I SA/Łd 414/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Paweł Kowalski Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk – Drozda (spr.) Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 października 2018 r. sprawy ze skargi T. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr UNP:[...] [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz wysokości odsetek od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy za okres od stycznia do grudnia 2014 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zaskarżonym postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego Ł. z [...] r., w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z [...] r. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że wspomnianą decyzją z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego Ł. określił podatniczce — T.W.— zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz wysokość odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie płatności zaliczek na ten podatek dochodowy za poszczególne miesiące 2014 r. Następnie organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r., nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z [...] r. W zażaleniu na to postanowienie pełnomocnik podatnika zarzucił naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez wadliwe uznanie, że strona nie posiada odpowiedniej wielkości majątku oraz, że zostało uprawdopodobnione niewykonanie zobowiązań wynikających z nieostatecznej decyzji wymiarowej. Pełnomocnik wskazał ponadto na naruszenie art. 2a, art. 121 § 1, art. 123, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez opieszałe prowadzenie postępowania podatkowego, działanie prowadzące do utraty zaufania do organów podatkowych, a także przez dowolną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego oraz błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy. Utrzymując w mocy kwestionowane postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podzielił ustalenia i argumentację organu pierwszej instancji co do istnienia przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej. W uzasadnieniu organ odwoławczy zauważył przede wszystkim, że w dniu wszczęcia kontroli podatkowej, to jest 23 lutego 2016 r., podatniczka była właścicielką spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu o pow. 59,01 m2, o wartości 150 tys. zł. W dniu 16 czerwca 2016 r., po doręczeniu protokołu kontroli podatkowej co miało miejsce 20 maja 2016 r., strona nieruchomość tę darowała swojemu synowi — N.A.T. W ocenie organu okoliczność ta mogła świadczyć o zamierzonym działaniu podatniczki mającym na celu wyzbycie się majątku w celu utrudnienia przyszłej egzekucji. Organ drugiej instancji podał dalej, że podatniczka nie posiada żadnego majątku nieruchomego, zaś wartość majątku ruchomego nie zaspokoi zobowiązań wynikających z decyzji wymiarowej, przekraczających łącznie kwotę 283 tys. zł. Organ zwrócił uwagę, że w swoim oświadczeniu majątkowym strona wskazała jedynie samochód osobowy marki MAZDA (rok prod. 2002) o wartości 5 tys. zł. Powołując się na informacje zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców CEPiK organ ustalił, że podatniczka jest właścicielką lub współwłaścicielką czterech kolejnych pojazdów. Ruchomości te miały niską wartość — organ pierwszej instancji oszacował, że razem mogły mieć wartość około 18,9 tys. zł. Strona podniosła wprawdzie, że posiada majątek obrotowy (towary) o wartości 1,3 mln zł, jednak ani nie przedstawiła wystarczających dowodów na tę okoliczność, ani też nie wskazała żadnych konkretnych przedmiotów, które — ze względu na jednostkową wartość — mogłyby służyć zabezpieczeniu ww. należności. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy poddał analizie dochody podatniczki deklarowane przez nią w latach 2015–2016. W swoich zeznaniach strona ujawniała przychody na poziomie 1,3–1,4 mln zł rocznie, zbliżone do tych sum koszty uzyskania przychodów i dochody w wysokości niemal 34 tys. i 13 tys. zł. Osiąganie przez stronę rocznych dochodów na powyższym poziomie nie pozwalało pokryć zobowiązań wynikających z decyzji z [...] r. Organ odwoławczy zwrócił następnie uwagę na postawę podatniczki, która — jak to ustalono w postępowaniu podatkowym — posłużyła się w prowadzonej działalności fakturami, które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W tej sytuacji organ odwoławczy uznał, że zaistniały przewidziane w art. 239b § 1 pkt 2 i 3 oraz § 2 O.p. przesłanki nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Na zakończenie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, odnosząc się do zarzutu pozbawienia strony prawa do obrony z uwagi na to, że jako obcokrajowiec nie włada językiem polskim, wskazał, że na etapie kontroli podatkowej, jak również postępowania podatkowego podatniczka brała czynny udział w tych postępowaniach i nie zgłaszała wówczas nieznajomości języka polskiego. Organ zwrócił uwagę, że podatniczka od 2010 r. prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży wyrobów tekstylnych w R. oraz w zakresie gastronomii w dwóch punktach w Ł. W tym czasie musiała z sukcesem wielokrotnie załatwiać sprawy natury prawnej i finansowej, skoro również obecnie prowadzi tę działalność. