I SA/Łd 395/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA J. Brolik (spr.), Sędziowie T. Porczyńska, A. Świderska, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 29 stycznia 2004 roku sprawy ze skargi R.W. na decyzję Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] Nr [...[ w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 70,80 (siedemdziesiąt złotych osiemdziesiąt groszy) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 05.05.2000r. Pan R.W. złożył w Urzędzie Skarbowym Ł. zeznanie o wysokości dochodu uzyskanego w 1999r. deklarując dochód do opodatkowania z prowadzonej działalności gospodarczej w wysokości 45.285,90 zł. Urząd Skarbowy Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...], określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w wysokości 7.195,90 zł oraz zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995r. w wysokości 268,50 zł i odsetki od tej zaległości w wysokości 50,50 zł. Od powyższej decyzji złożono odwołanie. Izba Skarbowa w Ł. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję Urzędu Skarbowego. Decyzja Izby Skarbowej została zaskarżona do sądu administracyjnego. Skarżący wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej w Ł. oraz decyzji Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] Nr [...] (w tej samej sprawie), z powodu naruszenia prawa. W uzasadnieniu skargi Pan R.W. podnosi, iż organy podatkowe naruszyły przepisy § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 ze zmianami), poprzez błędną interpretację definicji środka trwałego określoną w cyt. przepisie. W ocenie Skarżącego przedmiot sporu, tj. balon na ogrzane powietrze z chwilą wpisania go do ewidencji środków trwałych był kompletny, sprawny, zarejestrowany w Niemieckim Rejestrze Lotniczym i zdatny do użytku co potwierdza załączone eksportowe świadectwo zdatności do lotu. Balon przed uzyskaniem wpisu do krajowego rejestru był wykorzystywany do celów reklamowych. Polegać to miało na napełnieniu balonu na ziemi, eksponowaniu logo firmy oraz rozdawaniu materiałów reklamowych i prowadzeniu rozmów handlowych z klientami i osobami zainteresowanymi zakupem art. hutniczych sprzedawanych przez firmę Skarżącego. Fakt ten, twierdzi Pan R.W. mogą potwierdzić pracownicy Areoklubu A. Izba Skarbowa do powyższego dowodu nie ustosunkowała się. To, że w 1999r. nie dokonywano lotów jest jedynie konsekwencją długotrwałej procedury rejestracji balonu w Polsce. W ocenie Pana R.W. dokonanie rejestracji w Polsce dla uznania przedmiotowego balonu za środek trwały - wbrew temu co twierdzi Izba Skarbowa, nie jest warunkiem koniecznym dla uznania go za środek trwały. Tym samym brak jest faktycznych i prawnych podstaw do rozpoczynania naliczania odpisów amortyzacyjnych dopiero po uzyskaniu polskiej rejestracji. Zdaniem organów podatkowych. Przepisy § 2 ust. 1 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.01.1997r. w sprawie amortyzacji środków trwałych (...) w sposób jednoznaczny definiują pojęcie środka trwałego, a mianowicie: "za środki trwałe uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: (...), maszyny, urządzenia i środki transportu - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze". Przepis § 7 ust. 1 cytowanego rozporządzenia stwierdza ponadto, iż; "odpisów amortyzacyjnych dokonuje s/ę; od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych (...), w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość przyjęto do używania (...)". Wbrew podnoszonym przez Skarżącego twierdzeniom (tak w odwołaniu jak i w skardze), żadna z decyzji Organów podatkowych nie zawiera uwag co do stanu technicznego balonu jak i jego sprawności technicznej na dzień wpisania go ewidencji środków trwałych. Przepisy § 6 ust. 1 i 4a cyt. rozporządzenia, określają, iż "za wartość początkową środka trwałego (...) uważa się: w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia (...). