I SA/Łd 434/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: St. sekretarz sądowy Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2018 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] UNP: [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2015 r. i kwoty tegoż podatku za listopad 2015 r. wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczenia na majątku spółki kwoty przyszłych zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2015 r. oddala skargę. I SA/Łd 434/18 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. z dnia [...] r. którą określono A Sp. z o.o. przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2015 r. i kwotę tegoż podatku za listopad 2015 r. wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wraz z odsetkami za zwłokę oraz zabezpieczono na majątku spółki kwoty przyszłych zobowiązań w podatku od towarów i usług za 2015 r. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego wobec skarżącej spółki w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r . Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ł. uznając, iż w sprawie zachodzi uzasadniona podstawa do zastosowania instytucji uregulowanej w art. 33 ustawy Ordynacja podatkowa - wydał decyzję z dnia [...] r. Od decyzji organu I instancji strona złożyła odwołanie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w pierwszej kolejności stwierdził (odnosząc się tym samym do zarzutu odwołania), że postępowanie zabezpieczające jest postępowaniem odrębnym od postępowania kontrolnego, czy też podatkowego i wobec tego nie ma podstaw, aby doręczać decyzję do rąk pełnomocnika umocowanego w toku innego postępowania. Zatem uznano, iż organ I instancji słusznie przesłał decyzję z dnia [...] r. do Spółki na jej adres siedziby, a nie do pełnomocnika. Przechodząc do meritum przywołano treść art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 2 i § 3, art. 33 § 4 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa i wskazano, że w toku postępowania kontrolnego stwierdzono w spółce nieprawidłowości w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług w okresie od IV kwartału 2014r. do IV kwartału 2015 r. Ustalono, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo, iż Spółka dokonywała obniżenia podatku należnego w oparciu o faktury VAT niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, część faktur sprzedaży wystawionych przez spółkę nie dokumentuje faktycznie przeprowadzonych transakcji, a Spółka może pełnić funkcję podmiotu uczestniczącego w fakturowaniu towarów i usług, celem wprowadzenia do obrotu faktur umożliwiających jej kontrahentom obniżenie kosztów działalności. W toku kontroli podatkowej stwierdzono mi in., iż transakcje udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz B Sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Miały charakter pozorny i posłużyły Spółce w nabyciu prawa do obniżenia podatku VAT należnego. Skarżąca spółka wystawiła również fakturę sprzedaży kompletnej linii produkcyjnej do produkcji pieluch wraz z montażem i uruchomieniem, która – w ocenie organu - nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego wykreowała obowiązek zapłaty podatku VAT wynikający z tej faktury na podstawie przepisów art. 108 ust. 1 ustawy o VAT Przypomniano, że postępowanie zabezpieczające, o którym mowa w art. 33 o.p., przeprowadzone w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jest postępowaniem odrębnym od postępowania kontrolnego czy postępowania wymiarowego zmierzającego do określenia zobowiązania podatkowego. Wydanie decyzji o zabezpieczeniu nie pozbawia skarżącej możliwości kwestionowania ustaleń dokonywanych w postępowaniu wymiarowym, z kolei kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania. Analizując przesłanki w art. 33 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał, że podejmowanie przez Stronę czynności ukierunkowanych na ograniczenie ciężarów podatkowych poprzez ewidencjonowanie faktur dokumentujących czynności, które nie zostały rzeczywiście zrealizowane potwierdza - w