I SA/Łd 465/25

Dnia 28 października 2025 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska-Sakrajda, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Potiopa (spr.), Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant st. asystent sędziego Maciej Dębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 października 2025 roku sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 13 czerwca 2025 r. nr 1001-IOV-2.4103.73.2023.53.UCS.U1431.IM w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od stycznia do grudnia 2018 roku. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 13 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej także: DIAS), po rozpoznaniu odwołania W. S. (dalej także: Skarżąca lub Strona), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi z dnia 13 listopada 2023 r. w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, kwiecień, czerwiec, sierpień i grudzień 2018 r. oraz uchylił ww. decyzję w pozostałej części i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za luty, marzec, maj, lipiec, wrzesień, październik i listopad 2018 r. DIAS wskazał, że W. S. prowadziła indywidualną działalność gospodarczą pod nazwą B. W. S. w W. w przeważającym zakresie dotyczącą fryzjerstwa i pozostałych zabiegów kosmetycznych. Postanowieniem z dnia 7 lipca 2023 r. wszczęto wobec Strony postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. w wyniku przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. W zakresie podatku naliczonego Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił: • zawyżenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez: - S. sp. z o.o. z tytułu usług magazynowych i konsultingowych w łącznej kwocie 53.590 zł, - R. sp. z o.o. z tytułu usług magazynowych i konsultingowych w łącznej kwocie 46.920 zł, - A. M/ W/ z tytułu usług marketingowych w łącznej kwocie 8.414,07 zł, - A1. s.c. J.G., A. Ł. z tytułu usług naprawy i zakupu części w łącznej kwocie 1.955,01 zł, które nie odzwierciedlają rzeczywistej sprzedaży towarów, dokumentują czynności, które faktycznie nie zostały dokonane pomiędzy stronami wskazanymi jako sprzedawca i nabywca. W. S. odliczyła podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez: - Wspólnotę Mieszkaniową w W. (faktura wystawiona na rzecz innego podmiotu) zawyżenie VAT o 80,92 zł, - J. –R. J. (faktura wystawiona na inną kwotę netto i VAT) zawyżenie VAT o 3.726 zł, - A2. Sp. z o.o. (ta sama faktura zaksięgowana w 2 miesiącach) zawyżenie VAT o 299 zł, - N. S. Z. (brak faktury, odliczenie podatku naliczonego na podstawie zamówienia internetowego) zawyżenie VAT o 351,06 zł. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ pierwszej instancji uznał, że Strona zawyżyła podatek naliczony do odliczenia w łącznej wysokości 115.336,06 zł, • zaniżenie podatku naliczonego: - nie wykazano w styczniu 2018 r. wartości dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na wartość netto 33.917,13 zł VAT 7.800,94 zł, co spowodowało jednoczesne zaniżenie podatku naliczonego oraz podatku należnego o 7.800,94 zł. W zakresie podatku należnego Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi ustalił niżej wymienione nieprawidłowości, stwierdzając: • zaniżenie podatku należnego: - nie wykazano w całości sprzedaży usług szkoleń, co ustalono na podstawie analizy rachunku bankowego w zakresie wpłat za szkolenia i skonfrontowania go z wystawionymi fakturami VAT, łączna kwota netto 40.669,16 zł, VAT 9.353,91 zł, - nie zaewidencjonowano w całości dostawy wysyłkowej kosmetyków i akcesoriów fryzjerskich za pośrednictwem sklepu www.amazonkeratin.pl, co ustalono na podstawie rachunków bankowych, faktur VAT i paragonów fiskalnych. Stwierdzono, że sprzedaż nie została w sposób kompletny udokumentowana w plikach JPK w miesiącach I-XII/2018 r., łączna kwota netto 1.257.127,07 zł, VAT 289.139,22 zł, - uwzględniono fakturę nr [...] wystawioną na rzecz M. M. G. Niemcy w błędnej wysokości netto i VAT po przeliczeniu na walutę PLN, zaniżenie VAT o 485,16 zł, - brak faktury VAT [...] w rozliczeniu za I 2018 r. wystawionej dla K. B. J.. Strona okazała powyższą fakturę po wezwaniu, zaniżenie VAT o 203,55 zł, - nie wykazano w styczniu 2018 r. wartości dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów na wartość netto 33.917,13 zł VAT 7.800,94 zł, co spowodowało jednoczesne zaniżenie podatku należnego oraz podatku naliczonego. Łączna kwota zaniżenia podatku należnego 306.982,78 zł, • zawyżenie podatku należnego: - porównano raporty miesięczne i pliki JPK za 2018 r. i ustalono różnice w miesiącach VIII - XII/2018 r., które wg wyjaśnień Skarżącej polegały na błędnym wystawianiu przez pracowników Strony w pierwszej kolejności faktur na żądanie klienta, a w późniejszym terminie paragonów fiskalnych, co następowało w różnych okresach rozliczeniowych. W związku z tym, po wychwyceniu błędów, dokonano korekty podatku należnego we IX/2018 r. dodając do wartości wynikającej z raportu miesięcznego kwotę netto 4.539,60 zł, VAT 1.044,10 zł ("z paragonów z 10.2018"), a w X/2018 r. odejmując od wartości wynikającej z raportu miesięcznego kwotę netto 3.618,05 zł VAT 832,16 zł. Powyższe spowodowało zawyżenie podatku należnego o VAT 211,94 zł (1044,10 zł – 832,16 zł). Mając na uwadze powyższe Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi decyzją z 13 listopada 2023 r. dokonał rozliczenia podatkowego W. S. w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji i zaskarżając ją w całości wniosła o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Wskazaną na wstępie decyzją DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, kwiecień, czerwiec, sierpień, grudzień 2018 r. oraz