I SA/Łd 376/18

Sygn. akt I SA/Łd 376/18 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 października 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Sędzia WSA Joanna Tarno Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2018 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżoną decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-W. z [...], umarzającą postępowanie w sprawie wniosku Z.G. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie 179.789,40 zł. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że pismem datowanym na 29 lipca 2011 r., A.G. złożył podatnikowi ofertę sprzedaży pakietu akcji A S.A. serii A i B w liczbie 42.735 sztuk, za sumę 18 mln zł. Jednocześnie A.G. złożył ofertę zakupu należących do podatnika akcji tej samej spółki za 17 mln zł. W piśmie z 1 sierpnia 2011 r. Z.G. złożył oświadczenie, że nie przyjmuje oferty kupna jego akcji oraz, że przyjmuje ofertę sprzedaży akcji należących do A.G. W związku z tym oświadczeniem podatnik stał się właścicielem wspomnianych wyżej akcji, a następnie 4 listopada 2011 r. uiścił od tej transakcji podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 179.789,40 zł. Na tle powyższych transakcji powstał spór, który znalazł swój finał w sądzie powszechnym. A.G. w pozwie przeciwko A S.A., wystąpił o nakazanie wydania mu dokumentów, które stanowiły przedmiot ww. transakcji zawartej z podatnikiem. Powyższa sprawa toczyła się przed Sądem Okręgowym w Ł. (sygn. akt [...[]) oraz Sądem Apelacyjnym w Ł. (sygn. akt [...] oraz I [...]). Ostatecznie, Sąd Apelacyjny w Ł. — uwzględniając stanowisko zawarte w wyroku Sądu Najwyższego z 5 lutego 2016 r., II CSK 139/15 — wyrokiem z 8 czerwca 2016 r., w sprawie [...], zobowiązał spółkę A do wydania A.G. akcji serii A i B, będących przedmiotem wspomnianej transakcji sprzedaży z 2011 r. Sąd Apelacyjny ustalił w szczególności, że akcje te były wydane osobie nieuprawnionej — Z.G., który w związku z tym nie mógł nabyć własności wydanych mu dokumentów. W momencie zawierania umowy sprzedaży, podatnik był przekonany, że czynność ta jest skuteczna oraz, że faktycznie jest zobowiązany do zapłaty podatku. Dopiero powstały spór cywilny doprowadził do sytuacji, w której Sąd Apelacyjny w Ł. ustalił brak causae zawartej umowy sprzedaży. Podatnik zwrócił dalej uwagę na treść art. 80 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.), zgodnie z którym prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu. Podatnik zauważył, że nie miał wcześniej prawnej możliwości żądania stwierdzenia nadpłaty, skoro do czasu rozstrzygnięcia postępowania cywilnego traktowany był jako akcjonariusz spółki i czynnie korzystał ze wszystkich wiążących się z tym faktem uprawnień. W związku z tym — w ocenie strony — termin zwrotu nadpłaty zaczął swój bieg dopiero w 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-W., po rozpatrzeniu wniosku Z.G., decyzją z [...] umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie tego wniosku. Powyższe rozstrzygnięcie organ podatkowy podjął między innymi w oparciu o art. 79 § 2 oraz art. 208 O.p. Zdaniem organu podatkowego w rozpatrywanej sprawie prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasło wraz z upływem 2016 r. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie i stwierdzenie oraz zwrot nadpłaty, ewentualnie — o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, zarzucając tej decyzji naruszenie: art. 70 § 6 pkt 3, art. 75 § 1, art. 79 § 2, art. 80 § 1, art. 121–122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 208 O.p. Utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w pełni podzielił ustalenia i wnioski poczynione przez organ pierwszej instancji, wynikające z kwestionowanej decyzji. W ocenie organu odwoławczego postępowanie toczące się przed sądem powszechnym z powództwa A.G. nie mogło mieć wpływu na bieg terminu przedawnienia prawa do złożenia przez Z.G. wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro nie zaistniały żadne okoliczności tamujące rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia lub wpływające na jego bieg, organ pierwszej instancji słusznie przyjął, że rozpatrywany wniosek jako spóźniony nie mógł być merytorycznie rozstrzygnięty. Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika Z.G., który wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucił naruszenie następujących przepisów: 1) art. 122 O.p., poprzez uchylanie się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego niniejszej sprawy; 2) art. 187 § 1 O.p., poprzez wydanie rozstrzygnięcia w oparciu o nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, w szczególności poprzez niedokładne zbadanie treści uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego z 8 czerwca 2016 r. (sygn. akt [...]), z którego wynikało, że w tamtej sprawie rozstrzygana przez sąd powszechny była kwestia przeniesienia prawa własności akcji imiennych na wnioskodawcę; 3) art. 191 O.p., poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, w szczególności w zakresie: - nieuwzględnienia faktu, iż zdaniem Sądu Apelacyjnego stwierdzono nieważność causae przeniesienia prawa własności przedmiotowych akcji imiennych na wnioskodawcę, wobec czego nie powstało zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, - pominięcia okoliczności, iż sąd powszechny rozstrzygał kwestię istnienia prawa, z którym ustawa wiąże obowiązek podatkowy; 4) art. 208 Op. poprzez jego niesłuszne zastosowanie, podczas gdy w przedmiotowej sprawie wydanie merytorycznego rozstrzygnięcia dotyczącego złożonego wniosku o stwierdzenia i zwrot nadpłaty było w pełni uzasadnione, a nie bezprzedmiotowe, jak ustalił organ pierwszej instancji; 5) art. 121 O.p., polegające na prowadzeniu postępowania w sposób podważający zaufanie obywateli do organów podatkowych; 6) art. 70 § 6 pkt 