I SA/Łd 498/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2011 r. sprawy ze skargi S. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2005 r. i pozostawienie odwołania bez rozpoznania oddala skargę. I SA/Łd 498/11 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że odwołanie S. W. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.- P. z dnia [...] r., nr [...], określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. w wysokości 53.817 zł i za grudzień 2005 r. w wysokości 38.258 zł - zostało wniesione z uchybieniem ustawowego terminu przewidzianego do jego wniesienia. W związku z powyższym pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ wskazał na art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Na podstawie art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. Z akt sprawy wynika, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –P. z [...] r. została doręczona stronie w dniu [...]r. Pismem z [...]r. podatnik upoważnił adwokata J. K. do wniesienia odwołania od wskazanej decyzji oraz reprezentowania strony w toku postępowania wywołanego wniesionym środkiem zaskarżenia. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 w zw. z art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej, termin do wniesienia odwołania od powyższej decyzji upłynął z dniem 7 grudnia 2010 r. Tymczasem odwołanie pełnomocnika strony zostało nadane w placówce pocztowej w dniu [...]r., a zatem po upływie terminu przewidzianego ustawą, zaś postanowieniem [...] organ odmówił przywrócenia terminu do jego wniesienia. Wobec powyższego, na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. Uchybienie ustawowemu terminowi do wniesienia odwołania powoduje jego bezskuteczność, czego następstwem jest uznanie za ostateczną decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]r. nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził również, że, stosownie do art. 210 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. –P. pouczył stronę o terminie i trybie do wniesienia odwołania. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. przez pełnomocnika S. W., który zarzucił organowi naruszenia: 1) art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, podczas gdy staranność dołożona przez skarżącego w odniesieniu do podjętych przez niego czynności skierowanych na doprowadzenie do zaskarżenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – P. w Ł. z dnia [...] r., uznać należy za należytą, zaś fakt wniesienia odwołania z uchybieniem terminowi na skutek błędnej interpretacji informacji o dacie doręczenia decyzji dokonanej przez pełnomocnika, stanowi okoliczność niezawinioną przez skarżącego, co w świetle przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnia przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a w dalszej konsekwencji nie może skutkować stwierdzeniem uchybienia terminowi do jego wniesienia; 2) art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej polegające na naruszeniu przez organ pierwszej instancji zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady informacji prawnej polegające nie poinformowaniu skarżącego, po dacie, w której do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – P. w Ł. wpłynęło zażalenie skarżącego na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. - P w Ł. z dnia [...] r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej z dnia [...] r., o tym, że faktyczną datą doręczenia skarżącemu postanowienia oraz decyzji był [...] r., a nie [...] r., jak wskazywał to pełnomocnik skarżącego w treści zażalenia, co dałoby skarżącemu możliwość terminowego wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, a co ostatecznie umożliwiło organom podatkowym stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W uzasadnieniu podniesiono, że dla oceny zasadności wniosku opartego na art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej istotne znaczenie ma ustalenie stopnia staranności dołożonej przez podatnika w zapewnieniu terminowego dokonania czynności procesowej. W dalszej kolejności, konieczne jest odniesienie oceny staranności dołożonej przez podatnika do całokształtu okoliczności dotyczących jego osoby oraz otoczenia, w którym podatnik funkcjonuje. Zdaniem pełnomocnika Dyrektor Izby Skarbowej w żaden sposób nie odniósł się do powołanej przez niego argumentacji, ograniczając się jedynie do zdawkowych rozważań odnoszących się do literalnej wykładni przepisu art. 162 Ordynacji podatkowej. W ocenie pełnomocnika brak jest podstaw do przypisania skarżącemu choćby najlżejszej postaci winy w uchybieniu terminowi. Skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług ogólnobudowlanych oraz rozbiórkowych i w odniesieniu do takiego charakteru jego udziału w obrocie gospodarczym należy oceniać stopień staranności w dochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący we właściwy sposób oraz w prawidłowym terminie udzielił pełnomocnictwa i przekazał pełnomocnikowi materiały konieczne do wniesienia środka zaskarżenia. Uchybienie terminowi nastąpiło na skutek błędnej interpretacji daty doręczenia decyzji, wskazanej przez skarżącego. Skarżącemu znane są rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, zgodnie z którymi skutki zarówno