I SA/Łd 50/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Sędziowie: Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Asesor WSA Cezary Koziński (spr.), Protokolant : asystent sędziego Marek Pilc, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2005 roku sprawy ze skargi R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [..] Nr [..] w przedmiocie określenia wysokości straty poniesionej z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w 1998 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dn. [...] Nr. [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 740 zł (siedemset czterdzieści zł) tytułem zwrotu kosztów sądowych; 3. określa, że zaskarżona decyzja podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Decyzją z dnia [..] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. określił A. i R. P. wysokość straty poniesionej z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w 1998 r. przez Pana R. P. Podstawą rozstrzygnięcia były ustalenia poczynione w toku przeprowadzonej kontroli podatkowej w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. Ustalono, iż podatnik w 1998 r. prowadził działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej ,,A", której przedmiotem była produkcja i sprzedaż wyrobów winiarskich oraz handel hurtowy i detaliczny wyrobami spożywczymi. Zgodnie z treścią umowy spółki z dnia 12 sierpnia 1991 r. podatnik uczestniczył w zyskach i startach w części wynoszącej 99%. W dniu 7 maja 1999 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło zeznanie podatkowe o wysokości wspólnych dochodów państwa A. i R. P. uzyskanych w 1998 r., natomiast w dniu 13 lutego 2002 r. złożono korektę tego zeznania podatkowego, przy czym nie przedłożono sprawozdania finansowego adekwatnego do skorygowanego zeznania, choć obowiązek taki wynikał z treści art. 45 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. Nr 121, poz. 591 z poź. zm.). Jako przyczynę złożenia korekty zeznania podatkowego podatnicy podali, iż wystąpiły nieprawidłowości podczas naliczania odpisów amortyzacyjnych za lata 1997 – 1998. Wyjaśniając powstałe różnice pomiędzy danymi z informacji PIT-B sporządzonej w 1999 r. a rzeczywistymi danymi, strona wskazała, iż błędy powstały z winy zatrudnionej wówczas księgowej. Nowy księgowy przeprowadził weryfikację prawidłowości zapisów księgowych za lata 1997 – 1999 i sporządził zestawienie dochodów i kosztów działalności spółki, które zostało dołączone do wniosku o restrukturyzację, jednakże nie ma wśród dokumentów złożonych z wnioskiem przedmiotowego zestawienia. W odpowiedzi na wezwania Urzędu Skarbowego do przedstawienia innych dokumentów będących podstawą korekty zeznania podatkowego, podatnik złożył jedynie wybiórcze wydruki komputerowe zapisów na wybranych kontach księgowych, jak również rozliczenie wyniku finansowego za 1998 r., które było powtórzeniem danych z PIT-B, zestawienie strat za lata 1997 i 1998 po dokonanych korektach, wykaz stosowanych kont księgowych. Wyjaśnił także, iż w wyniku włamania do budynku zakładu winiarskiego "A" w R., które miało miejsce w nocy z 6 na 7 marca 1999 r., został skradziony komputer i dyskietki, a tym samym utracone zostały zapisy ksiąg handlowych, przechowywane w tym komputerze oraz na dyskietkach. Nie dokonywano wydruków komputerowych zapisów księgowych. W toku czynności kontrolnych, w dniu 26 lutego 2004 r. przesłuchano podatnika, który oświadczył, iż nie posiada żadnych innych dokumentów źródłowych – poza przedstawionymi już do dyspozycji organów podatkowych – dotyczących działalności Spółki "A" za rok 1998, gdyż na początku 2004 r. zniszczył pozostałą dokumentację z tego okresu, będąc w przekonaniu, iż upłynął pięcioletni okres ich przechowywania. Po zbadaniu całego złożonego przez stronę materiału, organ kontrolny wskazał, iż między innymi przedstawione raporty stanów i obrotów kont za grudzień 1998 r. zawierają rozbieżne dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki i uznał, iż podatnik sporządził korektę zeznania PIT-33 za 1998 r. dysponując niekompletnymi danymi. Podatnik nie sporządził bilansu oraz rachunku zysków i strat za 1998 r. i tym samym nie miał podstaw do wyliczenia zysku bądź straty bilansowej, informacji dodatkowej oraz nie odtworzył kompletnych ksiąg rachunkowych utraconych w czasie kradzieży. Wobec braku rzetelnych i wiarygodnych dokumentów, organ kontrolny uznał, iż wysokość straty podatkowej wykazanej w korekcie zeznania podatkowego jest niewiarygodna i określił wysokość straty na podstawie pierwotnej deklaracji. W odwołaniu z dnia 3 czerwca 2004 r. podatnicy podnieśli, iż wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło pomimo wcześniejszego rozpatrzenia sprawy przez Urząd Skarbowy Ł.