połączeniu z kompleksową oceną pozostałych okoliczności faktycznych — istnienie uzasadnionej obawy niewykonania prognozowanego zobowiązania podatkowego. Z analizy zeznań podatkowych o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 złożonych przez Spółkę do właściwego urzędu skarbowego za lata 2014 - 2017 wynika, że dochody Spółki wykazują tendencję malejącą. Analizując sytuację finansową spółki organ doszedł do wniosku, ze Spółka nie osiągnęła w analizowanych okresach takich dochodów, które umożliwiłyby Jej uregulowanie przyszłych zobowiązań podatkowych. Odnosząc te wartości do wysokości kwot podlegających zabezpieczeniu, uznano, że sytuacja finansowa Spółki uprawdopodabnia stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Na etapie postępowania odwoławczego organ podatkowy pozyskał zestawienie danych z deklaracji VAT-7K za okres 01.01.2015 r. - 20.04.2018 r., z której wynika, iż Spółka złożyła korekty deklaracji VAT-7K, co w konsekwencji doprowadziło do zmian przedstawionych powyżej wartości. Z obecnego zestawienia danych z deklaracji VAT-7K za okres 01.01.2015r. -20.04.2018r. wynika, iż Spółka wykazała sprzedaż w kwocie 3.552.827,00 zł, pozostałe nabycia w kwocie 5.592.303,00 zł, podatek należny w kwocie 791.385,00 zł, podatek naliczony w kwocie 1.286.117,00 zł, kwotę podatku do zapłaty w wysokości 48.326,00 zł, zwrot na rachunek w kwocie. 542.688,00 zł. Powyższe oznacza, że w podatku od towarów i usług powstała zaległość podatkowa. Ponadto w sprawie ustalone zostało, iż Spółka zadeklarowała w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) za miesiące od sierpnia do grudnia 2015 r. kwoty do wpłaty w łącznej wysokości 346,00 zł. Wszystkie wpłaty dotyczące ww. zobowiązań zostały przez Spółkę uregulowane z uchybieniem terminu ustawowego w dniu 09.03.2016r. Z deklaracji rocznej o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-4R za 2016 rok wynikają należne zaliczki za miesiące od stycznia do lipca 2016r. w łącznej wysokości 476,00 zł. W związku z brakiem zapłaty w stosunku do ww. zaległości w dniu 20.02.2017r. zostało wystawione upomnienie, a następnie tytuły wykonawcze. Do dnia wydania przez organ I instancji zaskarżonej decyzji zaległości te nie zostały uregulowane. Z kolei na etapie postępowania odwoławczego pozyskano wydruk stanu zaległości Spółki, z którego wynika, iż Jednostka nadal posiada zaległość podatkową z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie 11,60 zł. Uznano, iż nieregulowanie nawet niewielkich kwot podatku w terminie płatności może świadczyć o problemach płatniczych Spółki, a tym samym stawia w niepewności przyszłe uregulowanie przez nią zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Na etapie postępowania odwoławczego pozyskano informację, iż za 2017r. Spółka nie złożyła deklaracji PIT-4R i nie dokonała żadnych wpłat z tego tytułu, co może sugerować, że Spółka nie zatrudnia pracowników. Poza zaległościami objętymi tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. wobec Spółki prowadzono (na dzień wydania przez Organ I instancji decyzji z dnia [...] r.) postępowanie egzekucyjne w administracji, na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez: ZUS [...] Oddział w Ł. i Urząd Miasta i Gminy L. Zdaniem organu odwoławczego organ I instancji słusznie zwrócił uwagę na okoliczność, iż prowadzone wobec Spółki postępowania egzekucyjne z tytułu ww. zaległości świadczą niewątpliwie o fakcie, iż Spółka unika uiszczenia należności publicznoprawnych. Nadto stwierdzono, iż choć Spółka posiada nieruchomości, to roszczenia podlegające zabezpieczeniu na majątku Spółki posiada H w W. S.A., a w księdze wieczystej 4 figuruje wpis hipoteki umownej. Ponadto z wpisów dokonanych w księgach wieczystych wynika, że Spółka posiada zobowiązania wobec innych jeszcze wierzycieli, co dodatkowo dowodzi, iż w sprawie występuje uzasadniona obawa, że przyszłe zobowiązania podatkowe nie zostaną wykonane. Końcowo zauważono, iż w aktach sprawy znajduje się również zawiadomienie Sądu Rejonowego dla Ł.-Ś. [...] Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego opublikowanego w MSIG, z którego wynika, że zarządzeniem z dnia 10.05.2016 r. zostało wszczęte z urzędu na podstawie art. 25a ust.1 pkt 3 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym postępowanie o rozwiązaniu Spółki, co również mogło budzić obawę, że Spółka nie wykona przyszłych zobowiązań. Podsumowując, organ odwoławczy uznał, iż w sprawie zaistniała przesłanka uzasadnionej obawy nieuregulowania przedmiotowych zobowiązań. Zdaniem organu okolicznościami wypełniającymi jej znamiona są: – niewielkie dochody lub straty Spółki w relacji do przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, nieregulowanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, – posiadanie innych zaległości, w stosunku do których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, – podejrzenie nierzetelnego prowadzenia działalności gospodarczej, jak również nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych Spółki, – czynności podjęte celem zbycia majątku (ogłoszenie o sprzedaży nieruchomości), – brak nieruchomości, na których można ustanowić hipotekę z pierwszeństwem zaspokojenia, – brak ruchomości (pojazdów), – niska ocena wiarygodności zobowiązanej w związku z wykryciem naruszeń przepisów podatkowych, skutkujących koniecznością uregulowania znacznych zobowiązań podatkowych, a także odmową przedłożenia oświadczeń o stanie majątkowym w toku kontroli podatkowej. Zatem zdaniem organu odwoławczego została spełniona podstawowa przesłanka zastosowania zabezpieczenia, a mianowicie istnienie uzasadnionej obawy, że nie zostanie wykonane zobowiązanie obciążające Podatnika, co w tej sprawie oznacza, że Podatnik nie zwróci lub nie będzie można od Niego wyegzekwować nienależnie otrzymanych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2015r., oraz obawa, że Spółka nie ureguluje przyszłego zobowiązania za listopad 2015r. oraz zobowiązań za I, II, III i IV kwartał 2015r. Ponadto stwierdzono, iż w sprawie zaistniała przesłanka trwałego braku uiszczania przez Spółkę zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, a także przesłanka polegająca na podjęciu przez Spółkę działań celem wyzbycia się majątku. Nie zgodzono się również z argumentacją odwołania, iż w sprawie doszło do naruszenia zasad wyrażonych w treści art. 120 i art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono: I. naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez: – naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów poprzez stwierdzenie, że Podatnik w rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r. mógł zaniżyć kwoty zobowiązania podatkowego w oparciu o faktury VAT, które w ocenie organu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; – naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz zasady prawdy materialnej przez stwierdzenie, że w sprawie wypełnione zostały przesłanki zabezpieczenia zobowiązań podatkowych, w sytuacji, w której organy nie przeanalizowały we właściwy sposób sytuacji majątkowej Podatnika pod kątem ustawowych przesłanek zabezpieczenia; – niewykazanie przez organ II instancji, po ponownej analizie sytuacji majątkowej i finansowej Spółki, istnienia okoliczności, z których wywodzi istnienie uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego przez Spółkę; – niewykazanie przez organ II instancji, po ponownej analizie sytuacji majątkowej i finansowej Spółki, istnienia okoliczności, z których wynikałoby, że Spółka dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, albowiem Spółka po dacie wszczęcia postępowania kontrolnego nie dokonała żadnej czynności polegającej na umniejszeniu substratu majątkowego Spółki; 2. art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygniecie wątpliwości co do treści przepisów na niekorzyść podatnika, w tym poprzez: uznanie, że przesłanką istnienia "uzasadnionej obawy", że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, należy zgodnie z art. 33 § 1 ww. ustawy rozumieć w taki sposób, że w przedmiotowym stanie faktycznym jest ona spełniona; 3. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego i niepełnego uzasadnienia decyzji, które nie wykazuje i nie uprawdopodabnia w wymagany w świetle Ordynacji podatkowej sposób wypełnienia w sprawie przesłanek zabezpieczenia zobowiązania podatkowego w trybie art. 33 Ordynacji podatkowej; II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez błędne zastosowanie, w sytuacji faktycznego braku wypełnienia przesłanki uzasadnionej obawy, że zobowiązanie w "podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r, nie zostanie przez Podatnika wypełnione. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ II instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wbrew wywodom skargi odpowiada prawu. Sąd podzielił stanowisko organu, że stwierdzony stan faktyczny sprawy wypełniał przesłanki uzasadniające wydanie decyzji określającej i zabezpieczającej na majątku Skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wskazane okresy rozliczeniowe i kwotę tegoż podatku za listopad 2015 r. wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wraz ze stosownymi odsetkami za zwłokę. Rację ma organ, że w niniejszej sprawie z akt sprawy wynika realna obawa, że zobowiązanie to może nie zostać w przyszłości wykonane, zaś istnienie przesłanek dokonanego zabezpieczenia zostało uprawdopodobnione. Z art. 33 Op. wynika, że zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję (§ 1). Sąd zauważa, że zgodnie z obowiązującymi przepisami Op. zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika jeszcze przed terminem płatności, w trakcie prowadzenia kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe (§ 2 pkt 2). W tym przypadku zabezpieczeniu podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (§ 3). Organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (§ 4). Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane (Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, Etel Leonard (red.), publ. LEX/el. 2018). W przedmiotowej sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazane okresy dokonano przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W związku z tym określono przybliżoną kwotę tego zobowiązania oraz odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji. Postąpiono więc zgodnie z art. 33 § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 Op. Zdaniem Sądu organ zgodnie z art. 33 § 1 Op. uprawdopodobnił również, że wystąpiła uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania podatkowego. Konfrontując powyższe stwierdzenie z zarzutami skargi podkreślić należy, że art 33 § 1 Op. posługuje się przesłanką o charakterze nieostrym, a ustawodawca jedynie przykładowo wymienia sytuacje, które mogą świadczyć o istnieniu uzasadnionej obawy niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Ustanowienie otwartego katalogu okoliczności, które mogą wskazywać na niebezpieczeństwo uchylania się od wykonania powinności podatkowych, oznacza, że organ podatkowy nie jest w tym zakresie ograniczony i może wykazywać ziszczenie się przesłanki zabezpieczenia wszelkimi możliwymi środkami. Również okoliczności towarzyszące powstaniu zobowiązań podatkowych i oceniane ostatecznie w toku postępowania wymiarowego mogą służyć wykazaniu, że w sprawie zachodzi niebezpieczeństwo niewykonania zobowiązania podatkowego. Określone działania podatnika, takie jak ukrywanie dochodów czy uczestnictwo w procederze wystawiania pustych faktur, mogą usprawiedliwiać ustanowienie zabezpieczenia. (por. Wyrok NSA z dnia 25 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 495/18; publ. CBOSA). W tym względzie Sąd podziela także stanowisko prezentowane przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12, który wskazał na następujące możliwe przesłanki pozytywne uzasadniające zastosowanie instytucji zabezpieczenia: znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje starań w kierunku uregulowania zobowiązań; relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania; ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie fikcyjnych faktur. W niniejszej