działań, jak i zaniechań pełnomocnika obciążają podatnika (skarżącego), niemniej jednak dla oceny konkretnej sytuacji nie można abstrahować od oceny stopnia staranności, jakie można i należy oczekiwać od samego skarżącego. Skoro jego działaniom nie można przypisać winy w uchybieniu terminowi, choćby w jej najlżejszej postaci, to oceny tej nie może zmieniać sposób zachowania prawidłowo umocowanego pełnomocnika działającego w mylnym przekonaniu, co do faktycznej daty doręczenia zaskarżonej decyzji jego mocodawcy, tym bardziej, że to mylne przekonanie wywołane jest okolicznościami stanu faktycznego dotyczącego przekazania kopii decyzji oraz innych materiałów istotnych z punktu widzenia treści środka zaskarżenia. Zdaniem pełnomocnika w niniejszej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę informacji prawnej. Skarżący bowiem za pośrednictwem swojego pełnomocnika wniósł także zażalenie na postanowienie nadające decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności. Zażalenie to zostało złożone w dniu [...]r. bezpośrednio w Kancelarii Urzędu Skarbowego Ł.- P. w Ł. ze wskazaniem, że doręczenie zaskarżonego postanowienia (dokonane łącznie z doręczeniem decyzji z dnia [...] r.) nastąpiło w dniu [...]r., podczas gdy faktyczna data doręczenia zarówno decyzji, jak i postanowienia miała miejsce w dniu [...] r. Zdaniem pełnomocnika organ powinien był poinformować podatnika, że wskazywana przez niego data doręczenia rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniu podatkowym nie jest właściwa, co pozwoliłoby uniknąć nieprawidłowości na etapie wnoszenia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł.i zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga jest bezzasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. W myśl art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia lub ogłoszenia decyzji stronie. Jak wynika z akt sprawy decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z 22 listopada 2010 r. została doręczona stronie w dniu [...]r., co oznacza, że w omawianym przypadku termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem [...]r. Tymczasem odwołanie pełnomocnika strony, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego złożenia, zostało nadane w placówce pocztowej w dniu [...] r., a zatem po upływie terminu przewidzianego ustawą Na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że w wypadku złożenia odwołania po terminie wraz z prośbą o jego przywrócenie, organ odwoławczy nie może wydać postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przed rozpatrzeniem wniesionej prośby. Uwzględnienie prośby o przywrócenie terminu wyłącza bowiem możliwość wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por.: wyrok NSA z dnia 9 listopada 1994 r., SA/Gd 312794, niepubl.; Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego, red. R. Hauser, Warszawa 1998, s. 334; por. także wyrok NSA z dnia 31 maja 2000 r., SA/Sz 565700, "Palestra" 2001, nr 11-12. s. 217, oraz A. Kabat w: Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2004, s. 595-596). Podobnie problem ten ujęto w opracowaniu H. Dzwonkowskiego i Z. Zgierskiego Procedury podatkowe, Warszawa 2006, s. 909, w którym autorzy przytoczyli tezę wyroku NSA z dnia 14 stycznia 1999 r., SA./Sz 306/98, LEX nr 36136, że w razie wniesienia odwołania z uchybieniem terminu oraz prośby o jego przywrócenie, postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania organ odwoławczy wydać może dopiero po ostatecznym rozpatrzeniu wniesionej przez stronę prośby o przywrócenie terminu. Ewentualne postanowienie o przywróceniu terminu do wniesienia odwołania wyłącza bowiem dopuszczalność wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu, a zatem wydanie takiego postanowienia przed rozpatrzeniem prośby strony byłoby niezgodne z prawem. W odniesieniu do skarżącego zarówno postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, jak i postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, zostały wydane w jednym dniu, jednak z numerów, którymi oznaczono te akty oraz treści uzasadnień wynika, że organ zachował właściwą kolejność, rozpoznając w pierwszej kolejności wniosek o przywrócenie terminu. Zaskarżone postanowienie jest więc konsekwencją wcześniejszego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...]r., mocą którego organ ten odmówił S. W. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania powoduje zamknięcie drogi do dalszego rozpatrywania sprawy. Jeżeli organ drugiej instancji stwierdzi, że środek odwoławczy został wniesiony z uchybieniem terminu, nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania. Uchybienie terminu jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminu. Uchybienie terminu nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Nawet nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie, chyba że strona domaga się przywrócenia uchybionego terminu, a wniosek ten zostanie uwzględniony. W niniejszej sprawie jednak organ nie uwzględnił wniosku o przywrócenie terminu, a skarga na postanowienie wydane w tej kwestii została oddalona wyrokiem WSA w Ł. z dnia [...]r., [...] Z powyższych względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) Sąd orzekł jak w sentencji. P.Z-C.