I SA/Łd 416/06

Dnia 29 września 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (spr.), Protokolant asystent sędziego Anna Dębowska, po rozpoznaniu w dniu 29 września 2006 roku na rozprawie sprawy w Wydziale I ze skargi Fortuny Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania p o s t a n a w i a umarza postępowanie Wnioskiem z dnia 17 maja 2005 roku A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w P. o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2005 roku stanowisko podatnika za nieprawidłowe, podnosząc w uzasadnieniu, że przekazanie, wytworzonych przez Spółkę automatów do gier losowych do użytkowania w punktach gier i zakładów prowadzonych w ramach własnej działalności gospodarczej nie jest czynnością, o której mowa w rozdz. 2 ustawy z dnia 26 lutego 2004r. o podatku akcyzowym /Dz.U. z 2004r., Nr 29, poz. 257 ze zm./, podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podkreślono, że w świetle przepisów załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, urządzenia będące docelowo automatami do gier hazardowych, składające się z podzespołów, lecz bez oprogramowania nie są wyrobami akcyzowymi. Dopiero połączenie obudowy automatu do gier z oprogramowaniem powoduje powstanie wyrobu finalnego, czyli automatu do gier hazardowych stanowiącego wyrób akcyzowy niezharmonizowany ujęty w poz. 62 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym. Odnosząc się do treści art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym podkreślono, że w analizowanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy powstaje w momencie wyprodukowania wyrobu, ponieważ wówczas Spółka staje się jego posiadaczem. W zażaleniu na powyższe postanowienie strona podnosząc zarzut naruszenia art. 4 i art. 6 ustawy o podatku akcyzowym, wniosła o jego uchylenie. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa /t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm./ utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy Podtrzymując w całości stanowisko przedstawione w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego dodatkowo podkreślił, że fakt połączenia /montażu/ części automatów, w wyniku którego powstaje wyrób finalny - automat do gier hazardowych będący wyrobem akcyzowym, użytkowany następnie przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mieści się w zakresie czynności opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Dokonując bowiem połączenia wyrobów "nieakcyzowych" w wyrób akcyzowy Spółka staje się posiadaczem wyrobu akcyzowego, a sam fakt posiadania wyrobów akcyzowych, od których nie odprowadzono podatku akcyzowego jest czynnością podlegającą zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Od powyższej decyzji strona skarżąca złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w Ł.. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł., stwierdził niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podniósł, iż zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do sposobu i zakresu stosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. W ocenie organu celnego z powyższego przepisu wynika, iż organ celny l instancji dokonuje interpretacji przepisów prawa podatkowego w formie zaskarżalnego postanowienia, natomiast organ odwoławczy rozpatrując przedmiotowe zażalenie, wydaje decyzję o której mowa w art. 14b § 5 cyt. ustawy, a tym samym dokonuje kontroli prawidłowości zastosowania przepisów prawa podatkowego w kontekście materialnym, w odniesieniu do przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, a zatem rozpoznaje tę samą sprawę, która stanowiła przedmiot postępowania przed organem celnym l instancji. Zgodnie natomiast z art. 14b § 6 Ordynacji podatkowej, wykonanie decyzji o której mowa w art. 14b § 5, podlega wstrzymaniu do dnia upływu terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, a jeżeli na decyzję zostanie złożona skarga do sądu administracyjnego - do czasu zakończenia postępowania przed tym sądem. W świetle powyższego Dyrektor Izby Celnej w Ł. stwierdzając niedopuszczalność odwołania stanął na stanowisku, iż zaskarżona w nim decyzja była decyzją ostateczną, na którą nie przysługuje środek zaskarżenia w postaci odwołania. Na powyższe postanowienie A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, wnosząc o jego uchylenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 14b§ 5 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa poprzez stwierdzenie niedopuszczalności odwołania pomimo niewyczerpania przez skarżącą trybu odwoławczego o którym mowa w art. 52 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm./. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację wyrażoną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W uzupełnieniu skargi pełnomocnik skarżącej Spółki pismem z dnia 8 czerwca 2006 roku wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi postanowieniem z dnia 6 czerwca 2006 roku (sygn. akt l SA/Łd 1572/05) stwierdził niedopuszczalność skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] Nr [...]. Odrzucając skargę Sąd stwierdził, iż powyższa decyzja Dyrektora Izby Celnej, wydana na skutek zażalenia, jest decyzją wydaną przez organ l instancji, co z kolei oznacza, iż służy od niej odwołanie. W dniu 29 września 2006 roku na rozprawie pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w Ł. wniósł o umorzenie postępowania sądowoadministracyjnego, oświadczając, iż w wyniku uwzględnienia postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wniosku skarżącej Spółki o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...], Dyrektor decyzją z dnia [...] Nr [...] rozpatrzył odwołanie Spółki A z siedzibą w W. od decyzji z dnia [...] Nr [...] utrzymującej w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] Nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Złożył do akt sprawy wniosek strony oraz akty administracyjne, o których mowa wyżej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 161 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm./- dalej p.p.s.a. - sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, jeżeli skarżący skutecznie cofnął skargę; bądź w razie śmierci strony, jeżeli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego, chyba że udział w sprawie zgłasza osoba, której interesu prawnego dotyczy wynik tego postępowania, bądź gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Umorzenie postępowania polega na jego przerwaniu, uchyleniu wszystkich dokonanych w nim czynności oraz orzeczenie o dalszym jego nieprowadzeniu /por. W. Chróścielewski: Glosa do wyroku NSA z dnia 23 listopada 1995 roku SA/Kr 95/95 Palestra 1997/3-4 s. 256/. Powodem umorzenia postępowania jest jego bezprzedmiotowość, będąca skutkiem bezczynności stron /por art. 130 p.p.s.a./ lub zajście w toku postępowania zdarzeń, które czynią wydanie wyroku zbędnym lub niedopuszczalnym /por. T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz. Warszawa 2005, s. 494-495/ W niniejszej sprawie przedmiotem badania Sądu była zgodność z prawem postanowienia Dyrektora Izby Celnej stwierdzającego niedopuszczalność odwołania od jego decyzji. Strona skarżąca dążyła do wyeliminowania tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego i merytorycznego rozpoznania jej odwołania od decyzji Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]. Po wniesieniu przez skarżącą Spółkę skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, Dyrektor Izby Celnej przywrócił jednak skarżącej Spółce - na jej wniosek - termin do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...], a następnie decyzją z dnia [...] Nr [...] rozpatrzył odwołanie Spółki A z siedzibą w W. od decyzji z dnia [...] Nr [...] utrzymującej w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] Nr [...] w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. Tym samym strona skarżąca osiągnęła skutek w postaci rozpoznania jej sprawy z zachowaniem zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Wydanie wyroku w sprawie, przedmiotem której byłaby ocena legalności postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania, wobec rozpoznania tego odwołania przed wydaniem rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, stało się zatem zbędne. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w postanowieniu.