sprawie podstawową i decydującą przesłanką uzasadniającą obawę uchylenia się przez Skarżącą od wykonywania takiego obowiązku jest charakter dokonanych ustaleń w trakcie prowadzonej kontroli podatkowej. W toku kontroli podatkowej stwierdzono mi.in następujące nieprawidłowości: – transakcje udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz B Sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Miały charakter pozorny i posłużyły Spółce w nabyciu prawa do obniżenia podatku VAT należnego. – w ewidencji dostaw za III kwartał 2015r. nie ujęto zaliczek na dostawę linii do produkcji, wpłat dokonanych przez P. J. na rachunek bankowy Spółki z o.o. A oraz wpłaty na konto bankowe kontrolowanej Spółki dokonanych przez spółkę C Sp. z o.o. – Spółka nie wykazała w rejestrze sprzedaży za III kwartał 2015 r. podstawy opodatkowania w kwocie 1.246,17 zł i wynikających z faktury wystawionej przez firmę D Sp. J. – uznano, że faktura dostawy na rzecz C Sp. z o.o. w kwocie netto 1.950.000,00 zł dotyczącą sprzedaży kompletnej linii produkcyjnej do produkcji pieluch wraz z montażem i uruchomieniem nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego wykreowała obowiązek zapłaty podatku VAT wynikający z tej faktury na podstawie przepisów art. 108 ust. 1, art. 103 ust. 1 ustawy o VAT. – na rachunku bankowym ([...] Bank) należącym do A Sp. z o.o. widnieją wpływy od firmy C Sp. z o.o. dokonane w październiku i listopadzie 2015 r. Jednakże kwoty te nie zostały wykazane w ewidencji VAT sprzedaży za IV kwartał 2015 r. – w ewidencji sprzedaży za IV kwartał 2015 r. brak jest zapisów dotyczących wpłat dokonanych przez spółkę E Sp. z o.o. – w zakresie podatku naliczonego dokonano organ I instancji ustalił, że w rejestrze zakupów za IV kwartał 2014 r. wykazano kwoty nabyć towarów i usług od Spółki z o.o. B w kwocie netto 2.080.000,00 zł, Spółki z o.o. I F w kwocie netto 826.000,00 zł. Z danych zgromadzonych w sprawie wynika, iż I F Sp. z o.o. jest podmiotem nieistniejącym, wykreślonym rejestru podatników podatku od towarów i usług. Zdaniem organu podatkowego z zebranego materiału dowodowego wynika, że A Sp. z o.o. faktycznie nie nabyła od B Sp. z o.o. usługi remontowo - budowlanej w parku technologicznym w G. 71, oraz linii do produkcji pieluch. Również wobec faktu zakwestionowania, iż kontrolowana Spółka była w posiadaniu jakiejkolwiek linii produkcyjnej "nabycie" usługi malowania i czyszczenia linii, uznano, że nie zachodzi związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a nadto, że faktura dokumentuje czynność, która nie została dokonana w rzeczywistości. – w rejestrze zakupów za III kwartał 2015r. wykazano kwoty nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie netto 3.074.700,46 zł, od: Spółki z o.o. B na podstawie faktury VAT z dnia 10.07.2015r. w kwocie netto 2.800.000,00 zł, podatek VAT 644.000,00 zł, dotyczącej nabycia prawa użytkowania wieczystego działek w G., Spółki I F Sp. z o.o. na podstawie faktury VAT z dnia 31.08.2015 r. w kwocie netto 233.780,00 zł, dotyczącej nabycia zestawu dźwigowo-suwnicowego. Zdaniem organu zachodzi podejrzenie, że obniżając podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez kontrahentów, Podatnik naruszył art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt1l lit. a i pkt 4 lit. a ustawy o VAT. – w rejestrze zakupów za IV kwartał 2015 r. wykazano kwoty nabyć towarów i usług pozostałych w kwocie netto 2.050.962,26 zł, w tym nabycia od: spółki F Sp. z o.o. w kwocie netto 51.344,58 zł, dotyczący usługi transportowej towarów do K., spółki C Sp. z o.o. udokumentowane fakturą VAT z dnia 30.12.2015r. w kwocie netto 1.955.000,00 zł dotyczącą nabycia linii produkcyjnej do produkcji pieluch wraz z kosztami weryfikacji stanu. Zdaniem organu Spółka z o.o. A nie miała prawa skorzystać z odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia 30.12.2015 r. wystawionej przez C Sp. z o.o. wraz z kosztami weryfikacji stanu, gdyż nie dokumentuje ona rzeczywistej transakcji. Na podstawie tak dokonanych ustaleń kontroli podatkowej organ I instancji w decyzji z dnia [...] r. określił A Spółce z o.o. