I SA/Łd 414/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kowalski, Sędziowie Sędzia NSA Paweł Janicki, Asesor WSA Tomasz Furmanek (spr.), po rozpoznaniu w dniu 14 sierpnia 2024 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi L. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2024 r. nr 1001-ICK.800.25.2024.4.MW w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno – Skarbowego w Łodzi z 21 maja 2024 r. nr 368000-CPA-1.4021.1.27.2024.11; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na rzecz strony skarżącej kwotę 614 ( sześćset czternaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 414/24 UZASADNIENIE Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 czerwca 2024 roku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 21 maja 2024 r., w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunków bankowych L Spółka z o.o. (dalej: skarżąca, strona, spółka, podatnik, podmiot kwalifikowany) na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 21 sierpnia 2024 r., do kwoty 282.998,00 zł. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi żądaniem z 16 maja 2024 r. wydanym w trybie art. 119zv § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa {t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm. – dalej O.p.) dokonał blokady na okres 72 godzin trzech rachunków bankowych (o nr. [...], [...], [...]), prowadzonych na rzecz podmiotu kwalifikowanego. Z posiadanych przez organ informacji wynikało, że strona mogła wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi, o których mowa w art. 119zg pkt 9 lit. a) i b) O.p., a blokada była konieczna, aby temu przeciwdziałać. W wyniku analizy ryzyka przeprowadzonej przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalono bowiem, że istniało uzasadnione podejrzenie popełnienia przez podmiot kwalifikowany przestępstw spenalizowanych w: - art. 56 § 1 i art. 62 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 654 ze zm.) polegających na podaniu nieprawdy w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT- 7, poprzez posługiwanie się fakturami VAT wystawionymi w sposób nierzetelny i - art. 271a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1138), poprzez używanie faktur VAT poświadczających nieprawdę co do okoliczności faktycznych mogących mieć znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo zwrotu innej należności o charakterze podatkowym, zawierających kwotę należności ogółem, której wartość lub łączna wartość jest znaczna. Pismem z dnia 17 maja 2024 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi zawiadomił podatnika o blokadzie rachunków. Postanowieniem z dnia 21 maja 2024 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno- Skarbowego w Łodzi przedłużył termin blokady ww. rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 21 sierpnia 2024 r. Przedłużenie blokady nastąpiło z uwagi na fakt, iż zachodziła uzasadniona obawa, że strona nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania w podatku VAT przekraczającego równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Bank A w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano wskazane postanowienie. Na postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno Skarbowego w Łodzi wniesiono zażalenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi powołując się na art. 119zv § 1 art. 119zw § 1 O.p. stwierdził, że zarówno żądanie blokady rachunków bankowych strony na 72 godziny z 16 maja 2024 r., jak i ustalenia zawarte w zaskarżonym postanowieniu z 21 maja 2024 r., znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym. Przypomniano, że Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi działając w oparciu o art. 119zn § 1 O.p. przeprowadził analizę ryzyka dotyczącą podmiotu kwalifikowanego. Powołując się na ustalenie organu I instancji przypomniano, że spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 21 lutego 2022 r., z kapitałem zakładowym w wysokości 50.000 zł. Jedynym udziałowcem do dnia 16 sierpnia 2022 r. w Spółce była: T. K. A. N. posiadająca 100 udziałów o łącznej wartości 50.000zł. Wpisem z 16 sierpnia 2022 r. zmianie uległy udziały ww. wspólnika i obecnie wspólnikami Spółki są: T. K. A. N. posiadająca 95 udziałów o łącznej wartości 47.500 zł, M. Q. N. - posiadający 5 udziałów o łącznej 2.500 zł - udziałowiec mniejszościowy nieujawniony w KRS. Prezesem zarządu jest T. K. A. N.. Jako adres rejestracyjny Spółka zgłosiła: [...] W. ul. [...]. Jako adres prowadzenia działalności Spółka zgłosiła: [...] G. ul. [...], [...] W. ul. [...]. Pod adresem prowadzenia działalności mieści się m. in. biuro rachunkowe P Sp. z o.o. NIP [...]. Z plików JPK_VAT 7_M wynika, ze ww. podmiot wystawia co miesiąc faktury na rzecz L Sp. z o.o. Do urzędu skarbowego spółka nie zgłosiła w jakiej formie prowadzona jest rachunkowość spółki, jednak wskazała ww. biuro rachunkowe jako podmiot prowadzący dokumentację rachunkową. Z ustaleń Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wynika, że T. K. A. N. prowadziła działalność gospodarczą w okresie od 2021.04.23 do 2021.09.16 w zakresie sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia pod firmą T. K. A. N. L, dla której nie wskazano konkretnego adresu prowadzenia działalności. Spółka wskazała prowadzenie przeważającej działalności gospodarczej w zakresie kody PKD - 46.42.Z - Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia. W 2023 r. spółka złożyła Informacje PIT-11 dla 4 osób. