I SA/Łd 5/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Sędzia WSA Tomasz Adamczyk Protokolant: St. sekretarz sądowy Dominika Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi S. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia[...] r. nr [...] [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. 1. oddala skargę; 2. przyznaje i nakazuje wypłacić z funduszu Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi adwokatowi R. T. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych powiększoną o kwotę podatku od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej stronie skarżącej z urzędu. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. z dnia [...] r. określającą S. M. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w kwocie 2.694 zł i odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w tym podatku w kwocie 1.066 zł. Organy ustaliły, że pismem z 21 kwietnia 2017 r. podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.– P. o zwrot nadpłaconego podatku za lata 2013-2016 odprowadzonego z tytułu świadczeń emerytalnych otrzymanych z Social Security w USA. Skarżący wskazał, że w niniejszej sprawienie ma zastosowania prawo o miejscu zamieszkania, od którego uzależnia się płacenie podatku, gdyż jako obywatel USA może on zmieniać miejsce pobytu i zamieszkania w dowolnym czasie i częstotliwości. Ponadto z uwagi na niską kwotę świadczenia - jest całkowicie zwolniony z jakiegokolwiek opodatkowania, co potwierdza stosowne pismo. Zgodnie z logiką w Polsce nie może być odciągany podatek od obywatela USA, który jest od niego zwolniony, a otrzymane świadczenie nie ma nic wspólnego z Polską. Skarżący dodał, że w Polsce otrzymuje emeryturę, od której płaci podatek dochodowy i świadczenie na ZUS zgodnie z polskim prawem. Do wyżej wskazanego pisma podatnik dołączył: - pismo wystawione w dniu [...] r. przez Ambasadę Stanów Zjednoczonych Ameryki Biuro Świadczeń Federalnych, - formularz SSA-1099 - wyciąg świadczeń z ubezpieczenia społecznego (przetłumaczony przez tłumacza przysięgłego). W związku z tym, że skarżący nie złożył zeznania podatkowego za 2013 rok, Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł. – P. postanowieniem z dnia [...] r., wszczął wobec niego postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok, a następnie pismem z dnia 25 maja 2017 r. wezwał stronę do przedłożenia wyjaśnień odnośnie: - stałego miejsca zamieszkania w latach 2013-2016, - wskazania z jakiego źródła wypłacana jest emerytura z USA, - przedłożenia dokumentu potwierdzającego posiadanie obywatelstwa Stanów Zjednoczonych Ameryki oraz tłumaczeń przysięgłych z języka angielskiego wyciągu świadczeń z ubezpieczenia społecznego za lata 2014-2016. W odpowiedzi na powyższe, w piśmie z dnia 6 czerwca 2017 r. podatnik poinformował organ podatkowy pierwszej instancji, że w 2013 roku po kilkunastu latach systematycznych wyjazdów do pracy w USA, został w Polsce z powodu choroby żony, na okres uzależniony od jej stanu zdrowia. Podatnik stwierdził, że posiada dom, który w przypadku wyjazdu z żoną - zostawi synowi. Emerytura jaką skarżący otrzymuje z Social Security (amerykański ZUS) jest skutkiem jego pracy zawodowej tam wykonywanej. Podatnik wskazał, że jako syn obywatela amerykańskiego, ma prawo do pracy i zamieszkania na terenie USA w dowolnym czasie i miejscu. Do przedmiotowego pisma dołączył: - formularz SSA-1099 wyciąg świadczeń z ubezpieczenia społecznego za 2016 r., - formularz SSA-1099 wyciąg świadczeń z ubezpieczenia społecznego za 2014 r., - informację ubezpieczenia społecznego o wysokości świadczenia w 2015 r., - kserokopie kart paszportu, - PPS-1 pełnomocnictwo szczególne udzielone żonie G. M.. Ponadto, w dniu 19 czerwca 2017 r. do organu podatkowego pierwszej instancji złożona została przez G. M. informacja, że jej mąż S. M. pracował w USA wyłącznie w swoim zawodzie i nie był zatrudniony w jakiejkolwiek instytucji rządowej Stanów Zjednoczonych Ameryki. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. w wyniku przeprowadzonego postępowania uznał, iż otrzymana przez podatnika emerytura z USA podlega opodatkowaniu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), dalej: "u.p.d.o.f.", w związku z art. 5 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), dalej: "umowa z dnia 8 października 1974 r.". Organ pierwszej instancji wskazał, że pomimo obowiązku wynikającego z art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnik nie złożył zeznania podatkowego za 2013 rok, jednakże, mimo tego, organ nie stwierdził uszczuplenia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok, gdyż zobowiązanie podatkowe zostało pokryte przez pobrane przez płatników zaliczki. Naczelnik Urzędu Skarbowego Ł.