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną sprzedającemu, powiększoną o koszty związane z zakupem do dnia przekazania środka trwałego do używania". Z akt sprawy wynika - co nigdy nie było przez Skarżącego kwestionowane, że: a) balon został zakupiony w dniu 5.08.1999r. b) pierwszego lotu próbnego - a więc lotu eksploatacyjnego - dokonał Skarżący w dniu 30.11.1999r., po którym wystawione zostało świadectwo oględzin (pierwsze) - dla celów rejestracyjnych. Dopiero przedmiotowe świadectwo (zgodnie z wymogami krajowych przepisów) stwierdza, iż balon jest zdatny do eksploatacji, c) bez rejestracji balon nie mógł dokonywać jakichkolwiek lotów, gdyż ze względów proceduralnych (nie technicznych) nie mógł być dopuszczony do ruchu powietrznego, a tym bardziej z pasażerami. Brak jakichkolwiek lotów potwierdza książka lotów, tj. brak jakichkolwiek zapisów dot. lotów w 1999 r. Stan techniczny balonu na żadnym etapie postępowania nie był kwestionowany, d) podatkowa księga przychodów i rozchodów nie zawiera zapisów dotyczących zakupu paliwa (gazu). Bez względu na to czy dokonywane byłyby próby stacjonarne dla napełnienia-balonu - miałoby miejsce ewidentnie zużycie gazu. Brak jest również zapisów dot. kosztów związanych z umieszczeniem logo firmy na balonie, czy chociażby kosztów udziału lub organizacji opisanych w skardze imprez. W trakcie postępowania, na prośbę Urzędu Skarbowego Skarżący przedstawił listę klientów - nie wskazując imiennie o przesłuchanie których ewentualnie by wnosił. W tym stanie rzeczy, mając na względzie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, organ podatkowy I instancji losowo wybrał 9 firm. Żaden z przesłuchanych przedstawicieli tych firm (kserokopie tych dokumentów w załączeniu - oryginały w aktach 2000r.) nie potwierdził aby uczestniczyli w lotach balonem bądź brali udział w imprezach na których eksponowany byłby balon. W odwołaniu od decyzji z dnia [...] Skarżący skomentował powyższe ustalenia cyt. "brakiem szczęścia w losowaniu" dodając (tym razem), że posiada świadków z Aeroklubu A. Nie wystąpił jednak o ich przesłuchania jak i nie wskazał kogo imiennie należałoby przesłuchać. Mając na względzie przepisy art. 6 k.c. to Skarżący winien wskazać konkretne dowody potwierdzające jego wyjaśnienia (w tym wypadku świadków). Przedstawione w postępowaniu dowody nie wskazują bowiem na wykorzystywanie balonu w 1999r. Pomijając fakt, iż podatnik nie składał wniosku o przesłuchanie tych osób, należy zauważyć, iż przedmiotowy balon nie był zarejestrowany w Areoklubie A, a w Areoklubie B. Skarżący twierdzi, że balon bez względu na to czy lata czy nie, musi być ze względów technicznych (bezpieczeństwa) co jakiś czas nadmuchiwany. Zatem, balon - będący bezsprzecznie szczególnym urządzeniem technicznym powinien posiadać książkę obsługi technicznej, w której niewątpliwie winny być odnotowywane próbne napełnienia balonu. Nawet gdyby tak było, to ww. takich dowodów Skarżący nigdy nie przedstawił. Z przedstawionej przez ww. książki lotów (kserokopia w załączeniu), jednoznacznie wynika, iż w 1999r. Skarżący nie dokonał żadnego lotu (za wyjątkiem próbnego). Świadectwo rejestracji balon uzyskał dopiero w dniu 6.12.1999r. Izba Skarbowa nie kwestionuje, iż balon został zakupiony dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Nie mniej majątek ten (balon), jako spełniający wymogi środka trwałego określone w § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia w sprawie amortyzacji środków trwałych (...), winien zostać ujęty w ewidencji środków trwałych (z chwilą jego zakupu) w miesiącu sierpniu 1999r. Natomiast, zgodnie z