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił, że spółka nie złożyła sprawozdania finansowego za rok 2023. Natomiast za 2022 r. złożyła sprawozdanie finansowe 13 lipca 2023 r. oraz zeznanie roczne CIT-8 złożonym za lata 2022- 2023. Podtrzymując ocenę organu I instancji wskazano, że ze zgromadzonego dotychczas materiału wynika, że spółka może uczestniczyć w wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych wykazując w złożonych za okres [...] do [...] plikach JPK_VAT7M i rozliczeniach podatkowych faktury zakupu stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane między innymi od podmiotów: G Spółka z o.o., E Spółka z o.o. Organ stwierdził, że analiza działalności tych podmiotów pozwala domniemywać, iż ich działania i działania podmiotów uczestniczących z nimi w transakcjach gospodarczych nakierowane są na wykorzystywanie faktur dokumentujących fikcyjne transakcje gospodarcze, w celu obniżenia należności podatkowych z tytułu VAT lub jego wyłudzenie w postaci zwrotów VAT. Ponadto Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił, że podmioty te stanowią jedno z wielu ogniw w łańcuchu firm, których działania mają upozorować legalność tych transakcji. Biorąc pod uwagę podobieństwa w sposobie działalności spółek należy domniemywać, że transakcje wykazane przez te spółki mają charakter fikcyjny, zmierzający do wyłudzeń skarbowych. W ocenie organu, za powyższym twierdzeniem przemawia fakt, że spółka, która wskazuje przeważający przedmiot działalności w zakresie sprzedaży hurtowej wyrobów tekstylnych wykazuje w okresie od [...] do [...] nabycia od podmiotów: – mających siedziby w biurach wirtualnych, bądź na terenie Centrum Handlowego w W. pod tym samym adresem (G Spółka z o.o., E Spółka z o.o.), – których wspólnikami i osobami reprezentującymi są głównie obcokrajowcy, – nie posiadających rachunków bankowych, pomimo wykazywania wielomilionowych obrotów (G Spółka z o.o., E Spółka z o.o.), – nie wykazujących kosztów związanych z bieżącym prowadzeniem działalności gospodarczej - wynajem lokalu, koszty telekomunikacyjne, koszty transportu, itp., – nie zatrudniających pracowników, – wykazujących (spółki G i E) nabycia od tych samych podmiotów, tworząc w ten sposób fikcyjne łańcuchy mające na celu wyłudzenie podatku od towarów i usług. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił również, że Spółka L: – nie dokonała żadnych płatności za pośrednictwem rachunków bankowych na rzecz opisanych kontrahentów, od których wykazała nabycia (G Spółka z o.o., E Spółka z o.o.), a wobec pozostałych kontrahentów dokonała częściowych płatności za faktury, – nie wykazuje w plikach JPK_VAT nabycia środków trwałych, nie posiada nieruchomości ani środków transportu, – ma niski kapitał zakładowy, – dotychczas złożyła sprawozdanie finansowe za 2022 r., oraz CIT-8 za lata 2022 i 2023 , z których wynika, że w ostatnim roku działalność Spółki zakończyła się stratą w wysokości (-) 67 559,77 zł. Zaznaczono , że czynności przeprowadzone przez funkcjonariuszy Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi w dniu 17 czerwca 2024 r. pod adresami siedzib kontrahentów Spółki L wykazały, że w przypadku Spółek G i E Sp wskazane adresy są niezgodne ze stanem faktycznym. Przesłuchana w charakterze świadka A. M. zeznała, że założyła ww. spółki, a następnie je sprzedała i nie świadczy dla nich usług wirtualnego biura. Szacowane zobowiązania podatkowe wynikające z ujęcia przez Spółkę L w ewidencji faktur zakupu od L i G określono na łączną kwotę 1.230.426.30 zł netto + podatek VAT 282.998.12 zł, W ocenie organów spółka powinna zwrócić uwagę na fakt, że jej kontrahenci (29% nabyć ;pochodziło od spółek G i E) nie posiadają rachunków bankowych, mają powtarzający się adres siedziby, a profil ich działalności nie odpowiada rodzajowi oferowanych produktów. W ocenie organów analiza informacji w zakresie sytuacji majątkowej podmiotu kwalifikowanego wskazuje, iż istnieje uzasadniona obawa, że spółka nie wykona istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług ponieważ spółka nie figuruje jako właściciel jakiegokolwiek pojazdu, ani nieruchomości oraz w zeznaniu rocznym CIT- wykazała stratę w wysokości 67 559.77 zł. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, w pełni zgadzając się z ustaleniami i wnioskami organu I instancji, zgodnie z którymi: – podmiot kwalifikowany prawdopodobnie bierze udział w oszustwie podatkowym z wykorzystaniem sektora finansowego, – przewidywana kwota zobowiązania podatkowego jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do możliwości finansowych i majątkowych podmiotu kwalifikowanego, – istnieje uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mogącego powstać zobowiązania w podatku od towarów i usług, uznał, że zarzuty zażalenia dotyczące zarówno prowadzenia postępowania dowodowego jak i naruszenia art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zv § 1 oraz art. 217 § 2 w zw. z art. 219 i art. 119zzb § 4 O.p. za niezadane. Na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2024 r. strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1. art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zv § 1 O.p. poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego przekraczającego równowartość 10 000 euro oraz, że w sprawie zaistniała okoliczność, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać 2. art. 217 § 2 w zw. z art. 219 i art. 119zzb § 4 O.p. poprzez brak prawidłowego wskazania w uzasadnieniu postanowienia przyczyn, dla których w sprawie uznano, że zachodzą przesłanki zastosowania i przedłużenia blokady rachunków bankowych w stosunku do skarżącej spółki; 3. art. 120, art. 121 § 1-2, art. 122, art. 124 w zw. z art. 119zzb § 4 O.p. z uwagi na zastosowanie blokady rachunków bankowych w stosunku do skarżącej spółki, pomimo wskazania w postanowieniu jedynie, że ewentualne nieprawidłowości mogą zachodzić na wcześniejszych etapach obrotu, o których Spółka nie ma żadnej wiedzy; 4. art. 119zw § 1 w zw. z art. 119zv § 1 O.p. poprzez dokonanie blokady kilku rachunków bankowych skarżącej spółki; 5. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 210 § 4 i 219 O.p. poprzez uchylenie się od obowiązku wnikliwego rozpoznania sprawy, a zwłaszcza przez pobieżną i nieprzystającą do ciężaru gatunkowego sprawy analizę ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1 O.p. , która nie uwzględniła charakteru i sposobu działania przedsiębiorstwa skarżącej spółki, co w świetle szczątkowego i ogólnikowego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia w zakresie wyników analizy ryzyka nie pozwala w niniejszej sprawie uznać zablokowanie rachunków bankowych za uprawnione i uzasadnione; 6. art. 191O.p. poprzez całkowicie dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, podczas gdy organ całkowicie zignorował okoliczności podnoszone przez skarżącą w postępowaniu odwoławczym. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia wraz z poprzedzającym je postanowienie organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 10 czerwca 2024 roku utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 21 maja 2024 r., w przedmiocie przedłużenia spółce terminu blokady rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do 21 sierpnia 2024 r., do kwoty 282.998,00 zł Istota sporu między stronami koncentruje się wokół prawidłowości zastosowania instytucji blokady rachunków bankowych skarżącej. W ocenie organu spełnione zostały przesłanki zarówno do zażądania blokady rachunków Spółki na okres 72 godzin, jak i jego przedłużenia w drodze postanowienia na okres 3 miesięcy. W złożonej skardze skarżąca wskazuje natomiast, że nie było podstaw do przyjęcia, że skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Zdaniem skarżącej, brak jest jednak okoliczności faktycznych, które uzasadniałyby zastosowanie blokady oraz jej przedłużenia, dlatego że: - po pierwsze: spółka nie wykorzystywała działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi oraz nie dokonywała czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, - po drugie: blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego nie była konieczna, aby przeciwdziałać wyłudzeniom skarbowym,- po trzecie: zachowanie strony w prowadzeniu działalności gospodarczej, jak i sytuacja finansowa i majątkowa nie wskazują, aby istniała uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu, rację w tym sporze należało przyznać skarżącej - aczkolwiek nie wszystkie zarzuty podniesione w skarze zasługują na uwzględnienie - gdyż organ nie wykazał istnienia przesłanek do zastosowania tzw. krótkiej blokady. Przede wszystkim postanowienia wydane w obu instancjach nie przekonują, że posiadane przez organ informacje wskazują, że skarżąca może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a nadto organ nie wykazał blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu wykorzystywaniu przeciwdziałać. W realiach niniejszej sprawy organu działały w ramach upoważnienia wynikającego z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie upoważnienia innych organów Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania zadań Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z zakresu przeciwdziałania wykorzystaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2501). Zgodnie z art. 119 zv § 1 O.p. Szef KAS może zażądać blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres nie dłuższy niż 72 godziny, jeżeli posiadane informacje, w szczególności wyniki analizy ryzyka, o której mowa w art. 119zn § 1, wskazują, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. W powyższym przepisie ustawodawca zawarł dwie przesłanki warunkujące dopuszczalność żądania przez Szefa KAS blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na okres do 72 godzin, tj.: 1) posiadanie przez Szefa KAS