I SA/Łd 472/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Kasprzak, Sędziowie Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.), Asesor WSA Tomasz Furmanek, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Przemysław Cieślarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2024 r. sprawy ze skargi A. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 9 maja 2024 r. nr 1001-IOV-1.4033.5.2024.5.U13.JP w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2023 r. oddala skargę. W deklaracji podatku VAT za czerwiec 2023r. A. A. (dalej także: podatnik, skarżący lub strona) wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w kwocie 140.000 zł w terminie 60 dni, to jest do 18 września 2023 r. Z akt sprawy wynika, że w JPK_V7M za 06/2023 po stronie sprzedaży podatnik zadeklarował wyłącznie transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz kontrahenta A. Podczas weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2023 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście powziął wątpliwości w zakresie rzeczywistego przebiegu ww. transakcji. W konsekwencji powstałych wątpliwości postanowieniem z 8 września 2023 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście, na podstawie art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm., dalej także: ustawa o VAT) przedłużył termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2023 do 30 listopada 2023 r. Następnie z uwagi na brak możliwości potwierdzenia zasadności wykazanego zwrotu za czerwiec 2023 r. organ przedłużył ponownie jego termin do 30 kwietnia 2024 r., wydając kolejne postanowienie z 17 stycznia 2024 r. Pismem z 29 stycznia 2024 r., podatnik złożył zażalenie na ww. postanowienie. W wyniku rozpatrzenia wniesionego zażalenia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi postanowieniem z 9 maja 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wydanego postanowienia organ drugiej instancji stwierdził, że nie można zgodzić się z zarzutem przewlekłości w działaniu organów podatkowych. Brak odpowiedzi potwierdzających dokonanie przez skarżącego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów był jednym z podstawowych czynników mających wpływ na konieczność wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu za czerwiec 2023 r. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia Dyrektor wyjaśnił, że w toku prowadzonych czynności sprawdzających w związku z wykazanymi kwotami podatku VAT do zwrotu za 3-4/2023 organ I instancji 7 lipca 2023 r. wystąpił do administracji krajów członkowskich Unii Europejskiej z wnioskami na formularzu SCAC celem dokonania weryfikacji przebiegu transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w transakcjach trójstronnych oraz zasadności zastosowania stawki 0% dotyczących A. Następnie 6 października 2023 r. [...] administracja podatkowa w odpowiedzi na wnioski dotyczące kontrahentów: A poinformowała, iż nie jest w stanie odpowiedzieć na ww. zapytania w terminie trzech miesięcy, ponieważ dochodzenie nadal trwa. W dalszej kolejności organ 4 grudnia 2023 r. wystąpił z monitem do [...] administracji podatkowej i zwrócił się z prośbą o szybką realizację wniosku dotyczącym kontrahenta skarżącego, tj. A. W dniu 28 grudnia 2023 r. wpłynęła odpowiedź [...] administracji podatkowej na wniosek dotyczący kontrahenta A, z której wynika, że: [...] administracja podatkowa próbowała skontaktować się ze spółką A w celu uzyskania wymaganych informacji na temat transakcji handlowych przeprowadzanych z waszym podatnikiem. Jednakże, pomimo wielu monitów, [...] spółka nie odpowiedziała. W rzeczywistości adres jej siedziby znajduje się w firmie wynajmującej adres na siedzibę/świadczącej usługi domicyliacji, korespondencja od administracji została zwrócona z adnotacją "adres nieznany pod wskazanym adresem Ponadto spółka nie odpowiedziała na prośby poprzez e-mail. [...] Spółka A jest niewywiązującym się podmiotem w zakresie podatku VAT. Nie wypełnia swoich zobowiązań w zakresie deklaracji podatkowych. Ponadto mając na względzie przedłożone przez podatnika 13 listopada zaświadczenie dotyczące kontrahenta A, z którego wynika, że spółka ta spełnia swoje obowiązki podatkowe, co całkowicie różni się od informacji uzyskanych wcześniej od organów [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź – Śródmieście 17 stycznia 2024 r. zwrócił się do [...] władz podatkowych o dodatkowe informacje w sprawie spółki A (str. t post. II instancji). Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zaskarżone postanowienie zawiera wystarczające wskazanie celu weryfikacji, tzn. ustalenie rzeczywistego przebiegu transakcji zakupu i sprzedaży, w szczególności potwierdzenia prawidłowości rozliczenia transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W skardze do sądu administracyjnego pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie w całości postanowienia z 7 maja 2024 r. podnosząc zarzuty: I. naruszenia przepisów prawa procesowego, tj.: - art. 120, art. 121, art. 124 oraz art. 217 § O.p. i w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez brak wskazania w uzasadnieniu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego istotnych wątpliwości wywołujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za kwiecień 2023 r. Zdaniem podatnika analiza treści postanowienia wskazuje, że organ podatkowy nadużył swojego uprawnienia do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, co przejawia się tym, że nie wykazał okoliczności pozwalających na przyjęcie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania; - art. 120, art. 121, art. 124 oraz art. 217 § 2 O.p. i w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez oparcie swoich wątpliwości na rzekomej nierzetelności nabywcy towarów dostarczanych przez A. A.. Podczas gdy w ocenie skarżącego wszelkie czynności mające wpływ na zwrot podatku zostały udowodnione przedstawionymi dokumentami. Skarżący złożył niezbędną dokumentację nabycia towarów potwierdzającą faktyczną dostawę. Ponadto zostały złożone dokumenty potwierdzające wewnątrz- wspólnotową dostawę towarów to znaczy niezbędne umowy, faktury wyciągi bankowe, dokumenty transportowe potwierdzające wywóz towarów poza granice RP. Powyższe naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie, gdyż skutkowały wadliwym ustaleniem stanu faktycznego. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż zasadność zwrotu w niniejszej sprawie wymagała dodatkowego zweryfikowania, podczas gdy w rzeczywistości brak było obiektywnych podstaw do przedłużenia tego terminu, ponieważ nie wystąpiły żadne wątpliwości wymagające przeprowadzenia dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Według podatnika organy podatkowe nadużyły swoich uprawnień do prze dłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług. To zaś przejawia się tym, że w treści postanowienia nie wykazano okoliczności pozwalających na uznanie, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, jak również nie wykazano, aby podejmowano czynności mające na celu wyjaśnienie przedmiotowych wątpliwości związanych z zasadnością zwrotu spornego podatku. Wskazuje na to między innymi termin wezwania do złożenia dokumentów jak i termin wydania postanowienia o przedłużeniu. W konsekwencji, tych okoliczności, w przekonaniu podatnika bezpodstawnie oraz bezzasadnie przedłużono zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym; - art. 87 ust. 2 ustawy o VAT poprzez błędne zastosowanie polegające na uznaniu, iż organy podatkowe podjęły wystarczające czynności weryfikacyjne w sytuacji, gdy w rzeczywistości Naczelnik Urzędu Skarbowego powołuje się na działania nie mające istotnego znaczenia dla weryfikacji zasadności zwrotu podatku VAT za kwiecień 2023 r. wskazując na ich ogólny charakter, - art. 87 ust. 2b ustawy o VAT, poprzez uznanie, że weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku obejmująca sprawdzenie rozliczeń podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji, może odbywać się bez uzasadnienia jakie czynności weryfikacyjne wobec kontrahenta organ podatkowy podjął. A także bez wskazania, aby podejmowane czynności miały na celu wyjaśnienie wątpliwości co do zwrotu podatku za kwiecień 2023 r. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy organ podatkowy w sposób zasadny dokonał przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za czerwiec 2023 r. Zgodnie z art. 87 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 5b, 6, 6a i 6d, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju albo na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazany w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku mającego siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, sporządzonego na piśmie, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Zgodnie zaś z art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie powołanego aktu, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Orzecznictwo sądów administracyjnych na tle art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT stoi na stanowisku, że zastosowanie tego przepisu opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością w postaci stwierdzenia, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (tak: wyrok NSA z 05 października 2016 r., I FSK 87/15). Sąd podkreśla również, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 października 2008 r., K 16/07 uznał, że art. 87 ust. 2 ustawy VAT (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) jest zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. nr 347, poz. 1). Powołując się na orzecznictwo TS (m.in. na wyrok z 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96) TK uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "(...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością". Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa. W świetle zatem art. 87 ust. 2 ustawy VAT przedłużenie terminu zwrotu jest możliwe, gdy jego zasadność wymaga dodatkowej weryfikacji (sprawdzenia). Rozwiązanie to ma służyć zabezpieczeniu interesów budżetu Państwa i unikaniu dokonywania zwrotów, które w wyniku późniejszych działań administracji podatkowej mogłyby okazać się nienależnymi. Przepis art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o VAT nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu (por. wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2384/15). Zasadniczy zarzut skargi i wspierająca go argumentacja sprowadzają się do zakwestionowania zgodności z prawem, w szczególności z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT działania organu – to jest niezasadne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku za czerwiec 2023 r. W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych przepisów w sposób powodujący konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Postanowienie przedłużające termin zwrotu podatnikowi podatku od towarów i usług, powinno wskazywać konkretne przyczyny konieczności dokonania dodatkowej weryfikacji zasadności tego zwrotu i zawierać w tym względzie należyte uzasadnienie. W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy wywiązał się tych powinności wskazując, iż wątpliwości dotyczące zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym wynikają między innymi z odpowiedzi francuskiej administracji podatkowej udzielonej na wezwanie organów podatkowych, z której wynika, że francuski kontrahent skarżącego nie wypełnia swoich obowiązków podatkowych w zakresie zarówno składanych deklaracji, jak też podatku od towarów i usług, a ponadto nie podejmuje korespondencji skierowanej na adres siedziby spółki A. Ustalenia te z kolei stoją w sprzeczności zarówno ze złożoną przez podatnika dokumentacją mającą potwierdzać prawidłowość przeprowadzonych z tą spółką transakcji, jak też ze złożonym przez podatnika 13 listopada 2023 r. zaświadczeniem w języku francuskim o niezaleganiu z podatkami oraz wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych przez A. W celu rozwiania powstałych wątpliwości organy zwróciły się ponownie do administracji A w styczniu 2024 r. z wnioskiem o wskazanie, czy rachunek bankowy podmiotu z którego dokonywane były płatności na rzecz strony skarżącej należy do ww. podmiotu [...], a także o wyjaśnienie, czy spółka ta jest "znikającym podatnikiem" oraz, czy prowadzone są działania zmierzające do wykreślenia jej z rejestru podatników VAT UE, a także w celu potwierdzenia autentyczności przedłożonego przez stronę skarżącą zaświadczenia (str. 7 zaskarżonego postanowienia). Wszystkie powyższe czynności zmierzają w ocenie Sądu do ustalenia rzeczywistego przebiegu transakcji zarówno zakupu i sprzedaży, ze szczególnym uwzględnieniem prawidłowości WDT w związku z powstałymi wątpliwościami i nie wykraczają poza wynikający z przepisów obowiązek przeprowadzenia należytej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Sąd podkreśla raz jeszcze, że art. 87 ust. 2 ustawy o VAT nie uzależnia możliwości przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT od wykazania przez organ, że zwrot ten jest nienależny, lecz od uznania, że konieczna jest weryfikacja (sprawdzenie zasadności) tego zwrotu. Nie chodzi zatem o wykazanie, że zwrot jest niezasadny, ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Organ obowiązany jest natomiast wykazać, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku (por. wyrok NSA z 11 lutego 2015 r., I FSK 2058/13, Lex nr 1677015). W tej sytuacji przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym za kwiecień 2023 r. należy uznać za uprawnienie organu podatkowego uzasadnione okolicznościami sprawy, zaś zaskarżone postanowienie w ocenie Sądu nie narusza wskazanych w skardze przepisów ustawy o VAT, gdyż organ wskazał na istnienie wątpliwości, co do zasadności żądanego zwrotu podatku wynikającego z ze złożonego przez podatnika JPK_V7M za czerwiec 2023 r. Mając na uwadze powyższe rozważania sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły zarówno wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego, jak i przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku czynności sprawdzających nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), czy też naruszenie zasad: legalizmu (art. 120 O.p). Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wyczerpujące i jasne, zaś organ odwoławczy wskazał okoliczności, które uzasadniały konieczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku. Za niezasadne w tej sytuacji Sąd uznał również zarzuty naruszenia art. 217 § 2 O.p i art. 124 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za nieuzasadnione i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 935) orzekł jak w sentencji. ak