I SA/Łd 441/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 września 2017 r. sprawy ze skargi I. D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. (obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł.) z dnia [...] r. nr UNP: [...] [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011r. oddala skargę. I SA/Łd 441/17 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z [...] lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] września 2016r., wydane dla I. D., nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej nr [...] z dnia [...] sierpnia 2016r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2011 rok. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że wobec I. D. toczyło się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego na zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie należności głównej 32.747,00 zł i na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w Ł., gdzie zaległości wynosiły w łącznej kwocie głównej 131.418,41 zł, odsetki w kwocie 92.438,70 zł (na dzień 03.08.2016r.) oraz koszty egzekucyjne w kwocie 5.531,79 zł i koszty upomnienia w kwocie 950,40 zł. Organ odwoławczy stwierdził zatem, że przesłanka wynikająca z art. 239b § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, została prawidłowo oceniona przez organ I instancji, gdyż nadając w dniu [...].09.2016r. rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej posiadał on informacje, z których wynikało, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż z danych zwartych w Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych (wg stanu na dzień 02.08.2016r. i obecnie) wynika, że skarżąca jest właścicielką nieruchomości położonej w Ł. przy ul. [...] 1 m. 2/2a, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...]. Powyższą nieruchomość o powierzchni 122,84 m2 I. D. nabyła w dniu 17 października 2014r. od Gminy-Miasto Ł. Na podstawie tej samej umowy dokonano wpisu hipoteki na rzecz Urzędu Miasta Ł. do kwoty 397.800 zł oraz do kwoty 35.400 zł. Dodatkowo księga ta jest obciążona hipoteką przymusową w kwocie 76.564,77 zł, tj. 150% należności wynikających z tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...].06.2015r. wystawionego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. na zaległości wynikające z decyzji nr [...] z dnia [...] września 2014r. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok. Organ odwoławczy podkreślił też, iż podatniczka w dniu 14 sierpnia 2007r. nabyła samochód osobowy marki Renault Megane 1.6 16V, rok produkcji 1999. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej te ustalenia potwierdzają fakt, że I.D. nie dysponowała majątkiem ruchomym i nieruchomym, który pozwoliłby na zabezpieczenie spłaty posiadanych zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, co oznacza, że w postanowieniu z dnia [...] września 2016r. wykazano także istnienie przesłanki, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., w niniejszej sprawie wypełniony został również warunek określony w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej z dnia [...] sierpnia 2016r., nie zostanie przez stronę wykonane. Uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązań podatkowych oparto na wykazaniu, że stronę obciążają znaczne zaległości publiczne, które częściowo są objęte postępowaniem egzekucyjnym, a ich spłatę uniemożliwia jej sytuacja finansowa i majątkowa. Z akt sprawy wynika, że I. D. posiada zaległości podatkowe, których łączna kwota wraz z odsetkami za zwłokę, kosztami upomnień i kosztami postępowania egzekucyjnego, według stanu na dzień nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, wynosiła ponad 300 tys. zł. Kwota ta wynika z zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. (decyzja z dnia [...].09.2014r.), zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w Ł. oraz zaległości w zakresie podatku od towarów i usług za okres od kwietnia do grudnia 2011r., wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z dnia [...] sierpnia 2016r., której nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Strona nie posiada majątku, który pozwoliłby na zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych, również fakt prowadzenia wobec podatniczki postępowań egzekucyjnych świadczy o tym, że strona nie reguluje dobrowolnie swoich zobowiązań. Okoliczności te świadczą o obawie, że przedmiotowe zobowiązania mogłyby nie zostać wykonane. Obawę tę potwierdzają również dane wykazywane w składanych przez podatniczkę zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), gdzie dysproporcja pomiędzy wysokością osiąganych w okresie ostatnich pięciu lat dochodów (poniesionych strat) w kwocie (-) 53.069,25 zł (suma łącznych dochodów 53.174,59 zł) pomniejszonych o stratę (105,34 zł), a posiadanymi przez podatniczkę kwotami zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2011r. (28.670 zł należności głównej) również uzasadniała nadanie decyzji nieostatecznej z dnia [...] sierpnia 2016r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ podkreślił także, iż I. D. od dnia 01.10.2013r. zawiesiła wykonywanie prowadzonej działalności gospodarczej, a następne zlikwidowała ją w dniu 21.12.2015r. Strona oświadczyła, iż uzyskuje dochody z tytułu wykonywania prac tymczasowych w przedziale kwotowym od 4.438,88 PLN (800 GBP) do 5.548,60 PLN (1.000 GBP), a także ponosi miesięcznie koszty związane z bieżącym utrzymaniem w kwocie łącznej 3.994,99 zł (720 GBP). W odniesieniu do powyższych danych organ podatkowy zaznaczył, że strona mimo uzyskiwania dochodów nie dokonuje żadnych wpłat na poczet posiadanych zaległości, które na dzień [...] stycznia 2017r. wynoszą łącznie 98.461,00 zł (należności główne), w tym z decyzji nieostatecznej, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności - 28.670 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. uprawdopodobnił w sposób szczegółowy, iż stan majątkowy strony, zarówno na dzień wydania postanowienia przez organ I instancji, jak i na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, jest na tyle zły, że nie dysponuje ona odpowiednimi aktywami wystarczającymi na pokrycie posiadanych zaległości podatkowych zarówno w sposób dobrowolny, jak i przymusowy w drodze skutecznej egzekucji. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik I. D. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wywołanych wniesioną skargą, w tym kosztów zastępstwa w postępowaniu przed sądem administracyjnym według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono obrazę przepisów postępowania, a w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, na skutek arbitralnego przesądzenia przez organ podatkowy, bez przeprowadzenia w tym zakresie odpowiedniego postępowania dowodowego, zakończonego rzetelną oceną zebranego materiału dowodowego, że organ podatkowy uprawdopodobnił, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Pełnomocnik skarżącej wskazał, iż I. D. jest aktywna zawodowo oraz realizuje spłatę swych zobowiązań. Ponadto, jak wynika z dokonanych ustaleń faktycznych, skarżąca posiada nieruchomość w postaci lokalu mieszkalnego położonego w Ł. przy ul. [...]. Jak podkreślił, rzeczywiście przedmiotowa nieruchomość jest obciążona hipoteką na rzecz Gminy Miejskiej Ł., jednak wierzytelność zabezpieczona hipoteką jeszcze nie powstała, obowiązek zapłaty na rzecz Gminy powstanie dopiero w sytuacji, gdyby skarżąca zbyła przedmiotową nieruchomość przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia, czyli od 17 października 2014 r. W takim przypadku będzie zmuszona zwrócić Gminie uzyskaną bonifikatę. Oznacza to, że w razie braku spełnienia tej przesłanki, hipoteka na zabezpieczenie wskazanej wierzytelności w październiku 2019 r. będzie wykreślona. Tym samym I.D. posiada majątek, który pozwoli na zaspokojenie ewentualnych wierzytelności podatkowych i nie ma konieczność nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe ustalenia sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw. Stosownie do art. 239a Ordynacji podatkowej decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Z kolei zgodnie z art. 239b § 1 tej ustawy, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Natomiast zgodnie z § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że z przywołanych przepisów wynika, iż dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie - przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności - spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę nierozłączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1440/09, niepubl.). Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się jej. Przyjęcie w treści § 2 art. 239b Ordynacji podatkowej pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. W związku bowiem z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należało uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Oceniając zaskarżone postanowienie na tle wyżej określonych unormowań, Sąd doszedł do przekonania, że w sprawie zaistniały przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Z akt administracyjnych sprawy bezspornie wynika bowiem, że wobec skarżącej toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych - z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie należności głównej 32.747,00 zł i z tytułu składek ZUS, gdzie zaległości wynosiły łącznie 131.418,41 zł należności głównej, plus odsetki w kwocie 92.438,70 zł i koszty egzekucyjne. Już te okoliczności faktyczne wskazują na ziszczenie się pierwszej z przesłanek uzasadniających nadanie decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Dodatkowo organy podatkowe wskazały, iż skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości będącej własnością skarżącej, położonej w Ł. przy ul. [...] 1 m. 2/2a, w pierwszej kolejności dokonano wpisu hipoteki na rzecz Urzędu Miasta Ł. do kwoty 397.800 zł oraz do kwoty 35.400 zł. Nie ma żadnego znaczenia w sprawie argument podnoszony w skardze, że wierzytelność zabezpieczona hipoteką na rzecz Gminy Miejskiej Ł. jeszcze nie powstała, a obowiązek zapłaty na rzecz Gminy powstanie dopiero w sytuacji, gdyby skarżąca zbyła przedmiotową nieruchomość przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia. Podkreślić bowiem należy, że dodatkowo księga ta jest obciążona hipoteką przymusową w kwocie 76.564,77 zł z tytułu należności wynikających z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. z [...] września 2014r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok. Także osiemnastoletni samochód osobowy marki Renault Megane 1.6 16V nie jest majątkiem o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej określonej decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2016r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2011 rok. Te okoliczności faktyczne w sposób oczywisty - zdaniem Sądu - stanowią ziszczenie się przesłanek określonych w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przechodząc z kolei do oceny zaistnienia w sprawie przesłanki określonej w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, Sąd stwierdził, że organy uprawdopodobniły, iż zobowiązanie wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. nie zostanie wykonane. W ocenie Sądu, na zagrożenie niewykonania obowiązku podatkowego (braku możliwości ściągnięcia określonego podatku) może przede wszystkim wskazywać porównanie wysokości potencjalnego podatku (z odsetkami) do wartości już posiadanych innych zaległości podatkowych i składek na ubezpieczenie społeczne. W niniejszej sprawie organy podatkowe porównały także dochody skarżącej z lat 2010–2015, gdzie w latach 2011-2014 skarżąca wykazywała straty podatkowe (odpowiednio w kwotach: 15.089,15 zł, 8.148,68 zł, 19.256,97 zł, 10.679,89 zł), a w roku 2015 w ogóle nie wykazała dochodu. Już tylko z tego powodu organy podatkowe miały pełne prawo uznać, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania spornych zobowiązań podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, zwłaszcza że skarżąca od dwóch lat nie prowadzi działalności gospodarczej i utrzymuje się z pracy tymczasowej wykonywanej w Wielkiej Brytanii, z której musi pokrywać wszelkie wydatki związane z bieżącym utrzymaniem. Wobec tego niezasadne są zarzuty skargi co do naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowa w zakresie nieprzeprowadzenia odpowiedniego postępowania dowodowego, zakończonego rzetelną oceną zebranego materiału dowodowego, co do uprawdopodobnienia, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Uwzględniając powyższe ustalenia organów podatkowych Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe prawidłowo przyjęły w sprawie wystąpienie przesłanek pozwalających na nadanie decyzji z dnia [...] sierpnia 2016 r. rygoru natychmiastowej wykonalności. Zatem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) skargę oddalono. dcz