informacji, w szczególności dokonanych przez niego wyników analizy ryzyka, wskazujących, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego; 2) blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby przeciwdziałać powyższemu. Przesłanki te, określone przez ustawodawcę niezwykle szeroko powinny być spełnione kumulatywnie. Pomimo to, że ocena ta jest dokonywana przez Szefa KAS, nie może ona być oceną swobodną i dowolną. Podkreślenia jednak wymaga, że dla spełnienia przesłanki blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego nie wystarczy samo posiadanie przez Szefa KAS informacji, z których wynika wyłącznie sama możliwość wykorzystania przez podmiot kwalifikowany działalności banków lub SKOK-ów do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Istotna w tym kontekście jest druga z przesłanek, która dopuszcza zastosowanie omawianej blokady dopiero w sytuacji, gdy taka blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu wykorzystywaniu przeciwdziałać. Co istotne w realiach rozpatrywanej sprawy przepis ten wymaga również, aby podmiot kwalifikowany w swoich rozliczeniach w zakresie spornych faktur wykorzystywał system bankowy, np. dokonując dyspozycji poleceń przelewu lub wypłat gotówkowych albo otrzymując zasilenia rachunku w taki sposób. W tym sensie pojawia się możliwość wykorzystywania sektora bankowego do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi. Na mocy natomiast art. 119zw § 1 O.p. Szef KAS może przedłużyć, w drodze postanowienia, termin blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na czas oznaczony, nie dłuższy jednak niż 3 miesiące, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, przekraczających równowartość 10 000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Bank A w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano postanowienie. Jednocześnie odnośnie do możliwości kwestionowania przez stronę blokad rachunku bankowego wskazać należy, że ustawodawca zgodnie z art. 119zzb § 1 O.p. przyznał prawo wniesienia zażalenia na postanowienie o przedłużeniu blokady, o którym mowa w art. 119zw § 1 O.p. Zażalenie jest rozpatrywane niezwłocznie, jednak nie później niż w terminie 7 dni od dnia jego otrzymania (art. 119zzb § 2 O.p.). Natomiast zgodnie z art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej – czyli działu Postępowanie podatkowe. Należy mieć również na uwadze, że postępowanie w sprawie krótkiej (72 godzinnej) blokady i postępowanie w sprawie przedłużenia blokady, jakkolwiek muszą się zazębiać czasowo (mocą art. 119zw § 4 O.p.), to jednak operują zupełnie innymi przesłankami, a bezpośrednia zaskarżalność przewidziana jest tylko w tej drugiej procedurze. W orzecznictwie ukształtował się natomiast jednolity pogląd, że mimo braku środków zaskarżenia w przedmiocie orzeczenia tzw. krótkiej blokady, także rozstrzygnięcie w tej sprawie wymaga kontroli sądowoadministracyjnej w ramach oceny legalności przedłużenia blokady. Sąd orzekający w sprawie przedłużenia blokady poddał więc ocenie legalność ustanowienia tzw. krótkiej blokady. Z uwagi na fakt, że w skardze cześć zarzutów koncentruje się wokół naruszenia przepisów postępowania to trzeba wskazać, iż ocena tych zarzutów dokonywana być musi w kontekście zakresu postępowania dowodowego i warunków zastosowania blokady rachunku bankowego określonych w art. 119zv § 1 O.p. oraz innych przepisach regulujących kwestię blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego, gdyż one zawierają przesłanki umożliwiające skorzystanie z tej instytucji i determinują prowadzone postępowanie dowodowe. Zauważyć należy, że specyfika postępowania w przedmiocie blokady rachunku i jej przedłużenia, gdzie organ musi w terminie trzech dni wydać postanowienie o przedłużeniu blokady, nie wyklucza stosowania przepisów zawartych w dziale IV Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe. W świetle bowiem przywoływanego już art. 119zzb § 4 O.p. w zakresie nieuregulowanym do postępowań dotyczących blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego stosuje się odpowiednio przepisy działu IV O.p. Wprawdzie szybkość tego postępowania determinowana jest jego skutecznością, nie zwalnia to jednak organu z obowiązku odpowiedniego stosowania reguł prowadzenia postępowania i przepisów, które te zasady precyzują. Stosownie do art. 122 O.p. w związku z art. 119zzb § 4 O.p., w toku postępowania organ podejmuje wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w prowadzonym postępowaniu. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej, a jej realizacji służą przepisy Ordynacji podatkowej regulujące postępowanie dowodowe, m.in. art. 187 § 1 O.p., nakładający na organy podatkowe obowiązek zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. To czy dana okoliczność została udowodniona można bowiem stwierdzić w oparciu o cały zebrany materiał dowodowy (art. 191 O.p.). Z cytowanych przepisów prawa wynika, że zadaniem organu jest takie ustalenie stanu faktycznego, aby odpowiadał on rzeczywistości. Właściwe zastosowanie odpowiednich norm prawa materialnego jest bowiem uzależnione od uprzedniego, dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Dopiero po spełnieniu tych warunków, tj. prawidłowej subsumpcji okoliczności faktycznych sprawy do prawidłowo ustalonej normy prawa materialnego, można mówić o prawidłowym rozstrzygnięciu sprawy. Kolejną zasadę prowadzenia postępowania podatkowego statuuje art. 121 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie strony do organów podatkowych. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to przede wszystkim postępowanie staranne, prowadzone dokładnie i rzetelnie, to jest z należytą dbałością o każdy istotny w sprawie szczegół oraz wyjaśniające wszystkie kwestie faktyczne i prawne. Jednocześnie rację mają organy podkreślają , że w postępowaniu dotyczącym blokady rachunku bankowego nie jest konieczne udowodnienie twierdzeń organu, że podmiot kwalifikowany uczestniczył w oszustwie podatkowym – wystarczy tylko uzasadnione podejrzenie. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że użycie przez ustawodawcę zwrotu «może» wskazuje, że organ ma uprawdopodobnić powyższe okoliczności, a nie wykazać je jako pewne (udowodnione), a zatem nie musi dojść do wyłudzenia skarbowego – wystarczy, że podmiot kwalifikowany «zmierza» do takiego wyłudzenia, co wskazuje na potencjalną możliwość wykorzystywania przez podmiot kwalifikowany działalności banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. Wyłudzenia skarbowe nie muszą koniecznie występować w podmiocie kwalifikowanym, którego rachunki są blokowane, ale takie wyłudzenia mogą występować na etapach fakturowania poprzedzających podmiot kwalifikowany lub na tych etapach łańcucha fakturowania, które następują już po podmiocie kwalifikowanym. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego może okazać się konieczna, aby przeciwdziałać wykorzystaniu systemu bankowego przez podmiot kwalifikowany do wyłudzeń skarbowych u innych podmiotów niż podmiot kwalifikowany. Oszustwo podatkowe może wystąpić u innych podmiotów niż podmiot kwalifikowany, ale podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków do celów związanych z tym oszustwem, będąc jego świadomym uczestnikiem lub chociażby będąc w to nieświadomie uwikłanym, i w ten sposób pomagać innym podmiotom w dopuszczaniu się wyłudzeń skarbowych. (zob. szerzej. W. Gruba [w:] Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, WKP 2024, LEX). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy zauważyć należy, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając w oparciu o art. 119zn § 1 O.p., przeprowadził w niniejszej sprawie analizę ryzyka dotyczącą skarżącej i w jej wyniku doszedł do wniosku, że istnieje uzasadnione podejrzenie, że skarżąca o.o. może uczestniczyć w wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych wskazując w złożonych za okres [...] do [...] plikach JPK_VAT7M i rozliczeniach podatkowych faktury zakupu stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane między innymi od podmiotów: G Spółka z o.o., E Spółka z o.o. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wskazał, że również inne podmioty, od których spółka L deklaruje w plikach JPK_\/AT nabycia, wykazują cechy charakterystyczne dla podmiotów biorących udział w realizacji fikcyjnych transakcji oraz transakcjach karuzelowych. Posiadają siedziby w biurach wirtualnych, nie posiadają rachunków bankowych bądź nie korzystają z rachunków bankowych przy regulowaniu zobowiązań i należności pomimo, że wykazują wielomilionowe obroty, realizują nabycia i dostawy w tych samych łańcuchach dostawców i odbiorców. Nie może umknąć uwadze Sądu, że pomimo faktu iż – prowadząc powyższą analizę - organ przeprowadził w jej ramach analizę przepływów na rachunków bankowych skarżącej, a także strukturę nabyć i sprzedaży to jednoczenie nie przedstawił argumentów przemawiających za tym, że dane wynikające z tych analiz świadczą o potrzebie zastosowania art. 119 zv § 1 O.p. Tymczasem z przedstawionej przez organ analizy przepływów na rachunkach bankowych wynika, że: 1) na rachunku bankowym o nr [...] odnotowano następujące transakcje uznaniowe na łączną kwotę 2.826.976,78 zł: a) najwyższą wartość uznań stanowią przelewy od podmiotów krajowych, których tytułów przelewów wskazują, że są to zapłaty za faktury. b) na kwotę uznań w wysokości 94.320.47 zł składają się przelewy uznaniowe od P2 i P3 opisane jako "Wypłata ... L"" "Wypłata ... stona www A" - ustalono, iż ww. nicki pojawiają się m.in. na portalu A przy czym obecnie nic nie sprzedają. c) spółka otrzymuje znaczące przelewy od podmiotów D SP.Z 0.0. (420.338,21 zł) oraz I SP Z O. O. (173.281.44 zł) co może świadczyć o realizowaniu usług kurierskich za tzw. "pobraniem". d) na kwotę uznań w wysokości 395.024,17 zł, dla których nie wskazano NIP kontrahenta składają się płatności za FV od kontrahentów, którzy nie wskazali numeru NIP oraz od kontrahentów zagranicznych Ponadto na rachunku tym odnotowano uznania z rachunku spółki o nr [...], w walucie EUR na łączną kwotę 377.706,52 EUR - przy czym są to transakcje FX podmiotu związane z przewalutowaniem PLN/EUR. Ponadto w że w okresie od 01.06.2023 r. do 04.05.2024 r. odnotowano transakcje obciążeniowe na łączną kwotę 3.105.649,31 zł: a) na najwyższą wartość obciążeń składały się płatności za faktury dla podmiotów wskazanych w plikach JPK. b) na kwotę 212.824,93 zł, dla której nie wskazano NIP kontrahenta składały się m.in: płatności na rzecz A, wynagrodzenia T. K. A. N. i V C. N. składki ZUS, przelewy do US w Piasecznie z tytułu PIT-4R i VAT; płatność kartą - łączna kwota 9.580,37 zł; obciążenie na rzecz BANK B S.A. na kwotę: 61.722,79 zł tytułem Opłata wstępna do umowy Nr [...]