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi przez pełnomocnika T. W., który wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając naruszenie następujących przepisów: (1) art. 239 § 1 pkt 2 i 3 oraz § 2 O.p. poprzez wadliwe uznanie, że organ udowodnił, iż skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia oraz dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, a także, że uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane; (2) art. 2a, art. 121 § 1, art. 123, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez: – uniemożliwienie stronie czynnego i realnego udziału w postępowaniu (przesłuchanie strony bez udziału biegłego tłumacza, mimo, że skarżąca nie włada językiem polskim) co w konsekwencji skutkowało pozbawieniem strony prawa do obrony i wykazywania swoich racji oraz doprowadziło do błędnych i wybiórczych ustaleń faktycznych; – długotrwałe prowadzenie postępowania podatkowego — w sposób paraliżujący możliwość swobodnego prowadzenia działalności gospodarczej — skutkujące obciążeniem podatniczki oraz utratą zaufania do organów podatkowych, a także brakiem uprawdopodobnienia, że decyzja nie zostanie wykonana; – nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności w oparciu o dowolną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego oraz wady w ustaleniu stanu faktycznego w zakresie zakupów towarów tekstylnych (...), a także błędne wnioskowanie z faktów znanych organowi z urzędu, czego skutkiem było wadliwe przyjęcie, że wystąpił stan uprawdopodobnienia niewykonania decyzji; – orzekanie w oparciu o materiał pozbawiony dowodów, iż podatniczka miała świadomość co do wadliwości działania podatkowo-gospodarczego jej kontrahentów podatkowych (...), co powoduje, że nie wystąpił stan uprawdopodobnienia niewykonania decyzji; – dowolną ocenę aktywności gospodarczej podatniczki i wywiedzenie z tej aktywności całkowicie dowolnych wniosków przez co nie można uznać, że stan majątku podatniczki był niewystarczający w świetle art. 239b O.p.; (3) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. poprzez wadliwe utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy organ drugiej instancji powinien był uchylić postanowienie Naczelnika z [...] r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jako bezzasadna podlega oddaleniu. W punkcie wyjścia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 239a O.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b § 1 pkt 2–3 O.p. decyzji nieostatecznej, może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2), lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości (pkt 3). Przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Organ podatkowy analizując treść tych przepisów trafnie wskazał, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 O.p., drugą zaś — uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Co istotne, uprawdopodobnienie, o którym mowa, nie oznacza jednoznacznego udowodnienia, że do niewykonania decyzji w rzeczywistości dojdzie. Wystarczy, że organy podatkowe wykażą, że niewykonanie zobowiązania podatkowego jest prawdopodobne. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zasadnie przyjęły, że zachodzą dwie z okoliczności wymienionych w § 1 art. 239b O.p. Po pierwsze — wbrew temu co wynika ze skargi — niekwestionowane okoliczności sprawy świadczą o tym, że skarżąca podjęła przemyślane działania w celu pozbycia się istotnej części swojego majątku. W dniu wszczęcia kontroli podatkowej, to jest 23 lutego 2016 r., podatniczce przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Po doręczeniu protokołu kontroli podatkowej — co miało miejsce 20 maja 2016 r. — strona, w dniu 16 czerwca 2016 r., darowała to prawo synowi. Argumentacja organów, w zakresie oceny tych okoliczności, jest racjonalna i logiczna. Skoro bowiem skarżąca dowiedziała się z protokołu kontroli podatkowej o ustaleniach organu podatkowego, mogła się spodziewać, że stanowisko organu zostanie powtórzone w wydanej wobec niej decyzji podatkowej. Skoro zaś zakładane zobowiązanie podatkowe opiewało wraz z odsetkami na kwotę znacznie przekraczającą 200 tys. zł, to nie może budzić zastrzeżeń wniosek, że wyzbycie się przez podatniczkę w zasadzie jedynego wartościowego składnika majątkowego, zostało dokonane w celu utrudnienia przyszłej egzekucji. Nie bez znaczenia pozostaje tu również fakt, że skarżąca darowała wspomniane prawo najbliższemu członowi rodziny. W ten sposób nie uzyskała środków, które mogły być przedmiotem egzekucji, a jednocześnie zapewniła sobie możliwość dalszego zamieszkiwania w dotychczasowym miejscu. W tej sytuacji wniosek organów podatkowych o zamierzonym działaniu podatniczki, mającym na celu wyzbycie się majątku, należy uznać za trafny