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I kwartał 2015r. w kwocie 1.746,00 zł, II kwartał 2015r. w kwocie 4.213,00 zł, III kwartał 2015 r. w kwocie 286.498,00 zł, IV kwartał 2015r. w kwocie 38.026,00 zł. Organ I instancji określił Spółce również przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za listopad 2015 r. w kwocie 448.500,00 zł wynikającego z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (faktura z dnia 09.11.2015r. na kwotę netto 1.950.000,00 zł, podatek VAT 448.500,00 zł). Ponadto, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, organ I instancji uznał, iż Spółka nienależnie otrzymała zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za II r III kwartał 2015r. w łącznej kwocie 542.688,00 zł. Oczywiście - z uwagi na to, że przepisy o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych (art. 33 § 4 O.p.), wymagają określenia w decyzji o zabezpieczeniu jedynie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego nie są ustalone w sposób ostateczny, jednak wskazują one również, że wykonanie przez stronę przyszłych zobowiązań może być zagrożone (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 16 listopada 2011 r., l SA/Bd 724/11, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 grudnia 2013 r., I SA/Gd 1398/13). Ponadto organ podatkowy dokonując zabezpieczenia, nie ma obowiązku ustalenia prawdy materialnej, o której mowa w art. 187 § 1 Op. Nie ma on zatem obowiązku zgromadzenia całości materiału dowodowego w sprawie, ale może ograniczyć się do posiadanych przez siebie danych (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Ol 917/17, Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1732/17 ). Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów (poprzez stwierdzenie, że Podatnik w rozliczeniu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy od IV kwartału 2014 r. do IV kwartału 2015 r. mógł zaniżyć kwoty zobowiązania podatkowego w oparciu o faktury VAT, które w ocenie organu nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych) nie może odnieść zamierzonego przez autora skargi skutku. Nadto , wbrew twierdzeniom Skarżącej charakter stwierdzonych w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowości świadczy o istnieniu uzasadnionej obawy, że może nie wykonać zobowiązania, którego przybliżoną wysokość określono w zaskarżonej decyzji. Przechodząc do oceny kolejnych przesłanek zastosowania instytucji zabezpieczenia stwierdzić należy, że organy podjęły wyczerpujące działania celem ustalenia sytuacji majątkowej Skarżącej i prawidłowo uznały, że Spółka nie osiągnęła w analizowanych okresach takich dochodów, które umożliwiłyby Jej uregulowanie przyszłych zobowiązań podatkowych. Odnosząc się w tym zakresie do zarzutów skargi podkreślić należy, że samo posiadanie przez podatnika majątku nie wyklucza zastosowania instytucji zabezpieczenia. Taka wykładania art. 33 Op. prowadziłaby do sprzeczności - zabezpieczenie byłoby możliwe jedynie w sytuacji, gdy podatnik nie posiadałby majątku, na którym mogłoby być ono zrealizowane. Sytuację finansowa Spółki obrazują następujące, ustalone przez organy, okoliczności tj.: niewielkie dochody lub straty Spółki w relacji do przyszłych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, nieregulowanie wymagalnych zobowiązań publicznoprawnych, czy też posiadanie innych zaległości, w stosunku do których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, organy podatkowe miały uzasadnioną podstawę do przyjęcia tezy, że zaspokojenie przyszłych zobowiązań może być więc zagrożone. Sąd zauważa, że zważywszy na istotę i cel zabezpieczenia na majątku podatnika przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych, uwarunkowany wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania podatkowego, nie ulega wątpliwości, że sytuacja majątkowa podatnika jest istotna, jako że stanowi punkt odniesienia dla oceny, czy zważywszy na posiadany majątek i zadłużenie podatnik będzie w stanie