uchylił ww. decyzję w pozostałej części i określił zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: luty, marzec, maj, lipiec 2018 r., wrzesień, październik i listopad 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi stwierdził, że faktury wystawione przez S., R., A. M. W. i A1.s.c., na rzecz Strony, dokumentujące czynności nazwane: usługi wynajęcia magazynów i usługi konsultingowe, usługi marketingowe, "naprawa silnika + części" i "naprawa + części" formalnie - nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości w ustaleniu przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi wysokości niezaewidencjonowanej sprzedaży poprzez niepomniejszenie jej wysokości o kwoty dokonanych "zwrotów", jak również całokształt zgromadzonego materiału dowodowego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 z późn. zm., dalej także: O.p.), postanowił uchylić zaskarżoną decyzję w zakresie rozliczenia za miesiące: luty 2018 r., marzec 2018 r., maj 2018 r., lipiec 2018 r., wrzesień 2018 r., październik 2018 r. i listopad 2018 r. i orzec w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez określenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe w prawidłowej wysokości. Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję DIAS z dnia 13 czerwca 2025 r. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie przepisów prawa procesowego, w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. poprzez uchylanie się przez Organy podatkowe od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności nieprzesłuchanie wszystkich istotnych świadków; b) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów skutkującej błędnym ustaleniem stanu faktycznego i przyjęciu, że faktury wystawione na rzecz Strony przez S. sp. z o.o., R. sp. z o.o., A. M. W. A1. s.c. J. G., A. Ł. nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych; c) art. 121 § 1 O.p. poprzez rażąco nieobiektywne i stronnicze prowadzenie postępowania oraz rozstrzyganie wszelkich wątpliwości dotyczących stanu faktycznego na niekorzyść Strony (in dubio pro fisco); d) art. 210 § 4, art. 210 § 1 pkt 6 i art, 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. poprzez zaniechanie sporządzenia odpowiedniego uzasadnienia faktycznego zaskarżonej decyzji, w szczególności w zakresie instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. 2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) art. 70 § 1 oraz § 6 pkt 1 w zw. z art. 59 § 1 pkt 9 o.p. w zw. z art. 70c o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na bezpodstawnym uznaniu, że w przedmiotowej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku od towarów i usług za 2018 r., co doprowadziło do orzeczenia w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło na skutek przedawnienia, podczas gdy organy podatkowe w niniejszej sprawie wszczęły postępowanie karne skarbowe wobec Skarżącej w sposób instrumentalny, tj. mający na celu jedynie wywołanie skutku prawnego w postaci zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego; b) art. 86 ust. 1 i 2 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.; dalej: u.p.t.u. lub ustawa o VAT) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym pozbawieniu Strony prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podczas gdy ustalony stan faktyczny nie dawał podstaw do subsumcji pod te przepisy prawa materialnego. W konkluzji postawionych zarzutów Skarżąca wniosła o 1) rozpoznanie sprawy na rozprawie; 2) uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji I instancji; 3) w przypadku nieuwzględnienia żądania z pkt 1) - uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ; 4) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania na rzecz Strony, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skargę należy oddalić. Przechodząc do oceny zarzutów skargi, w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu skargi dotyczącego kwestii przedawnienia spornego zobowiązania. Z art. 70 § 1 O.p. wynika, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tak więc, termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, czyli z pierwszym dniem następnego roku, a kończy się z upływem 5 lat. Mając powyższe na uwadze, termin przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych za miesiące: styczeń-listopad 2018 r. upłynął w dniu 31 grudnia 2023 r., a za grudzień 2018 r. upłynąłby w dniu 31 grudnia 2024 r., Zaskarżona decyzja, została więc wydana już po nominalnym okresie przedawnienia. Jednakże na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Stosownie zaś do art. 70c O.p., że organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. Warunkiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest zatem wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania, oraz powiadomienie o tym fakcie podatnika. Istotne jest przy tym aby oba warunki zostały spełnione przed upływem powyższego terminu. Sąd zauważa, że w sytuacji, gdy śledztwo jest przejęte przez prokuratora, to prokurator prowadzi nadzór nad organami podatkowymi a nie odwrotnie. Oceniając zatem przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. trudno mówić o instrumentalnym wykorzystaniu przez organ podatkowy postępowania karnego, gdy czynności dokonuje prokurator czyli organ, który nie jest instytucjonalnie powiązany z organem prowadzącym postępowanie (por. wyrok NSA z 24 maja 2022 r. sygn. II FSK 280/22). W przypadku zaś, gdy dana jednostka prokuratury wszczęła postępowanie przygotowawcze i zawieszenie biegu terminu przedawnienia było procesową konsekwencją prowadzonego śledztwa przez prokuraturę, a nie działań organu, któremu można by zarzucić