i uzasadniony. Po drugie, organy podatkowe zasadnie przyjęły, że skarżąca, w rezultacie wyzbycia się prawa do mieszkania, nie posiadała majątku wystarczającego na pokrycie zobowiązań podatkowych, ani też mienia, na którym organy podatkowe mogły ustanowić stosowne zabezpieczenie. Z bezspornych okoliczności sprawy wynika, że skarżąca, w chwili wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, posiadała jedynie samochody o łącznej wartości około 24 tys. zł. Skarżąca wskazała wprawdzie, że posiada również majątek obrotowy (towary handlowe) o szacunkowej wartości 1,3 mln zł, jednak — jak słusznie zauważył organ podatkowy — majątek ten, ze względu na niską wartość poszczególnych składników, nie mógł stanowić przedmiotu zastawu skarbowego. Ponadto organy trafnie zauważyły, że brak jest jakichkolwiek danych potwierdzających, że towary te rzeczywiście były w posiadaniu skarżącej oraz, że miały deklarowaną przez nią wartość. Podatniczka nie załączyła do akt sprawy spisu z natury, ani nie wskazała jednostkowych cen poszczególnych towarów. Twierdzeniom o wielkości jej majątku obrotowego przeczy także analiza jej dotychczasowej działalności. W latach 2015–2016 skarżąca wykazywała roczne obroty rzędu 1,3–1,4 mln zł. Twierdzenie, że dysponuje ona w tym samym czasie towarem, który sprzedaje — według własnych deklaracji — przez cały rok, jest nielogiczne i sprzeczne z doświadczeniem życiowym. Tym samym zgodzić się należy z organem odwoławczym, że posiadany przez podatniczkę majątek obrotowy w postaci towarów, ze względu na niską wartość jednostkową, nie może stanowić przedmiotu zastawu skarbowego. Powołując się na powyższe ustalenia, w szczególności w zakresie posiadanego przez skarżącą majątku, rozmiarów prowadzonej działalności, a także korelacji pomiędzy zobowiązaniem podatkowym za 2014 r. (283 tys. zł), a osiąganym przez nią rocznym dochodem (około 30 tys. zł), zgodzić się należy z organem podatkowym, że zostało w należyty sposób uprawdopodobnione, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W konsekwencji za niezasadny należy uznać zarzut wypływający z pkt 1 skargi, naruszenia art. 239b § 1 pkt 2–3 i § 2 O.p. Przechodząc do dalszych zarzutów, w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe — w ocenie sądu — zgromadziły i wszechstronnie oceniły materiał dowodowy, zgodnie z wytycznymi wypływającymi z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 O.p., czego potwierdzeniem jest drobiazgowe i analityczne uzasadnienie zaskarżonego postanowienia. Organy podatkowe wyczerpały swoje możliwości dowodowe i nie przekroczyły przy tym granic swobodnej oceny dowodów. Zasadność poczynionych na podstawie zebranego materiału dowodowego ocen i wniosków, w świetle zasad logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, nie budzi wątpliwości. Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z wynikającą z art. 191 O.p. zasadą swobodnej oceny dowodów, organ podatkowy rozważając wartość poszczególnych dowodów, jak również formułując wnioski na podstawie całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, nie jest związany żadnymi sztywnymi regułami określającymi wartość poszczególnych dowodów, ale kieruje się własnym przekonaniem, uwzględniając wiedzę, doświadczenie życiowe, prawa logiki, informacje wynikające z wzajemnych relacji między poszczególnymi dowodami. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności, czy powierzchowności. Podniesione przez skarżącą w uzasadnieniu skargi zarzuty, stanowią jedynie gołosłowną polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organ. Na koniec nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia zasady zapewnienia stronie prawa do czynnego udziału w postępowaniu, wynikającej z art. 123 O.p. Wskazać należy, że w toku postępowania podatkowego strona była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, któremu samodzielnie udzieliła umocowania. Jak słusznie wskazuje organ podatkowy — skarżąca na etapie kontroli podatkowej, jak również postępowania podatkowego, brała czynny udział w tych postępowaniach i nie zgłaszała wówczas nieznajomości języka polskiego. Ponadto z akt sprawy wynika, że skarżąca samodzielnie prowadzi swoje sprawy składając między innymi deklaracje podatkowe. Podatniczka od 2010 r. prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży wyrobów tekstylnych oraz w zakresie gastronomii, załatwiając w tym czasie sprawy natury prawnej i finansowej, związane z tą działalnością. Pełnomocnik skarżącej podnosząc zarzut nie wskazuje również jakie negatywne skutki miałby wynikać z naruszenia ww. zasady. Skarżąca w terminie składała wnioski i środki zaskarżenia. Ani w odwołaniu, ani też w skardze do sądu, nie wskazano na żadne okoliczności faktyczne, które nie zostałby ujęte w zebranym materiale dowodowym, a które mogłyby mieć wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia. W tym stanie sprawy skarga, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), podlega oddaleniu. dc