przytoczonym powyżej § 7 ust. 1 pkt 1 cytowanego rozporządzenia, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych (...) w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym ten środek przyjęto do używania (nie mylić z faktem jego posiadania), a więc winien być zdatny do realizacji celów (przeznaczenia) dla których został nabyty, tj. latania. Podawanie przez Skarżącego przykładów środków trwałych, które bez rejestracji "muszą" się poruszać, np. maszyny budowlane, kombajny rolnicze czy chociażby samochody wyścigowe jest demagogią. Jest oczywistym, iż nie mamy w tych przypadkach z faktem ich "sensu stricte" przemieszczania, ale z faktem - co jest w tym postępowaniu istotnym - spełniania funkcji dla których zostały zakupione, budowa, uprawy rolne czy wyścigi. Przepis art. 22 ust. 1 ustawy z 26.06.1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. Nr 90 z 1993r. poz. 416 ze zmianami) jednoznacznie stwierdza, iż kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów. Nie będą więc stanowiły kosztu uzyskania przychodu - przykładowo; koszty amortyzacji samochody, maszyny itp. w sytuacji, gdy po dokonaniu zakupu pozostaną np. w magazynie - tj. nie zostaną przekazane do używania (zgodnie z przeznaczeniem). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W sprawie rozpatrywany jest wyłącznie (określony) rok podatkowy 1999. Z dowodów zgromadzonych przez organy podatkowe wynika, że w tymże okresie podatkowym balon zakupiony przez skarżącego w dniu 5.VIII.1999 r. nie odbywał lotów (za wyjątkiem pierwszego próbnego a nie eksploatacyjnego lotu w dniu 30.XI.1999 r. po którym dopiero wystawione zostało pierwsze świadectwo oględzin dla celów rejestracyjnych tego rodzaju pojazdów latających. Tak więc w 1999 r. rzeczony balon nie był przyjęty do używania i nie był używany zgodnie z istotą i przeznaczeniem pojazdów latających ponieważ nie wykonywał lotów. Jeżeli nawet (przywołany) brak lotów spowodowany był przedłużającą się procedurą rejestracyjną (adekwatną w polskim prawodawstwie dla tego rodzaju statków powietrznych) to w tym to właśnie (odrębnym, innym, od podatkowego) postępowaniu skarżący mógł (czy też może) dochodzić ochrony swych praw i interesów, czy też np. naprawienia szkód (jeśli zostały wyrządzone). Dla obiektywnie unormowanego prawa podatkowego i dla zobiektywizowanej odpowiedzialności podatkowej znaczenie posiada natomiast obiektywny fakt, że w 1999 r. balon skarżącego nie był używany i wykorzystywany do lotów jako pojazd latający. Skarżący argumentuje, że (pomimo niewykonywania lotów) balon był przez niego używany i wykorzystywany do prowadzenia (w nim albo przy nim) "przychodowych" rozmów handlowych. Zdaniem Sądu, wykorzystywanie nielatającego pojazdu latającego jako swoistej "sali konferencyjnej" czy też "miejsca rozmów" nie należy do cech istotnych (i) przeznaczenia statku powietrznego. Rozmowy na temat działalności gospodarczej skarżący mógł prowadzić – obiektywnie rzecz biorąc – wszędzie. To, że rozmowy te odbywały się w balonie, o ile było to fizycznie możliwe, albo koło balonu, nie świadczy, że balon ten używany i wykorzystywany był w 1999 r. jako środek trwały w postaci pojazdu latającego. Ponieważ balon p. skarżącego w 1999 r. nie wykonywał i legalnie nie mógł wykonywać lotów, to zasadnie nie można go uznać za wykorzystywany, przyjęty do używania i używany do działalności gospodarczej środek trwały w postaci pojazdu latającego. "Rozmowy biznesowe" w "nielatającym balonie" nie były używaniem środka trwałego w postaci (określonego) pojazdu latającego, od którego skarżący rości sobie prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Ponadto, z dowodów zgromadzonych w sprawie, w tym i ze stanowiska skarżącego, nie wynika, że cel, specyfika, elementy istotne