instrumentalność działania, wówczas uchwała z dnia 24 maja 2021 r. sygn. I FPS 1/21 nie znajduje zastosowania. Z treści ww. uchwały NSA m.in. wynika, że kontrola sądów administracyjnych, a pośrednio organów podatkowych, w przypadku zastosowania przesłanki tamującej bieg terminu przedawnienia, jaką stanowi wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, nie może być ukierunkowana na wszechstronna i ogólną ocenę prawidłowości jego wszczęcia z punktu widzenia przepisów Kodeksu postępowania karnego czy Kodeksu karnego skarbowego i celów w sferze prawa karnego, realizowanych przez te ustawy, gdyż taka ocena należy do organów nadzorujących postępowanie przygotowawcze (por. wyrok NSA z 17 marca 2022 r. sygn. I FSK 709/18). Sąd zauważa, że postępowanie karne (karne skarbowe) i postępowanie podatkowe to dwa odrębne, niezależne od siebie postępowania. Inne są bowiem reżimy prawne, w których postępowanie prowadzą organy podatkowe i np. organy ścigania. W obu postępowaniach przyjmowane są odrębne kryteria orzekania. Różnią się przede wszystkim celem, jakiemu służą. Celem postępowania karnego jest bowiem ustalenie sprawstwa, winy i ewentualna odpowiedzialność kama lub stwierdzenie jej ,braku, a nie wymiar należności podatkowych, co należy do kompetencji organów podatkowych. Każde więc postępowanie rządzi się własnymi prawami i w zależności od gospodarza takiego procesu inaczej przebiega. Niejednokrotnie z uwagi na wagę lub zawiłość sprawy - chodzi tu głównie o stopień skomplikowania sprawy, rozległość materiału dowodowego, jak również o elementy natury prawnej oraz odnoszące się do stopnia społecznej szkodliwości czynu - rolę organu nadzorującego czy wszczynającego śledztwo lub dochodzenie pełni prokurator. Z takim właśnie przypadkiem mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie, gdyż Prokuratura Rejonowa [...] w W. postanowieniem z dnia 10 listopada 2023 r. sygn. akt. 4312-4.Ds.2165.2023, po zapoznaniu się z materiałami przesłanymi przez Naczelnika Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi w dniu 13 lipca 2023 r., w sprawie o czyn z art. 303 k.p.k., art. 305 § 1 k.p.k., art. 309 § pkt 4 k.p.k., w zw. z art. 325b § 1 pkt 1 a contrario k.p.k. oraz art. 113 k.k.s. wszczęła śledztwo w sprawie: - używania w okresie od stycznia 2018 roku do dnia 25 lutego 2019 roku, w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru, przy składaniu deklaracji VAT-7 przez podmiot działający pod nazwą B. W. S., dziewięćdziesięciu dwóch nierzetelnych, nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych faktur wystawionych przez podmioty: S. sp. z o.o.; R. sp. z o.o., A. M. W., A1.s.c. S. poświadczających nieprawdę co do okoliczności mających znaczenie dla określenia wysokości należności publicznoprawnej lub jej zwrotu albo zwrotu innej należności o charakterze podatkowym, których kwota należności ogółem wynosi 649.173 zł, tj. o czyn z art. 271a §1 k.k. w zw. z art. 12 § 1 k.k.; - podania w okresie od stycznia 2018 roku do dnia 25 lutego 2019 roku, w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru lub z wykorzystaniem tej samej sposobności, nieprawdy w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od stycznia 2018 roku do grudnia 2018 roku, składanych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo, przez zawyżenie podatku naliczonego do odliczenia; oraz zaniżenie podatku należnego od towarów i usług, na skutek nierzetelnego prowadzenia ewidencji zakupu i sprzedaży dla potrzeb VAT za wyżej wymienione okresy rozliczeniowe przez podmiot działający pod nazwą B. W. S., w zakresie zakupu: polegającego na odliczeniu podatku naliczonego z dziewięćdziesięciu dwóch nierzetelnych, nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych faktur wystawionych przez podmioty: S. sp. z o.o.; R. sp. z o.o., A. M. W., A1.s.c. S.; odliczeniu podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wspólnotę Mieszkaniową Apartamenty M1. na rzecz T. K., E.; odliczeniu podatku naliczonego w wartości wyższej niż wynika to z faktury wystawionej przez J. R. J., odliczeniu podatku naliczonego podwójnie z faktury wystawionej przez A3. sp. z o.o., odliczeniu podatku naliczonego z dokumentu nie będącego fakturą, a wystawionego przez N. S. Z. W., a w zakresie sprzedaży krajowej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów: polegającego odpowiednio na niezaewidencjonowaniu w wyżej wymienionych rejestrach za miesiące od stycznia 2018 roku do grudnia 2018 roku sprzedaży usług szkoleniowych, sprzedaży wysyłkowej towarów w postaci kosmetyków i akcesoriów fryzjerskich, realizowanej za pośrednictwem sklepu internetowego, sprzedaży towarów, wskutek czego narażono na uszczuplenie podatek od towarów i usług w małej wartości, tj. w łącznej wysokości 418.585 zł, tj. o przestępstwo z art. 56 § 2 k.k.s. w zb. z art. 61 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2a k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s; Prokuratura Rejonowa [...] w W. pismem z dnia 6.09.2024 r. sygn. akt 4312-4.Ds.417.2024 poinformowała, że nadzoruje postępowania o sygnaturze 4312-4.Ds.2165.2023 (śledztwo w sprawie posługiwania się nierzetelnymi fakturami, podawaniem na ich podstawie nieprawdy w deklaracjach VAT-7 dot. podatku od towarów i usług za l-XH 2018 r.), 4312-4.DS.417.2024 (śledztwo w sprawie posługiwania się nierzetelnymi fakturami, podawaniem na ich podstawie nieprawdy w deklaracjach VAT-7 dot. podatku od towarów i usług za I-XII 2019 r.) i RKS.391.2024.368000.CZS-2.Psz (w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.) i w dniu 7 czerwca 2024 r. postanowieniem o połączeniu postępowań postanowiła ww. postępowania połączyć w jedno