-P. nie stwierdził jednak również nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013, dlatego też decyzją z dnia [...]r. określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w kwocie 2.694,00 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w kwocie 1.066,00 zł. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. w decyzji z [...] r. zauważył, że kwestią sporną w sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego przez podatnika w 2013 r., świadczenia wypłacanego przez Zarząd Ubezpieczeń Społecznych w B. (Social Security Administration) Stanów Zjednoczonych Ameryki. Następnie organ wskazał na art. 3 ust. 1 pkt 7 lit. b), art. 3 ust. 1 pkt 8 lit. b) oraz art. 4 umowy z dnia 8 października 1974 r. i stwierdził, że definicja "osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedziby w Umawiającym się Państwie" zawarta w treści tej umowy, odnosi się bezpośrednio do określenia miejsca zamieszkania ustalonego według kryteriów wskazanych w wewnętrznych ustawodawstwach państw będących jej stronami i uwzględnia różne formy więzi osoby z państwem. Tym samym, rezydencja podatkowa ma podstawowe znaczenie dla określenia obowiązku podatkowego na płaszczyźnie prawa krajowego, a także na gruncie prawa międzynarodowego (w aspekcie doprecyzowania zakresu podmiotowego umów o unikaniu podwójnego opodatkowania). Organ stwierdził, że miejscem zamieszkania strony dla celów podatkowych w 2013 roku była Polska, gdyż tu znajdowało się centrum interesów osobistych podatnika. W oparciu o informacje znajdujące się w systemach informatycznych organu podatkowego pierwszej instancji ustalono, iż podatnik posiadał adresy rejestracyjne (zamieszkania) od 30 kwietnia 1996 r. do 18 kwietnia 2006 r. w Ł. przy ulicy A 22A m. 12, a od dnia 19 kwietnia 2006 r. w Ł. przy ulicy B 22. Od 1 stycznia 1995 r. skarżący jest zarejestrowany jako podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych. Nadto, posiada w Polsce dom położony w Ł. przy ulicy B 22. Także rodzina podatnika - żona i syn - mieszkają w Polsce. Podatnik zdecydował również, aby emerytura z USA wypłacana była w Polsce. Większa część rocznego dochodu strony pochodzi z emerytury wypłacanej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Organ zwrócił również uwagę, że na przedłożonych przez stronę dokumentach dotyczących spornych świadczeń figuruje wyłącznie polski adres, tj. Ł., ul. B 22. Z powyższych okoliczności organ wywiódł, że ośrodek interesów życiowych podatnika zlokalizowany jest w Polsce. Materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie nie wskazuje przy tym, aby w 2013 roku i latach następnych podatnik kontynuował wyjazdy do pracy do USA, tak jak miało to miejsce w latach poprzednich. W ustalonym stanie faktycznym sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. uznał więc za prawidłowe stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji polegające na przyjęciu, iż miejscem zamieszkania podatnika w rozumieniu art. 3 ust. 1a (zarówno pkt 1 jak i pkt 2) u.p.d.o.f., w 2013 roku była Polska. Konsekwencją tego jest uznanie, że stosownie do treści art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. w wyżej wymienionym okresie podatnik podlegał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Organ odwoławczy zauważył, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Dopiero w przypadku ustalenia, że dana osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby. W ocenie organu, na gruncie ustalonego w sprawie stanu faktycznego, nie występuje konieczność analizowania spośród ww. kryteriów dalszych aniżeli pierwsze ze wskazanych, dotyczące miejsca, w którym strona stale zamieszkuje. Jego analiza bezsprzecznie bowiem prowadzi do wniosku, iż to właśnie na terenie Rzeczypospolitej Polskiej od 2013 r. podatnik stale zamieszkuje, a co za tym idzie, w rozumieniu przepisów umowy z dnia 8 października 1974 r. Polska jest miejscem jego zamieszkania dla celów podatkowych. Organ zwrócił uwagę, że za wyjątkiem wskazanym w art. 19 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. (który jednak nie ma zastosowania w niniejszej sprawie) - Polska ma prawo opodatkować dochód uzyskany z tytułu świadczenia emerytalnego wypłacanego ze Stanów Zjednoczonych osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Prawo to wynika z treści art. 5 ust. 3 ww. umowy, zgodnie z którym państwu rezydencji przysługuje pełne prawo do opodatkowania