itp. tych rozmów uzasadniały, że adekwatnym miejscem ich prowadzenia winien być niewykorzystywany jako pojazd latający, nielatający balon, którym, w rozważanym okresie legalnie nie można było odbywać lotów. Z materiałów sprawy nie wynika także związek tychże rozmów z dostatecznie ukonkretnionym, zindywidualizowanym przychodem. Skarżący nie wykazywał, że rozmowy w używanym, w tym kontekście, tylko do rozmów "środku trwałym" spowodowały określony przychodów, czy też nawet, że obiektywnie rzecz biorąc, zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego w konkretnych, adekwatnych do realiów sprawy stosunkach gospodarczych przychodu tego można i należało realnie i konkretnie oczekiwać i to w roku 1999. Z tych wszystkich powodów, a w szczególności z tego, że w 1999 r. rozpatrywany jako środek trwały pojazd latający nie był używany jako pojazd latający, Sąd podzielił zasadę rozstrzygnięcia organów podatkowych. Rozpatrując wszechstronnie okoliczności sprawy zwrócić (jednak) należało uwagę na to, że według twierdzeń i argumentacji strony balon, z powodów technicznych – eksploatacyjnych był (bo i musiał być) napełniany odpowiednim gazem i stawiany na ziemi. Organy podatkowe zdają się temu przeczyć, jednakże w sprawie nie pozyskano jakichkolwiek rzeczoznawczych wiadomości specjalnych na podstawie których możnaby bez wątpliwości ustalić i ocenić, że chociażby wymogi techniczne i eksploatacyjne wymuszały na skarżącym napełnianie i stawianie balonu (pomimo tego, że nie wykonywano lotów). Jeżeli napełnianie powłoki balonu i (następnie) stawianie balonu na ziemi odbywało się w miejscu publicznym (co można było i należało sprawdzić) to nie będzie pozostawał w sprzeczności z zasadami doświadczenia życiowego wniosek, że tego rodzaju działania mogły budzić szersze zainteresowanie i w związku z tym stanowić odpowiedni kontekst do reklamy, w której, jak wywodzi skarżący, mogło być np. eksponowane logo firmy czy też rozdawane materiały reklamowe. Organy podatkowe skupiły się na rozważaniu spornych kosztów uzyskania przychodu zasadniczo w zakresie odpisów amortyzacyjnych. Z wydanych w sprawie decyzji wynika natomiast, że nie rozważano w nich (dostatecznie) w zakresie sygnalizowanych czynności reklamowych: czy, chociażby z przyczyn technicznych, miało miejsce napełnianie powłoki balonu i stawianie balonu na ziemi; czy, jeśli miało to miejsce, odbywało się w okolicznościach w których obiektywnie możliwe i racjonalne było eksponowanie logo firmy i rozdawanie materiałów reklamowych; czy w materiałach, w dokumentacji działalności gospodarczej skarżącego za rok 1999 znajdują się dowody na sporządzenie lub nabycie logo firmy (które mogło być we wzmiankowanych okolicznościach eksponowane) jak również odpowiednich materiałów reklamowych do rozdawania oraz na związane z tym wydatki. Dopiero po przeprowadzeniu powyższych ustaleń, rozważań, ocen, należałoby przeanalizować związek tych czynności i wydatków (jeżeli miały miejsce) z celami osiągnięcia przychodów badanego okresu podatkowego i dokonać ich weryfikacji w kontekście możliwości uzasadnianej subsumpcji pod określone, adekwatne, przepisy prawa podatkowego. Z tych powodów i w tym zakresie, zaskarżona decyzja, zdaniem Sądu, narusza art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29.VIII.1997 r. ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W powyższym i rozważonym powyżej stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30.VIII.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) Sąd orzekł jak w sentencji. Sąd nie rozstrzygał w wyroku czy i w jakim zakresie zaskarżona decyzja nie może być wykonana ponieważ według zgodnego oświadczenia stron decyzja ta – do czasu orzekania prze sąd administracyjny – została już w całości wykonana. jz/