postępowanie, prowadzone za sygnaturą akt 4311-4.Ds.417.2024. Prokuratura Rejonowa [...] w W. w dniu 26 czerwca 2024 r. wydała postanowienie o zawieszeniu śledztwa postanowiła zawiesić śledztwo o sygnaturze 4311-4.Ds.417.2024 wobec długotrwałej przeszkody uniemożliwiającej prowadzenie postępowania. W piśmie również wskazano, że na obecnym etapie postępowanie prowadzone jest w sprawie, a w jego toku nie przedstawiono dotychczas zarzutów żadnej osobie. W toku wyżej wymienionego postępowania przygotowawczego przeprowadzono dotychczas szereg czynności procesowych. Dokonano zabezpieczenia faktur wystawionych dla podmiotu "B. W. S." m.in. przez podmioty R. sp. z o.o., S. sp. z o.o., A1. s.c. "J." R. J., A3., Wspólnotę Mieszkaniowa "[...]". Ponadto przesłuchano w charakterze świadków M. W., K. Z., K. P.. Poczyniono szereg ustaleń dotyczących "B. W. S." oraz podmiotów mających współpracować z tym podmiotem. Pozyskano szereg dokumentacji procesowej, która zgromadzona została w 5 tomach akt. Ustalono również, że wobec W. S. przeprowadzona została kontrola celno-skarbowa nr 368000-CKK-7.500.3.1.2022, która została zakończona w dniu 8 grudnia 2023 roku, po czym została ona przekształcona w postępowanie podatkowe nr 368000-CKK-7.4103.2.1.2024.1, które pozostaje w toku. Ponadto w dalszym ciągu toczy się postępowanie odwoławcze od wydanej wobec W. S. decyzji numer 368- CKK-7.4103.2.1.2023.24 w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące. 2018 roku. Na dalszym toku postępowania niezbędne będzie dalsze gromadzenie materiału dowodowego, a w szczególności zabezpieczenie wszystkich nierzetelnych faktur, którymi posłużono się w ramach działalności "B. W. S.", a także przesłuchanie szeregu świadków, na okoliczność współpracy podmiotów wskazanych na fakturach z "B. W. S.". Pismem z dnia 13 listopada 2023 r. Naczelnik Łódzkiego Urzędu Celno-Skarbowego w Łodzi (powołując się na treść art. 70 § 6 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa) zawiadomił pełnomocnika W. S. o zawieszeniu - z dniem 10 listopada 2023 r. - biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia 2018 r. do grudnia 2018 r. Analizując przedstawione wyżej okoliczności Sąd stwierdza, że w przypadku wszczęcia śledztwa przez prokuratora nie można uznać, że w danym przypadku wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało jedynie instrumentalny charakter. Nie sposób bowiem wywieść, że organy podatkowe winny analizować i oceniać podejmowane przez prokuraturę działania i przebieg tegoż postępowania. Tak jak organy ścigania nie są władne do weryfikacji prawidłowości dokonywanych przez podmioty gospodarcze rozliczeń podatkowych, gdyż te uprawnienia należą do wyłącznej kompetencji organów podatkowych, tak organy podatkowe nie są władne do weryfikacji prawidłowości wykonywania zadań w zakresie ścigania przestępstw/wykroczeń, które przynależą organom procesowym w postępowaniu karnym. Ocena prawidłowości wszczęcia postępowania karnego skarbowego w zakresie wystąpienia przesłanek wskazanych w kodeksie karnym skarbowym, może nastąpić jedynie przy zastosowaniu procedury karnej a nie podatkowej. Odrębność, swoistość i kompletność przepisów regulujących postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe jest tego rodzaju, że w braku wyraźnej regulacji ustawowej organy nie wymienione w ustawie - Prawo karne skarbowe i Kodeks postępowania karnego nie mogą rozstrzygać o legalności czynności podejmowanych na gruncie tego postępowania. W rozpoznawanej sprawie przy ocenie wystąpienia przesłanki tamującej bieg terminu przedawnienia należy mieć na względzie także fakt, że Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] w W. postanowieniem sygn. akt 4312-4.Ds.417.2024 z dnia 7 czerwca 2024 r. wszczął również śledztwo dotyczące m.in. posłużenia się przez W. S. w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2019 r. do grudnia 2019 r. dziewięćdziesięcioma siedmioma nierzetelnymi, nieodzwierciedlającymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych fakturami wystawionymi m.in. przez podmioty: A. M. W., D. Sp. z o.o., K1. K. J., A1.s.c. S.. Odnosząc się do zarzutu Strony o niewskazaniu szczegółów w zakresie "długotrwałej przeszkody uniemożliwiającej prowadzenie postępowania" Sąd zauważa, że Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] w W. w dniu 7 czerwca 2024 r. postanowił o połączeniu postępowań przygotowawczych za poszczególne okresy 2018 r. i 2019 r. Ponadto w dniu 2 czerwca 2024 r. postanowił o zawieszeniu śledztwa sygn. 4312-4.Ds.417.2024, w sprawie o czyn z art. 56 § 2 k.k.s. s. w zb. z art. 61 § 1 k.k.s. w zb. z art. 62 § 2a k.k.s. w zw. żart. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k. i inne wobec długotrwałej przeszkody uniemożliwiającej prowadzenie postępowania, uzasadniając powyższe wskazano, że: "zgodnie z art. 114a k.k.s.: postępowanie w sprawach o przestępstwa skarbowe i wykroczenia skarbowe może być także zawieszone, jeżeli jego prowadzenie jest w istotny sposób utrudnione ze względu na prowadzoną kontrolę podatkową, kontrolę celno-skarbową lub toczące się postępowanie przed organami podatkowymi, organami celnymi lub sądami administracyjnymi. Zawieszone postępowanie podejmuje się, jeżeli ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 9 stycznia 2012 r. sygnatura akt. V KK 327/11: "Po zmianie treści art. 41 k.k.s. ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 178, poz. 1479) w wypadkach wskazanych w tym przepisie sąd nakłada na sprawcę obowiązek uiszczenia uszczuplonej należności tylko wtedy, gdy jest ona wymagalna. Należność wymagalna to taka, której organ podatkowy może skutecznie dochodzić za pomocą dostępnych mu środków prawnych. Oznacza to, że określenie przez sąd obowiązku uiszczenia tej należności w orzeczeniu kończącym postępowanie w sprawie przestępstwa skarbowego musi być poprzedzone wydaniem przez organ podatkowy decyzji wymiarowej ustalającej należność publicznoprawną nałożoną na podmiot zobowiązany i uzyskaniem przez tę decyzję cechy wykonalności na skutek uprawomocnienia się albo nadania rygoru natychmiastowej wykonalności orzeczeniu ustalającemu zobowiązanie podatkowe. Z informacji uzyskanych w toku niniejszego postępowania wynika, że wobec W. S. przeprowadzona została kontrola celno-skarbowa nr 368000-CKK-7.500.3.1.2022, która została zakończona w dniu 8 grudnia 2023 roku, po czym została ona przekształcona w postępowanie podatkowe nr 368000-CKK-7.4103.2,1.2024.1, które pozostaje w toku. Ponadto w dalszym ciągu toczy się postępowanie odwoławcze od wydanej wobec W. S. decyzji numer 368-CKK-7.4103.2.1.2023.24 w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 roku. Tym samym uznać należy, że zachodzi długotrwała przeszkoda uniemożliwiająca prowadzenie postępowania w niniejszej sprawie, uzasadniająca jego zawieszenie do czasu wydania decyzji ostatecznej przez organy podatkowe. Z chwilą wydania ostatecznej decyzji, postępowanie zostanie podjęte.". W związku z powyższym Sąd stwierdza, iż DIAS prawidłowo ustalił, wbrew tezom skargi, że w sprawie nastąpiło skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania Skarżącej za ww. okresy rozliczeniowe. DIAS na stronach od 10 do 16 zaskarżonej decyzji szczegółowo przeanalizował i odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, możliwości merytorycznego rozstrzygania sprawy, a także skutków prawnych zawiadomienia Strony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w trybie art. 70c O.p. Kolejną kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie jest prawo Strony do odliczenia podatku naliczonego, w konsekwencji ustalenie w tej materii przez organy podatkowe nieprawidłowości. Zastosowanie instytucji odliczenia podatku naliczonego wiąże się z dopełnieniem warunków określonych w ustawie regulującej podatek od towarów i usług. Skorzystanie z tego mechanizmu wymaga posiadania odpowiedniej, rzetelnej dokumentacji, spełniającej wymagania formalne, ale przede wszystkim odzwierciedlającej rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, które powodują powstanie obowiązku podatkowego. Oczywiście podatnik musi prowadzić działalność opodatkowaną i wykorzystać faktycznie nabyte towary lub usługi do działalności opodatkowanej. Musi zatem mieć miejsce faktyczna odpłatna dostawa towarów lub świadczenie usług, realizowana przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w takim charakterze, a zatem w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT Zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. W świetle tej regulacji prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, gwarantujące realizację zasady neutralności podatku VAT, realizowane jest w oparciu o faktury dokumentujące transakcje, które muszą być wiarygodne tak od strony formalnej jak i materialnej. Oznacza to, że muszą odzwierciedlać transakcje zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Od tej zasady ustawa o VAT przewiduje szereg wyjątków, a jeden z nich uregulowany został w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Wymienione przepisy prawa krajowego stanowią implementację art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. (obecnie art. 167 oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE. L. z 2006 r. nr 347. s.1), a ich wykładnia – niejednokrotnie prezentowana w judykatach sądów administracyjnych – prowadzi do wniosku, że aby podmiot będący podatnikiem podatku od towarów i usług mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu sprzedaży towarów i usług, nabycie towaru ujęte w fakturze musi mieć związek z sprzedażą opodatkowaną. Sam fakt posiadania oryginału danego dokumentu nie przesądza o prawdziwości zdarzeń z niego wynikających. Źródłem prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest sama faktura, lecz nabycie towaru lub usługi i wykorzystanie do wykonywania czynności opodatkowanych. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (por. np. wyrok WSA w Białymstoku z 25 lutego 2014 r., I SA/Bk 542/13; powoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w CBOSA, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Za utrwalony należy uznać przy tym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu (zob. m.in. wyroki NSA z 25 listopada 2016 r., I FSK 749/15; z 6 października 2020 r., I FSK 2008/17). Aby zatem faktura nie jest takim dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. W obowiązujących przepisach brak jest podstaw do konstruowania domniemania prawdziwości faktury i wynikającego z niego zwolnienia podatnika z obowiązku współdziałania z organami podatkowymi w zakresie gromadzenia dowodów świadczących o tym, że stwierdzone fakturą czynności były rzeczywiście wykonane. Faktura nie ma również waloru dokumentu urzędowego, z którym Ordynacja podatkowa wiąże takie domniemanie (por. np. wyrok NSA z 23 kwietnia 2015 r., I FSK 554/14). Na gruncie przepisów Dyrektywy VAT, Trybunał Sprawiedliwości UE zwracał uwagę w swoich orzeczeniach, że raz nabyte prawo do odliczenia trwa jedynie gdy nie doszło do oszustwa lub nadużycia (np. wyroki w sprawach C-400/98 i C-396/08). Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jakkolwiek o fundamentalnym znaczeniu dla systemu VAT opartego na neutralności tego podatku, może jednak doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub w celu nadużycia prawa. TSUE akcentował, że dla stwierdzenia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby transakcje, pomimo iż spełniają formalnie przesłanki przewidziane w odpowiednich przepisach Szóstej Dyrektywy (Dyrektywy 2006/112/WE) i ustawodawstwa krajowego transponującego tę Dyrektywę, skutkowały uzyskaniem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem tych przepisów. Po drugie, z ogółu obiektywnych okoliczności powinno również wynikać, że zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W rzeczywistości zatem nie można poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez Szóstą Dyrektywę (aktualnie Dyrektywę 2006/112/WE). Przesłanki te nie zostają spełnione w przypadku transakcji stanowiących nadużycie i sądy krajowe dokonują oceny ich rzeczywistej treści i znaczenia, wskazując przy tym całkowicie pozorny charakter tych transakcji, jak również powiązania natury prawnej, ekonomicznej i osobowej pomiędzy podmiotami biorącymi udział w schemacie optymalizacji podatkowej (por. wyrok z 21 lutego 2006 r. w sprawie Halifax o sygn. C-255/02, dostępny w LEX nr 175869, pkt 68-71 i pkt 81; wyrok z 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C-354/03, C-355/03 i C-484/03). W innych orzeczeniach TSUE wielokrotnie potwierdzał, że państwa członkowskie mają uzasadniony interes w podejmowaniu odpowiednich kroków w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez Dyrektywę (zob. wyrok z 10 lipca 2008 r. C-25/07 i przywołane tam wyroki: z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02, z 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04). Sąd w pełni podziela stanowisko DIAS zawarte w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którym Skarżącej nie przysługiwało prawo odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez: S. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o., A. M. W. i A1.s.c. J. G., A. Ł., gdyż nie odzwierciedlały one prawdziwy przebieg transakcji gospodarczych. Świadczą o tym następujące okoliczności. Spółki S. i R.- w okresie rzekomego wykonywania usług wynajmu (magazynowych) i usług konsultingowych żaden podmiot nie zadeklarował sprzedaży na rzecz Spółek, Spółki nie składały deklaracji VAT tym samym nie wypełniły obowiązków rozliczeń z tytułu podatku VAT, zostały wykreślone z rejestru czynnych podatników VAT w dniu 14 września 2018 r., pod adresem siedziby Spółki R., który jest adresem wirtualnym zarejestrowanych jest 765 podmiotów, zeznania prezesów Spółek świadczą o tym, że faktycznie nie pełnili tych ról, byli "słupami", w imieniu których działał D. P., który miał orzeczony zakaz prowadzenia działalności gospodarczej oraz pełnienia funkcji pełnomocnika w spółce handlowej, faktury wystawiane przez Spółki miały taką samą szatę graficzną i numerację, zostały wystawione w tym samym czasie, zamiennie, tytułem tych samych usług, płatność za faktury, mimo znacznej wartości miała odbywać się w formie gotówkowej, nie zawarto żadnej umowy handlowej ze Spółkami, Strona nigdy nie była w siedzibie tych Spółek, nie wskazała ilości towarów ani okresów rzekomego składowania towarów w magazynach ww. Spółek. Ponadto Strona nie okazała żadnych dokumentów świadczących o wykorzystaniu przez ww. Spółki usług konsultingowych czy wynajmu ani sposobu rozliczania się tych Spółek w ich wykonania, wbrew twierdzeniom Strony nigdy nie dokonywano sprzedaży na rynek wschodni, nie rozpoczęto produkcji kosmetyków własnej linii ani nie dokonywano sprzedaży innych towarów niż kosmetyki, Strona nie posiadała żadnych dokumentów otrzymanych bądź sporządzanych na okoliczność współpracy ze Spółkami S. i R., a okazanym biletom lotniczym nie dość, że na inne nazwisko (P.) nie P1., nie towarzyszyły inne dokumenty mogące świadczyć o celu i charakterze tego wyjazdu, co zostało szczegółowo opise na stronach 35-50 zaskarżonej decyzji. Zgromadzony materiał nie potwierdził, że Spółki S. i R.r dysponowały powierzchnią magazynową, którą mogłyby wynajmować, bowiem administratorzy magazynów (V. i A4.) nie potwierdzili wynajmu przez Spółki S. i R. w 2018 r., a więc Spółki nie dysponowały powierzchniami magazynowymi, które miały rzekomo wynajmować Stronie. Firma A. M. W. - jak zeznał sam M. W. Jego finna zajmowała się transportem i regeneracją podzespołów dla motoryzacji i ich sprzedaży, trzy faktury wystawione zostały w jednym dniu przez Woźnickiego na identyczną kwotę 14.999 zł z tytułu usług marketingowych z gotówkową formą zapłaty, nie zawarto żadnej umowy handlowej, a M. W., który miał się rzekomo zajmować usługami marketingowymi nie potrafił wskazać jakiej firmy kosmetycznej dotyczyły rzekomo wykonywane usługi marketingowe, a zaznaczyć należy, że była to jedna firma L.. Strona nie przedstawiła żadnych dokumentów świadczących o wykonaniu usług marketingowych, np. listy nowo pozyskanych klientów, ani formy rozliczania się z wykonanych rzekomo usług marketingowych. Ponadto stwierdzono, że faktury wystawiane przez M. W. były antydatowane w serwisie ifirma.pl, co szczegółowy zostało opisane na stronach 50-58 zaskarżonej decyzji; A1.s.c. J. G., A. Ł. - jak oświadczyli pisemnie wspólnicy tej Spółki, A1.s.c. nie wykonała wskazanych na kwestionowanych fakturach usług napraw leasingowanych samochodów, okazano wzór faktury, któryjest wystawiany przez A1.s.c. i różni się on od faktur przedstawionych przez Stronę, przede wszystkim zawiera szczegółowe określenie zakresu napraw, części zamiennych, nr rejestracyjnego pojazdu i jego przebieg oraz formę płatności przelewem. Strona nie posiadała żadnej wiedzy ani dokumentów na temat rzekomych napraw, powtórnie powołując się na wiedzę w tym zakresie D. S., Strona oświadczyła, że było