. c) spółka dokonuje przelewów na rzecz firm kurierskich DPD i I jak również platform płatniczych P2 i P3 co dodatkowo potwierdza prowadzenie sprzedaży wysyłkowej. Ponadto na ww. rachunku bankowym odnotowano obciążenia w walucie EUR na łączną kwotę 134.677.59 EUR - przy czym są to transakcje FX podmiotu związane z przewalutowaniem PLN/EUR. 2) na rachunku bankowym o nr [...] odnotowano transakcje uznaniowe na łączną kwotę 132.723.63 zł - najwyższą wartość uznań stanowią przelewy od podmiotów krajowych, których tytułów przelewów wskazują, że są to zapłaty za faktury. Ponadto odnotowano transakcje obciążeniowe na łączną kwotę 161.261.38 zł - na najwyższą wartość obciążeń składały się płatności za faktury dla podmiotów wskazanych w plikach JPK. Ponadto spółka dokonała przelewów między własnymi rachunkami na kwotę 16.769 zł. 3) na rachunku bankowym o nr [...]: – odnotowano transakcje obciążeniowe na kwotę 90.947,03 EUR dotyczące przelewów zagranicznych – odnotowano transakcje uznaniowe na kwotę 143.826,98 EUR dotyczące przelewów zagranicznych Ponadto na rachunku odnotowano uznania i obciążenia własne podmiotu w PLN związane z przewalutowaniem. 4) na rachunku bankowym o nr [...] odnotowano transakcje obciążeniowe w wysokości 51 567.89 PLN oraz transakcje uznaniowe w wysokości 63.578,49 zł (S). Rachunek jest rachunkiem VAT związanym z rachunkiem [...]. 5) na rachunku bankowym o nr [...] w okresie od 01.06.2023 r. do 31.03.2024 r. nie odnotowano żadnych transakcji uznaniowych i obciążeniowych. 6) na rachunku bankowym o nr [...] (w okresie od 01.06.2023 r. do 31.03.2024 r.) nie odnotowano żadnych transakcji uznaniowych i obciążeniowych. Sąd pochylając się nad przedstawiona analizą przepływów na rachunkach bankowych doszedł do przekonania, że analizą tą nie wykazano, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność banków lub spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego. W analizie nie wyprowadzano żadnych wniosków dotyczących kryteriów behawioralnych – sprowadzających się do wykazania na czym miałyby polegać nietypowe, w danej sytuacji (tzn. w modelu handlu odzieżą, który prowadzi skarżąca - gdzie jako typowe można postrzegać regulowanie części transakcji gotówką), zachowania podmiotu kwalifikowanego związane z przepływami na rachunkach bankowych. Przechodząc z kolei do analizy nabyć (nabycie wewnątrzwspólnotowe i krajowe) i sprzedaży skarżącej należy podzielić wniosek organu, że sprzedaż jest bardzo rozdrobniona (spółka posiada ponad 180 kontrahentów, do których realizuje dostawy), a nabycia od E stanowiły 12% wszystkich nabyć krajowych spółki, zaś nabycie od G stanowiły 17 % wszystkich nabyć krajowych (jednocześnie z analizy tej wynika, że spółka wyższe kwotowo nabicia deklarowała od innych podmiotów krajowych). W ocenie Sądu mimo prawidłowość wniosków dotyczących nabyć i sprzedaży analiza ta także nie uzasadniała potrzeby zastosowania instytucji zażądania blokady rachunku bankowych – w szczególności w powiązaniu, z faktem, że badanie przepływów na rachunków bankowych skarżącej takiej potrzeby nie wykazało. Istotnym jest przy tym fakt, że ostatnie z kwestionowanych transakcji podmiotu kwalifikowanego z E i G miały miejsce trzy miesiące przed zastosowaniem tzw "krótkiej blokady". Idąc dalej trzeba podkreślić, że istotna cześć analizy poprzedzając tzw. "krótką blokadę" poświęcona jest sytuacji finansowej spółki, która w podsumowaniu dopowiedziała organ do stwierdzenia, że majątek, który spółka posiada może się okazać niewystarczający na uregulowanie w przyszłości zobowiązań podatkowych. Tymczasem, co już wcześniej zostało przedstawione, uzasadniona obawa, że podmiot kwalifikowany nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego nie jest przesłanką, która warunkuje zastosowanie art. 119zv O.p. ponieważ jej ziszczenie badane jest dopiero na kolejnym etapie czyli przedłużenia blokady rachunków. Powyższe prowadzi do wniosku, że zasadniczym powodem zastosowania instytucji krótkiej blokady rachunków bankowych (co wynika nie tylko z podsumowania analizy, ale jest wprost podkreślane przez organy wydające postanowienia o przedłużeniu blokady w obu instancjach) był fakt, że podmiot kwalifikowany rozliczał gotówkowe transakcje o znacznej wartości, tj. z pomięciem sektora bankowego na podstawie nierzetelnych faktur, na których widnieją podmioty E i G (które to m.in. nie posiadają rachunku bankowego, a formuła ich działania budzi zastrzeżenia organu), a skarżąca spółka miała narzędzia, aby tych