dochodów, w tym m. in. świadczenia emerytalnego osoby mającej na jego terytorium miejsce zamieszkania. Zapis w umowie, że danego rodzaju dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie "może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo" (w państwie źródła) wskazuje, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, organ uznał, że świadczenie emerytalne otrzymywane przez podatnika z USA w 2013 r. podlega opodatkowaniu w Polsce (stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. źródłem przychodu jest m.in. emerytura), według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy i przy zastosowaniu zasady określonej w art. 27 ust. 9 lub 9a u.p.d.o.f. Dla opodatkowania w Polsce świadczenia emerytalnego otrzymanego z USA bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że dochody te nie podlegają opodatkowaniu w kraju ich uzyskania. Z postanowień umowy z dnia 8 października 1974 r. nie wynika bowiem, że w sytuacji, kiedy państwo źródła nie pobiera podatku od danego świadczenia, takiego podatku nie może pobierać także państwo, w którym rezydencję ma osoba uzyskująca świadczenie. Końcowo, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. zauważył, iż w niniejszej sprawie nie została również złamana zasada równego traktowania. Równe traktowanie, o którym mowa w art. 21 umowy z dnia 8 października 1974 r., nie polega, w odniesieniu do niniejszej sprawy, na zwolnieniu z opodatkowania w Polsce dochodów uzyskiwanych przez stronę ze Stanów Zjednoczonych Ameryki. Przykładowo, równe traktowanie polega na obciążeniu obywatela polskiego mieszkającego w USA takimi samymi obowiązkami podatkowymi jak mieszkającego tam Amerykanina albo obywatela amerykańskiego mieszkającego w Polsce takimi samymi obowiązkami jak mieszkającego tu Polaka. W konsekwencji, w sytuacji konieczności zapłaty w Polsce podatku od dochodów osiągniętych przez podatnika z USA nie dochodzi do złamania zasady równego traktowania, określonej w art. 21 umowy z dnia 8 października 1974 r. W świetle powyższego na podstawie art. 35 ust. 1 u.p.d.o.f, płatnik, tu: Bank A Oddział w Ł. dokonujący wypłaty świadczenia społecznego (emerytalnego), był zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Tym samym, postępowanie płatnika pobierającego zaliczkę na podatek dochodowy od wypłacanych zagranicznych świadczeń pieniężnych zostało uznane za działanie zgodne z obowiązującymi w 2013 r. przepisami prawa. Decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. została zaskarżona przez S. M. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarżący podniósł, że decyzja ta jest dla niego krzywdząca, gdyż przepisy prawa w odniesieniu do jego przypadku nie mają zastosowania. Zdaniem skarżącego jego sytuacja jest inna z dwóch powodów: 1) jako legalny obywatel USA, legalnie pracował w tym kraju, tam płacił podatki i tam została zwolniona z jakichkolwiek opłat jego emerytura, 2) kwota świadczenia jest zbyt niska, by w przypadku obywatela USA ją opodatkować. Skoro zatem tego podatku w ogóle nie ma, to podatku nie można też naliczać i pobierać w Polsce. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Kwestią sporną w sprawie jest zasadność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych świadczenia emerytalnego wypłacanego przez Zarząd Ubezpieczeń Społecznych w B. (Social Security Administration) w Stanach Zjednoczonych Ameryki, uzyskanego przez skarżącego w 2013 r. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe ustaliły bowiem, że w 2013 r. skarżący oprócz dochodu uzyskanego w Polsce, uzyskał również dochód z emerytury zagranicznej (USA). Nie budzi wątpliwości przy tym, że w badanym roku miejsce zamieszkania skarżącego znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i tu znajdowało się centrum interesów osobistych podatnika, co oznacza, że skarżący podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.). Nieograniczony obowiązek podatkowy oparty jest na zasadzie rezydencji. W przypadku nieograniczonego obowiązku podatkowego, powinność poniesienia świadczenia pieniężnego łączy się z faktem osiągnięcia dochodów i to niezależnie od źródła ich pochodzenia, miejsca osiągnięcia, czy też miejsca położenia źródła przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju przychody z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21, 52, 52a, 52c oraz art. 52d u.p.d.o.f. (zwolnienia przedmiotowe), dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatków (art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.) oraz przychodów wskazanych w art. 2 u.p.d.o.f. W