to kilkanaście drobnych napraw, a faktur rzekomo wystawionych przez A1.s.c. było 39 w krótkim okresie czasu od października do grudnia 2018 r. Leasingodawcy poinformowali organ podatkowy, że leasingobiorca nie jest uprawniony do dokonywania napraw w dowolnym miejscu zgodnie z warunkami gwarancji, co zostało szczegółowy opisane na str. 58-60 zaskarżonej decyzji. Prawidłowe są zatem ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którymi wystawione przez: S. sp. z o.o. i R. sp. z o.o., A. M. W., A1.s.c. J. G., A. Ł. faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a W. S. posłużyła się nimi w celu nienależnego obniżenia podatku VAT. W zakreślonym stanie faktycznym sprawy, wspartym zebranym materiałem dowodowym, organ odwoławczy, ustalając kwestię faktycznego wykonania dostaw i usług zasadnie uznał, że zebrane w rozpoznawanej sprawie dowody nie dają podstaw do stwierdzenia, aby usługi nimi objęte oraz dostawy towarów rzeczywiście wykonano. Świadczy o tym sposób działania Skarżącej, tj. bez umowy pisemnej, braku jakiejkolwiek wiedzy na temat rzekomo dokonanych transakcji, braku jakiejkolwiek weryfikacji potencjalnego kontrahenta przy wartości transakcji brutto w 2018 r. 601.462,01 zł. Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że Skarżąca była dwukrotnie wzywana na przesłuchanie w charakterze Strony na okoliczność nawiązania współpracy i dokonania transakcji z S. Sp. z o.o., R. Sp. z o.o., A. M. W., A1.s.c, J. G., A. Ł., Jednakże nie zgłosiła się na wezwania. Natomiast składane przez Stronę pisemne wyjaśnienia na wezwanie organu I instancji były lakoniczne, szczątkowe lub Skarżąca zupełnie nie odpowiadała na zadane pytania. Strona nie przedstawiła praktycznie żadnych dowodów mogących świadczyć, że do transakcji w ogóle doszło. Wielokrotnie za to Strona powoływała się na taką wiedzę u D. S., który nie był pracownikiem Strony ani jej pełnomocnikiem. Jednocześnie W. S. składając pisemne wyjaśnienia, nie przedstawiła żądanych dokumentów. Powoływała się na chorobę D. S. Pełnomocnik W. S. wskazywał, że to właśnie D. S. posiadał największą wiedzę o warunkach współpracy z ww. firmami i organ miał dużo czasu aby go przesłuchać zanim jego stan zdrowia się pogorszył. Sąd takiego stanowisko nie podziela, bowiem jeśli Strona wiedziała, że D. S. posiada jakiekolwiek dokumenty potwierdzające prawdziwość transakcji z ww. firmami, mogła je w ramach składanych wyjaśnień przedłożyć, czego nie uczyniła. Organ podatkowy zgromadził materiał dowodowy w postaci wyjaśnień od firm i innych podmiotów oraz organów podatkowych, które pozwoliły w pełni zobrazować stan faktyczny w zakresie wystawiania faktur z danymi kwestionowanych firm. Strona natomiast nie przedstawiła żadnych wiarygodnych dokumentów potwierdzających rzekome transakcje, wielokrotnie również powoływała się w swoich pismach, że nie gromadziła dokumentów i innych dowodów, które mogłyby potwierdzić fakt wykonania usług. Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Niezasadny okazał się również zarzut odnośnie nieprzesłuchania D. P., gdyż zgodnie z aktami sprawy organ podatkowy kilkukrotnie wzywał D. P. na przesłuchanie w charakterze świadka, jednakże bez efektu, bowiem korespondencja nie była odbierana. Strona również nie mogła nawiązać kontaktu z D. P.. Fakt, że próby przesłuchania D. P. nie przyniosły skutku, nie może świadczyć o zaniechaniu organu, bowiem w świetle całości zgromadzonego materiału dowodowego odnoszącego się do rzekomych transakcji ze spółkami S. i R. organ ustalił, że transakcje te w rzeczywistości nie miały miejsca. Podobnie należy ocenić zarzut nieprzesłuchania J, G,, A, Ł, i wniosek o ponowne przesłuchanie M, W., bowiem J. G. i A. Ł. złożyli pisemne oświadczenia o braku współpracy ze Stroną, a Strona nie przedłożyła żadnych dowodów mających potwierdzać jej stanowisko, tj. wykonanie usług. Regulacja art. 180 O.p. nie kategoryzuje dowodów na mające większą czy mniejszą moc dowodową, bowiem organ może oprzeć się na każdym, zgodnym z prawem dowodzie pozwalającym na ustalenie stanu faktycznego i nie muszą to być zeznania świadków. Natomiast wniosek o powtórne' przesłuchanie M. W. na okoliczność wykonania usług transportowych zdaniem organu podatkowego nie przyczyniłby się do wyjaśnienia sprawy, bowiem jak wynika z akt sprawy M. W. nie wykonywał na rzecz Strony w 2018 r. usług transportowych, tylko usługi marketingowe. Zdaniem Sądu organ podatkowy zasadnie uznał wcześniejsze zeznania M. W. za niewiarygodne i sprzeczne ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Odnosząc się stanowiska Skarżącej, że płatność gotówkowa nie jest dowodem samym w sobie wskazującym na fikcyjność transakcji, Sąd wyjaśnia, że w rozpoznawanej sprawie była to tylko jedna z okoliczności podnoszonych przez organy. Ponadto zaniechanie płatności w formie przelewów uniemożliwia pozytywne zweryfikowanie stanowiska Strony o rzeczywistym przekazaniu środków pieniężnych. Ponadto wskazać należy, że płatności bezgotówkowe czynią przepływ środków pieniężnych transparentnym, natomiast płatności gotówkowe są poza kontrolą dokonywaną przez organy państwa za pośrednictwem systemu bankowego, tym bardziej gdy płatności dokonywane są pomiędzy przedsiębiorcami, a także w przypadku zapłaty znacznych kwot, gotówkowe transakcje mogą wskazywać na możliwość uczestniczenia kontrahentów w nielegalnym obrocie. Sąd podkreśla, że zaistnienie warunków poprawności formalnej i materialnej jest niezbędną przesłanką faktyczną uprawniającą do skorzystania z prawa wynikającego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Jeśli choć jeden z tych elementów nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organ podatkowy ma prawo fakturę zakwestionować, a w konsekwencji odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku z niej wynikającego. Nie sprzeciwia się to, charakteryzującej system VAT, zasadzie neutralności (np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 8 maja 2013 r., w sprawie C-271/12) Sąd jednocześnie stwierdza, że prawo do odliczenia zagwarantowane podatnikowi w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT związane jest jedynie z rzeczywistymi czynnościami, a nie transakcjami, które są sztucznie wykreowane w oparciu o dokumenty, które nie dokumentują takich czynności. Tego rodzaju transakcje nie mogą być uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ma natomiast do nich zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy gdyż w istocie stanowią czynności, które nie zostały dokonane pomiędzy podmiotami uwidocznionymi na fakturze. Organy podatkowe są uprawnione odmówić podatnikowi prawa do odliczenia VAT, jeżeli obiektywne przesłanki wskazują, że wiedział on lub powinien był wiedzieć, iż transakcji mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie podatku VAT (por. np. wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 21 czerwca 2012 r., w sprawach połączonych (...) i (...), C-80/11 i C-142/11, EU:C:2012:373, czy też z 31 stycznia 2013 r., w sprawie (...), C-643/ll,EU:C:2013:55). Z orzeczeń tych m.in. wynika, że dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku niezbędnym jest, aby spełnione zostały warunki: materialny, czyli dostawa towaru lub wykonanie usługi oraz formalny, czyli dysponowanie fakturą spełniającą warunki formalne do odliczenia VAT. Pozbawienie podatnika prawa do odliczenia może mieć miejsce, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa (usługa) została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar (usługę), uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej. Tylko zatem w takich okolicznościach należy badać należytą staranność podatnika (tzw. dobrą wiarę). Z uwagi na prawidłowość ustaleń faktycznych znajdujących się w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którymi sporne faktury nie dokumentują żadnych rzeczywistych transakcji w sensie materialnym (dostawy), to brak było podstaw do uznania, że Skarżąca w takiej sytuacji mogła korzystać z tzw. domniemania dobrej wiary, gdyż rzetelny i staranny nabywca nie powinien przyjmować faktur i dokonywać w oparciu o nie odliczenia podatku, mając świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistych transakcji. Dla możliwości odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach niedokumentujących rzeczywistej dostawy towaru lub rzeczywistego wykonania usługi nie ma znaczenia dobra wiara podmiotu widniejącego jako nabywca na tych fakturach (por. wyrok NSA z dnia 7 marca 2019 r. o sygn. akt I FSK 542/17). Sąd w pełni aprobuje zatem ustalenia DIAS, zgodnie z którymi Strona posługiwała się fakturami, które w sensie materialnym nie dokumentują świadczenie usług wynajęcia magazynów, usług konsultingowych, usług marketingowych, naprawy i zakupu części i które w rzeczywistości nie miały miejsca. Wobec powyższego, na gruncie opisywanego przypadku mowa jest o tzw. pustych fakturach, które w żadnym wypadku nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o czym mowa explicite w art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Zdaniem Sądu Zdaniem postępowanie w rozpoznawanej sprawie zostało przeprowadzone z uwzględnieniem naczelnych zasad postępowania podatkowego ujętych w art. 120 - 124, art. 180 - 181, art. 187 § 1-3, art. 191-192, art. 210 O.p. Niezasadne są zatem zarzuty Skarżącej dotyczące nieprawidłowości związanych z poczynionymi w sprawie ustaleniami faktycznymi oraz te dotyczące naruszenia przepisów postępowania, w tym zasady zaufania oraz dotyczące gromadzenia dowodów. Rozstrzygające sprawę organy uczyniły zadość swoim obowiązkom w tym zakresie, zbierając wszelki dostępny materiał dowodowy i dokonując jego prawidłowej oceny. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była logiczna oraz zgodna z przepisami prawa i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy i nie zostało obarczone żadnymi wadami, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Strona miała przy tym możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji było prawidłowe i kompletne, zarówno w warstwie faktycznej, jak i w części prezentującej wyjaśnienie podstaw prawnych. Powołano przepisy prawa materialnego, zaprezentowano ich wykładnię oraz przedstawiono motywy rozstrzygnięcia. Okoliczności istotne dla przedmiotu sprawy były przedmiotem wnikliwej analizy organów podatkowych, której rezultaty zostały szczegółowo opisane i ocenione w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości prawidłowa analiza wystąpienia przesłanek uprawniających do podjęcia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podobnie jak ustalenie, że organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie. Okoliczność, że analiza ustalonego w sprawie stanu faktycznego doprowadziła Skarżącą do odmiennych od organu wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organów, a przede wszystkim o wadliwym rozstrzygnięciu. Stanowisko wywiedzione przez organy podatkowe znajduje pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, zaś Strona nie zdołała go podważyć. Mając na uwadze wszystko powyższe, Sąd uznając zarzuty skargi za niezasadne i jednocześnie nie dopatrując się uchybień skutkujących potrzebą wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia, działając na podstawie art. 151 ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.), skargę oddalił. AKE.