kontrahentów sprawdzić. W ocenie Sądu powód ten przedstawiony na tle wniosków wynikających z analiz (przepływów na rachunkach, struktur nabyć i sprzedaży, ustaleń dotyczących kontrahentów spółki) i argumentacją organów, zgodnie z którą - celowe pominięcie sektora bankowego może dowodzić o wykorzystania tego sektora do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi - nie był wystarczający do zastosowania instytucji blokady rachunków bankowych. Przyjęcie argumentacji organu, że do zastosowania blokady rachunków wystarczy mieć podejrzenie, że podatnik odliczał podatek naliczony z nierzetelnych faktur, a o wykorzystaniu systemu bankowego świadczy płatność gotówką doprowadziłaby - do niemogącego znaleźć akceptacji Sądu wniosku – że "krótka blokada" rachunków bankowych może zostać wykorzystana, niejako automatycznie, bez potrzeby analizy możliwości zostawania środków łagodniejszych. Prawidłowość powyższej oceny potwierdza wykładnia celowościowa analizowanych przepisów. Tak zwaną "krótką blokadę" wprowadziła do systemu prawnego ustawa z 24 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, Dz.U. poz. 2491. W projekcie ustawy (druk Sejmu VIII kadencji nr 1880, www.orka.sejm.gov.pl) wskazano, "że podatnicy zamierzający wyłudzić podatek od towarów i usług często wykorzystują tzw. znikającego podatnika. Jest to podmiot, który rejestruje się jako podatnik VAT i wystawia faktury dokumentujące dostawy towarów, ale nie uiszcza podatku wynikającego z tych dostaw. W takich sytuacjach kluczowe jest podjęcie niezwłocznych działań w celu zabezpieczenia środków, które powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku, zanim zostaną wytransferowane poza polski system bankowy. Dlatego też w projektowanych przepisach art. 119zv-119zze Ordynacji podatkowej przewidziany został mechanizm blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego na żądanie Szefa KAS. Zakłada się, że stosowanie tego środka będzie ograniczone tylko do przypadków, w których zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa nie będzie możliwe przy użyciu środków łagodniejszych, nieingerujących tak dalece w prawo własności. System jest projektowany tak, aby podmiot kwalifikowany prowadzący uczciwie działalność nie odczuł jego istnienia. Projektowane rozwiązanie ma za zadanie doraźne powstrzymanie transferu poza polski system bankowy (system SKOK) środków pieniężnych, które w przyszłości powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku. W okresie 72 godzin Szef KAS powinien podjąć czynności mające na celu bliższe zbadanie sprawy, dzięki czemu możliwe będzie podjęcie dalszych adekwatnych działań w celu potwierdzenia lub zanegowania prawdopodobieństwa, że dany rachunek był zaangażowany do działań związanych z wyłudzeniami". Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, że wprowadzona instytucja blokady rachunku bankowego w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych nie może być instrumentem wykorzystywanym w każdym przypadku, gdy organ ma podejrzenie zaniżenia zobowiązania podatkowego jako instrument do zabezpieczenia przyszłych zaległości podatkowych. Korzystając z tego instrumentu, organ musi mieć uzasadnione podejrzenie, że podatnik wykorzystuje lub będzie wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego i w postanowieniu o przedłużeniu blokady rachunków bankowych wskazać, jakie konkretne okoliczności faktyczne uzasadniają takie podejrzenie. Bez wątpienia wprowadzenie tego rodzaju środka jest konieczne w celu umożliwienia organom skarbowym przeciwdziałanie oszustwom podatkowym przy wykorzystaniu obrotu środkami finansowymi, który zapewnia uczestnikom tego obrotu błyskawiczny transfer dowolnej kwoty w wybrane miejsce na świecie. Celem bowiem blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest przede wszystkim uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych. Należy, jak już wyżej zauważono, wskazać okoliczności świadczące, że działalność banków może być wykorzystywana do celów mających związek z wyłudzeniami podatkowymi i że ta blokada jest konieczna, tzn. że inne środki przewidziane w przepisach są niewystarczające, aby zabezpieczyć interes Skarbu Państwa. Zdaniem Sądu organ w rozpatrywanej sprawie nie wykazał okoliczności świadczących, że działalność banków może być wykorzystywana przez spółkę do celów mających związek z wyłudzeniami podatkowymi i że ta blokada jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Nie można przecież zapominać, że na gruncie prawa podatkowego zasada niezbędności zakłada, że jeśli istnieje wybór pomiędzy środkami nadającymi się do osiągnięcia danego celu, organy administracji publicznej powinny wybierać środki najmniej dotkliwe, niedogodności zaś wynikające z zastosowania danej normy prawnej powinny pozostawać w odpowiedniej relacji do urzeczywistnianego celu. Konieczność zastosowania tej zasady wymaga, jak podkreślił NSA w wyroku z 31.08.2011 r., I FSK 1195/10, LEX nr 1068107, całościowej oceny określonego stanu faktycznego oraz regulacji prawnych tego stanu pod kątem zbadania, jakiemu celowi służyło dane unormowanie i jaki był przedmiot ochrony. Pamiętać również należy, że blokada rachunku bankowego daje organom KAS znacznie większe możliwości niż wstrzymanie określonej, pojedynczej transakcji dokonywanej na rachunku bankowym. Ingeruje w sposób istotny w konstytucyjne prawo własności i jest środkiem wysoce dotkliwym. Daje możliwość zabezpieczenia wszystkich środków znajdujących się na rachunku jego posiadacza, a tym samym zablokowania wszystkich transakcji, co w efekcie może doprowadzić do utraty płynności finansowej. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym, blokada jest konieczna wtedy, gdy inne środki przewidziane w przepisach są niewystarczające, aby zabezpieczyć interes Skarbu Państwa. Zwrócić tu należy uwagę, że w Ordynacji podatkowej istnieje też instytucja tzw. zabezpieczenia przedwymiarowego zobowiązań podatkowych (art. 33 O.p.), gdzie występuje przesłanka uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, a zabezpieczenie dokonywane jest przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania (art. 33 § 2 O.p.). Przyjąć należy, że racjonalny ustawodawca wprowadził instytucję blokady rachunków bankowych tam, gdzie instytucja zabezpieczenia przedwymiarowego nie może okazać się skuteczna. Zabezpieczenie przedwymiarowe jest mniej dolegliwe niż blokada rachunku bankowego. Decyzja orzekająca o zabezpieczeniu na podstawie art. 33 O.p. może być bowiem wykonana przez podatnika dobrowolnie, w formach wskazanych w art. 33d § 2 O.p. W świetle art. 33d § 3 i 4 O.p. zabezpieczenie dobrowolne nie dość, że stanowi alternatywę dla przymusowej realizacji decyzji orzekającej zabezpieczenie, to w razie jego przyjęcia zyskuje pierwszeństwo przed realizacją decyzji zabezpieczeniowej w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. A zatem, nawet jeżeli podatnik nie przekona organu o niezasadności orzekania zabezpieczenia na podstawie art. 33 O.p., może, oferując zabezpieczenie dobrowolne, skutecznie uniknąć przymusowości realizacji tego zabezpieczenia. Tym samym może zniwelować lub ograniczyć uciążliwości orzeczonego zabezpieczenia dla bieżącej działalności podatnika. W tym zakresie, co do zasady, podatnik przestaje więc być zależny od ocen organu podatkowego. Takich możliwości nie ma jednak podmiot kwalifikowany w reżimie procedury blokady rachunku bankowego. Inaczej niż w przypadku zabezpieczenia orzeczonego na podstawie art. 33 O.p., gdzie istnieje możliwość dobrowolnej realizacji zabezpieczenia przez podatnika (art. 33d § 2–4 O.p.), w razie orzeczenia blokady rachunku i jej przedłużenia Ordynacja podatkowa nie przewiduje żadnych alternatywnych form uspokojenia uzasadnionych obaw organu co do niewykonania zobowiązania podatkowego. Blokowanie rachunku bankowego jest konieczne w celu umożliwienia organom skarbowym przeciwdziałania obracaniu środkami finansowymi. Zasadniczym celem blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych. Jednakże – co należy jeszcze raz podkreślić - aby dokonać blokady rachunków, nie wystarczy podejrzenie (bazujące, po pierwsze: na płatnościach gotówkowych, po drugie ustaleniach organu dotyczących dwóch kontrahentów spółki), że podatnik zaniża zobowiązanie podatkowe. W ocenie Sądu organ nie dowiódł blokada ta jest konieczna ponieważ inne środki przewidziane w przepisach są niewystarczające, aby zabezpieczyć interes Skarbu Państwa. Reasumując przyjąć należy, że zarówno zaskarżone postanowienie jak i postanowienie je poprzedzające nie wskazują, aby zaistniały istotne dla sprawy okoliczności związane z istnieniem przesłanek do przedłużenia terminu blokady przez co naruszają art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 art. 191 oraz art. 210 § 4 O.p. w związku z art. 119zv § 1 O.p. oraz art. 119zw § 1 O.p. i z art. 119zzb § 4 O.p. Mając na względzie przyczyny uchylenia skarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji niecelowe jest rozważanie zarzutów adresowanych do art. 119zw § 1 O.p. w zakresie oceny przesłanek przedłużenia blokady tj. oceny dowodów na okoliczność istnienia uzasadnionej obawy, że skarżąca nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego. Sąd nie formułuje również zaleceń co do dalszego postępowania, gdyż uchylenie obu postanowień wydanych powoduje, że w związku z upływem czasu, na który ustanowiona został krótka blokada, tj. 72 godziny, nie jest już możliwe ponowne orzekanie w sprawie przez organ oraz przedłużenie terminu blokady rachunków bankowych Spółki. Uwzględniając dokonaną wykładnię przepisów prawa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. oraz na podstawie art. 135 p.p.s.a. uchylił poprzedzające je postanowienie Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z 21 maja 2024 r, które jest dotknięte takimi samymi wadami. Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w związku z art. 205 § 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 614 zł złożyły się uiszczony wpis od skargi w wysokości 100 zł, koszty zastępstwa procesowego w kwocie 480 zł oraz opłata za złożenie dwóch dokumentów stwierdzającego udzielnie pełnomocnictwa w kwocie 34 zł. P.C.