sytuacji gdy podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem, postanowień art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f u.p.d.o.f., które nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie (art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f.). Z treści tych przepisów wynika zatem, że u podatników objętych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów niezależnie od źródła ich pochodzenia, miejsca osiągnięcia, czy też miejsca położenia źródła przychodów z wyjątkiem dochodów zwolnionych przedmiotowo z podatku. Dochody z poszczególnych źródeł podlegają sumowaniu i dopiero od ich sumy oblicza się należny podatek, zgodnie z treścią art. 27 u.p.d.o.f. (wg skali). Tym samym należny podatek powinien zostać obliczony od sumy dochodów uzyskanych przez skarżącego z różnych źródeł przychodów, tj. z emerytury krajowej i świadczenia emerytalnego wypłacanego w USA. Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie z wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie. Powyższe oznacza, że dochód taki podlega opodatkowaniu w tym państwie, w którym jest źródło przychodów, zgodnie z prawem tego państwa, a ponadto, że dochód ten podlega także opodatkowaniu w państwie, w którym podmiot uzyskujący taki dochód ma miejsce zamieszkania (rezydencji). Równocześnie w ust. 2 wskazano, że postanowienia umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów przyznanych obecnie lub w przyszłości przez: prawo jednego z Umawiających się Państw przy określaniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo (lit. a) lub przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami (lit. b). Dochodzi w ten sposób do nałożenia na siebie jurysdykcji dwóch państw, które na podstawie swoich przepisów wewnętrznych roszczą sobie prawo do opodatkowania dochodów uzyskanych w innym państwie. Jednakże umowa z dnia 8 października 1974 r. zawiera także przepisy pozwalające na uniknięcie dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu w obu umawiających się państwach. W art. 20 tej umowy wskazano bowiem, że podwójnego opodatkowania dochodów będzie unikać się w taki sposób, że zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń, Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych. W odniesieniu do skarżącego jednak podatek od świadczeń emerytalnych za rok 2013 nie został pobrany w USA. W omawianym przypadku nie ma zastosowania również zwolnienie wynikające z art. 19 umowy z dnia 8 października 1974 r. dotyczące opodatkowania płacy, wynagrodzenia i podobnego świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody wypłacane z funduszy publicznych z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu lub jakiejkolwiek agendy Umawiającego się Państwa, w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi. Z akt podatkowych niniejszej sprawy nie wynika bowiem, aby otrzymywana przez skarżącego emerytura miała taki właśnie charakter – tj., że była świadczeniem wypłacanym w związku z wykonywaniem pracy dla Rządu USA lub jego agendy. Tym samym trafne są twierdzenia organów o zastosowaniu art. 5 ust. 1, art. 20 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. oraz art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 1 i ust. 9 u.p.d.o.f. podatek dochodowy pobiera się wg skali, zaś u podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. (nieograniczony obowiązek podatkowy), którzy osiągnęli również dochody ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8 (tzw. metody wyłączenia z progresją), lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle powołanych wyżej przepisów zasadnie zatem przyjęły organy podatkowe, że zagraniczna emerytura otrzymywana przez skarżącego podlega opodatkowaniu w Polsce, a dochody uzyskiwane z tego tytułu należy połączyć z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wprawdzie podatnik nie złożył zeznania podatkowego za 2013 rok, z ustaleń organu wynika jednak, że nie doszło do uszczuplenia w podatku dochodowym od osób fizycznych za ten okres, gdyż zobowiązanie podatkowe zostało pokryte zaliczkami pobranymi przez płatników. Nie powstała również nadpłata, co oznacza, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty jest bezzasadny. Szczegółowe wyliczenie w tym zakresie zawiera decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. – co nie budzi zastrzeżeń Sądu. Z powyższych względów Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu Sąd orzekł na podstawie 205 § 2 tej ustawy oraz § 21 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz. U. z 2016 r., poz. 1714 ze zm.). P.C.