3 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na zignorowaniu faktu, iż sąd powszechny rozstrzygał kwestię istnienia prawa, z którym ustawa wiąże obowiązek podatkowy, wobec czego bieg terminu przedawnienia podatkowego podlegał zawieszeniu na okres trwania tego postępowania, wobec czego przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu, a wniosek o stwierdzenie nadpłaty i jej zwrot podlegał uwzględnieniu w całości; 7) art. 70 § 6 pkt 3 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na pominięciu faktu, iż bieg terminu przedawnienia podatkowego podlegał zawieszeniu na okres trwania postępowania toczącego się przed Sądem Apelacyjnym w Ł., podczas gdy zgodnie z wykładnią dokonaną przez organ, Z.G. faktycznie nie dysponował 5 letnim terminem na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a jedynie okresem od 9 czerwca do 31 grudnia 2016 r.; 8) art. 75 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie podlegał uwzględnieniu, pomimo faktu, iż Z.G. dokonał zapłaty nienależnego podatku, wobec uznania przez Sąd Apelacyjny, iż nie istniała causae przeniesienia prawa własności przedmiotowych akcji imiennych na wnioskodawcę; 9) art. 79 § 2 O.p., poprzez jego niesłuszne zastosowanie polegające na uznaniu, że złożony wniosek nie mógł zostać uwzględniony wskutek przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy bieg terminu przedawnienia uległ wydłużeniu, zatem przedmiotowy wniosek został złożony w terminie i podlegał uwzględnieniu w całości; 10) art. 80 § 1 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wniosek o zwrot nadpłaty nie podlegał uwzględnieniu, podczas gdy został on złożony w terminie, a wniosek o stwierdzenie istnienia nadpłaty podlegał uwzględnieniu w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wbrew zarzutom skargi poza sporem pozostaje w niniejszej sprawie stan faktyczny sprawy. Z akt sprawy wynika, że pismem z 1 sierpnia 2011 r. Z.G. złożył oświadczenie, że jako nabywca przyjmuje od A.G. ofertę sprzedaży pakietu akcji serii A i B w spółce A S.A. w ilości 42.735 sztuk, za kwotę 18 mln zł. Od tej transakcji uiścił 4 listopada 2011 r. podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 179.789,40 zł. Niemal pięć lat później, to jest 8 czerwca 2016 r., Sąd Apelacyjny w Ł. wydał wyrok, którym uwzględnił powództwo A.G. w sprawie przeciwko A S.A. W przywołanym wyroku Sąd stwierdził, że skarżący nie mógł skutecznie nabyć przedmiotowych akcji. Tak zarysowany stan faktyczny stanowił punkt wyjścia dla wniosku Z.G. z 3 listopada 2017 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych od wspomnianej transakcji zakupu pakietu akcji. W ocenie Sądu organ pierwszej instancji, a za nim Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, trafnie wskazują, że z art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 3 i art. 79 § 2 O.p. wynika, że nawet jeśli podatnik wykazał w złożonej deklaracji (lub jej korekcie) podatek nienależny lub w wysokości wyższej od należnej, to po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie może skutecznie domagać się od organu podatkowego stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Odwołując się zatem do treści tego przepisu wskazać należy, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2011 r. upłynął 31 grudnia 2016 r. Termin ten jest terminem prawa materialnego skutkującym — w przypadku jego uchybienia — definitywną utratą prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Sąd podziela stanowisko organów co do tego, że w sprawie niniejszej nie zaistniała żadna przesłanka skutkująca przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. W szczególności nie doszło do jego zawieszenia, na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym unormowaniem, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Przepis ten koresponduje z art. 199a § 3 O.p., który zezwala organowi podatkowemu, w razie wystąpienia w sprawie wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, na wystąpienie do sądu powszechnego na podstawie art. 1891 K.p.c. o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Wystąpienie przez organ podatkowy do sądu z powództwem na tej podstawie skutkuje zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Termin przedawnienia biegnie dalej dopiero od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa stosownie do art. 70 § 7 pkt 3 O.p. Z powództwem, o którym mowa w art. 1891 K.p.c., organ podatkowy może wystąpić tylko w toku prowadzonego postępowania podatkowego powiązanego bezpośrednio z czynnością prawną będącą przedmiotem sporu sądowego, jeżeli jest to niezbędne dla oceny jej skutków podatkowych. Przesłanek tych nie wypełnia powództwo wytoczone przez A.G. przeciwko spółce A. Postępowanie sądowe nie toczyło się w trakcie postępowania podatkowego, nie zostało zainicjowane przez organ podatkowy, ani też jego przedmiotem nie była kwestia istnienia stosunku prawnego, z którego wynikał obowiązek zapłaty podatku. Organy podatkowe zasadnie zauważyły, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty po upływie terminu określonego w art. 79 § 2 O.p., powoduje wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty i bezprzedmiotowość postępowania. Taka też sytuacja miała miejsce w rozpatrywanej sprawie, gdzie zobowiązanie podatkowe za 2011 r. uległo przedawnieniu z końcem 2016 r., zaś wniosek o stwierdzenie i zwrot nadpłaty został złożony dopiero 3 listopada 2017 r. Niezależnie od przyczyn, które spowodowały, że skarżący nie złożył tego wniosku wcześniej, jego wniesienie po upływie terminu przedawnienia zobowiązania, czyniło go nieskutecznym i to niezależnie od jego ewentualnej merytorycznej zasadności, ani okoliczności, które były przyczyną opóźnienia w jego złożeniu. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), podlega oddaleniu. k.ż.