wykonać zobowiązanie w przypisanej mu przybliżonej wysokości. Nie oznacza to jednak, że wyłącznie sytuacja majątkowa podatnika może wskazywać na obawę wykonania przez niego zobowiązania. Obawę taką będzie uzasadniało np. stwierdzone uchylanie się od regulowania zobowiązań publicznoprawnych, czy też chociażby nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych (tu odliczanie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podmiot nieistniejący). Tego rodzaju okoliczności pośrednio mogą wiązać się z sytuacją majątkową podatnika i mieć na nią wpływ, jednakże przede wszystkim nie ma powodów, aby deprecjonować znaczenie tych okoliczności przy ocenie wystąpienia obawy niewykonania przez podatnika zobowiązania. Ocena, czy uzasadniona jest obawa niewykonania zobowiązania dokonywana jest z uwzględnieniem szeregu okoliczności, których znaczenie w konkretnym przypadku może być różne. Zaznaczyć należy, iż nie ma podstaw, aby odnosić dochody podatnika do poszczególnych kwot zobowiązań. Nie jest więc błędem uwzględnienie w tej ocenie łącznej przybliżonej kwoty zabezpieczanych zobowiązań podatkowych i odsetek. Kwoty te bowiem, określone w postępowaniu kontrolnym złożą się łącznie na należność obciążającą podatnika. (por. wyrok NSA z dnia 1 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 774/16 ). Określona w art. 33 § 1 Op. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego jaką jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, ma miejsce wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego jakim jest organ podatkowy, zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy nie musi wykazać ponad wszelką wątpliwość, że skarżący nie wykona zobowiązania. Musi jedynie uprawdopodobnić, że istnieje taka obawa. (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1548/17 ). Dla zastosowania instytucji zabezpieczenia organy nie muszą wykazać, iż zobowiązania podatkowe nie będą wykonane. Muszą jedynie przedstawić okoliczności, poparte stosownymi dowodami, że istnieje ryzyko, iż może coś takiego nastąpić. (por. wyrok NSA z dnia 14 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 259/16 ). Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że organy prawidłowo zastosowały art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 Op., a zarzuty naruszenia art. 122 Op., art. 187 Op. i art. 191 Op są niezasadne. Przepis art. 210 § 1 pkt 6 Op. wymaga opatrzenia decyzji uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Z kolei w myśl art. 210 § 4 Op. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie Sądu posłużenie się w zaskarżonej decyzji na gruncie postawionych zarzutów argumentacją tożsamą z uzasadnieniem decyzji organu pierwszej instancji nie stanowi o zasadności zarzutu naruszenia art. 210 Op. Skoro organ odwoławczy aprobował oceny i wnioski dowodowe oraz rozumienie przepisów prezentowane przez organ pierwszej instancji to mógł je przyjmować jako swoje. Nie ma potrzeby kreowania przez organ odwoławczy innej argumentacji, jeżeli argumentacja zawarta w decyzji organu pierwszej instancji jest spójna i wyczerpująca. Treść zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy ocenił dowody zebrane w sprawie przez organ pierwszej instancji, a materiał dowodowy nie wymagał znaczącego uzupełniania przez organ odwoławczy. Za niezasadny uznał Sąd zarzut naruszenia art. 2a Ordynacji podatkowej, tj. w zakresie niezastosowania klauzuli tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika. Jak wskazano powyżej nie budziło wątpliwości organów obu instancji i Sądu, co do istnienia "uzasadnionej obawy", że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisów prawa dokonana według standardowych metod wykładni, nadal pozostawia istotne wątpliwości oznaczające możliwość przyjęcia alternatywnego rozumienia treści normy prawnej. Tylko wówczas nie wolno przypisać jej znaczenia, które byłoby niekorzystne dla podatnika. Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z takim stanem rzeczy. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić. dc