71 zł. Zatem powyższe okoliczności (stan zadłużenia, brak majątku pozwalającego na dokonanie spłaty oraz postawa podatnika wobec obowiązków podatkowych) uzasadniają obiekcję co do dobrowolnego wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z [...] grudnia 2015 r.. W ocenie organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 239b § 1 o.p. podatkowej, a jednocześnie wykazane okoliczności potwierdziły uzasadnione obiekcje co do dobrowolnego wykonania przez podatnika zobowiązania w podatku VAT za poszczególne miesiące 2011 roku. W skardze na powyższe postanowienie podatnik zarzucił naruszenie: - art. 122, art. 187 § 1, art. 191 o.p., poprzez niedopełnienie obowiązku zgromadzenia i prawidłowego rozpatrzenia materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnie ustalonego stanu faktycznego sprawy i niezasadnego przyjęcia, iż organy uprawdopodobniły wystąpienie przesłanek, o których mowa w art. 239b § 2 o.p. - art. 239b § 1 i 2 o.p., poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz uznanie, że w opisanej wyżej sprawie zachodzą przesłanki do nadania w/w decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, argumentując jak dotychczas. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, dlatego podlega oddaleniu. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest przesądzenie o legalności rozstrzygnięcia organu podatkowego o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, a w szczególności ocena, czy organ w tym zakresie przeprowadził niezbędne postępowanie dowodowe. Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych (pkt 1), strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2), strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (pkt 3), okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (pkt 4). W myśl § 2 tego przepisu powyższy tryb stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Warunkiem koniecznym nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 239b w związku z którymś z punktów w tym przepisie wskazanym, jest więc uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2). Innymi słowy, kolejność postępowania organu podatkowego powinna być następująca. W pierwszej kolejności organ ten ustala, czy zachodzi jedna z przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1-4. Następnie czy zaistnienie jednej z tych przesłanek daje prawdopodobieństwo (uprawdopodabnia), że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. W okolicznościach niniejszej sprawy organ podatkowy jako podstawę swego rozstrzygnięcia wskazywał pkt 1 paragrafu 1 tego przepisu, to jest sytuację, gdy według informacji posiadanych przez organ podatkowy toczy się wobec strony postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przedmiotowa przesłanka opiera się na założeniu, że skoro w zakresie innych należności (cywilnoprawnych lub publicznoprawnych) zostały wyczerpane możliwości dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela, to należy przypuszczać, że strona postępowania również w przypadku wynikających z decyzji nieostatecznej nie będzie chciała ich dobrowolnie wykonać. Innymi słowy, bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 o.p. zobowiązanie podatkowe wynikające z tej decyzji może zostać niewykonane lub nie zostanie wykonane (B. Dauter w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis ,wydanie VIII s. 936). Jako dowodową podstawę zastosowania art. 239b § 1 pkt 1 o.p. organ odwoławczy wskazał, że wobec skarżącego od roku 2014 toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie w zakresie podatku akcyzowego i opłaty paliwowej i opłaty paliwowej w łącznej kwocie 2 006 333,64 zł. Postępowanie to toczy się na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w Ł., zastosowano w nim środki egzekucyjne w postaci: zajęcia rachunków bankowych, zajęcia ruchomości a także dokonano wpisu hipoteki w dwóch księgach wieczystych. Autor skargi zarzuca, że organy podatkowe nie zbadały wnikliwie możliwości finansowych strony, jej zasobów pieniężnych, czy też dokładnego stanu majątku. W związku z tym podnieść należy, iż opisane przez autora skargi okoliczności nie stanowiły podstawy do zastosowania wobec skarżącego rygoru natychmiastowej wykonalności (stanowią one podstawę opisaną w art. 239b § 1 pkt 2 o.p., a podstawą zastosowania był pkt 1 tej jednostki redakcyjnej). Niezależnie od tego, twierdzenia autora skargi są nieuprawnione. Organ odwoławczy bowiem poczynił ustalenia w zakresie posiadania przez skarżącego majątku nieruchomego (nieruchomości rolnych obciążonych hipotekami na łączną kwotę 1 425 973, 40 zł) oraz dochodów (straty za rok 2015 w kwocie 279 806,42 zł). Jednocześnie skarżący w ogóle pomija fakt egzekwowania zaległości w podatku akcyzowym i opłacie paliwowej, które były przesłanką do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z § 2 art. 239b o.p. przepis § 1 tegoż artykułu stosuje się, jeśli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. To uprawdopodobnienie (a więc pewien proces myślowy opierający się na realnych przesłankach, który prowadzi do prawdopodobnego wniosku) ma wskazywać na to, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Do uprawdopodobnienia może być wystarczające ziszczenie się którejkolwiek z przesłanek z § 1 art. 239b o.p., o ile wystąpi dodatkowa przesłanka wskazująca, że zobowiązania podatkowe nie będzie wykonane. Przykładem może być zbliżający się upływ okresu przedawnienia (art. 239b § 1 pkt 4 o.p.), a dodatkową przesłanką w takim stanie – złożenie odwołania od decyzji nieostatecznej. Innymi słowy, w ocenie sądu powinien istnieć związek logiczny pomiędzy ziszczeniem się jednej z przesłanek z art. 239b § 1 o.p., a przesłanką, która uprawdopodabnia, że zobowiązanie podatkowe nie będzie wykonane. W tej sprawie organy uznały, że jest spełniona przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 1 o.p. zaś uprawdopodobnienia poszukiwały w tym, że skarżący oprócz opisanej wyżej zaległości w podatku akcyzowym i opłacie paliwowej, które są egzekwowane od 2014 roku posiada także zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń - kwiecień i czerwiec - grudzień 2012 roku w kwocie należności głównej 373 185 zł (łącznie zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług wraz z określonymi decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] stycznia 2015 r. – której zaskarżonym postanowieniem nadano rygor natychmiastowej wykonalności wynoszą 1 293 220 zł wraz z odsetkami za zwłokę). Organy wskazały także na opisane już okoliczności związane z majątkiem nieruchomym skarżącego oraz stratą z działalności gospodarczej jaką poniósł w 2015 roku. W ocenie sądu te okoliczności w wystarczającym stopniu uprawdopodabniają, że zobowiązanie podatkowe wynikające z nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie będzie wykonane. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2016 r., poz. 718 ze zm.) oddalił skargę. E.B.