-P.. Ponadto strona wskazała, iż jedynym prawidłowym bilansem, w pełni odzwierciedlającym cały stan faktyczny, jest drugi bilans, złożony po weryfikacji danych przez nowego księgowego. Organ kontrolny uwzględnił jednakże pierwszy dokument, który był dokumentem fałszywym i niewiarygodnym, gdyż sporządzony został przez księgową, która dopuściła się fałszerstwa. Podatnik wskazał, iż na zeznaniach podatkowych PIT-33 za 1998 r. znajdowały się nieudolnie podrobione podpisy małżonków. W dniu 04 czerwca 2004 r. Pan R. P. złożył odwołanie od decyzji określającej wysokość straty w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Następnie w dniu 30 sierpnia 2004 r. wpłynęło do Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. pismo adwokata Pana T. S., w którym pełnomocnik stawia zarzut pominięcia go w prowadzonym postępowaniu kontrolnym i podatkowym. W związku z tym organ odwoławczy zwrócił akta sprawy organowi podatkowemu pierwszej instancji, celem przeprowadzenia w tym zakresie stosownego postępowania wyjaśniającego. W dniu 17 września 2004 r. odwołanie od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji wniósł pełnomocnik podatników, zarzucając organowi podatkowemu naruszenie przepisów art. 123 w związku z art. 200 § 1, art. 187 § 1, art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez pozbawienie strony możliwości obrony swoich praw oraz sprzeczność rozstrzygnięcia z treścią zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W dniu 31 grudnia 2004 r. pełnomocnik Pana R. P. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi na decyzję organu odwoławczego, w której zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów postępowania podatkowego określonych w dyspozycji art. 120, 136, 200 § 1 w związku z art. 123 Ordynacji podatkowej, polegające na rażącym naruszeniu uprawnień strony, w postaci pozbawienia jej prawa działania przez prawidłowo umocowanego pełnomocnika, który w wyniku zaniedbań organu I instancji został zupełnie pominięty w postępowaniu toczącym się przed Dyrektorem Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. i w oparciu o to wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o oddalenie skargi, wyjaśniając, iż uchybienie w postaci pominięcia pełnomocnika zostało sanowane poprzez doręczenie pełnomocnikowi strony decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł., a uchybienie to nie miało wpływu na merytoryczne rozstrzygniecie sprawy. Organ odwoławczy rozpatrzył zarówno odwołanie złożone przez Państwa P., jak i odwołanie sporządzone przez ich pełnomocnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Podstawowe znaczenie dla każdego postępowania, w tym podatkowego, ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, albowiem tylko w takim wypadku możliwe jest prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków strony tego postępowania. Ustalenie zaś stanu faktycznego sprawy powinno nastąpić przy zachowaniu pełnej i poprawnej procedury. Z przedstawionych przez Dyrektora Izby Skarbowej w . akt podatkowych wynika, że organ podatkowy II instancji nie dostrzegł braków postępowania w zakresie reprezentacji strony w trakcie jego trwania, gdyż postanowienie (wezwanie) z dnia [..] nr [...] do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego zostało wysłane tylko do podatników, z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika. Wadą tego postępowania jest niedopełnienie obowiązku wynikającego z art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wobec ustanowionego w sprawie pełnomocnika, przez co naruszono podstawową zasadę procedury podatkowej zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Zgodnie z treścią art. 145 Ordynacji podatkowej, pisma doręcza się stronie a gdy strona działa przez przedstawiciela, pisma doręcza się temu przedstawicielowi. To samo dotyczy ustanowionego przez stronę pełnomocnika. Doręczenie pisma stronie zamiast pełnomocnikowi należy potraktować jako prawnie nieskuteczne, gdyż pominięcie pełnomocnika strony w postępowaniu równoznaczne jest z pominięciem strony. Od dnia powiadomienia organu przez stronę o ustanowieniu pełnomocnika, powinien mieć on zapewniony czynny udział w postępowaniu. Celem przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nie jest bowiem umożliwienie wypowiedzenia się stronie jedynie co do dowodów, które przeprowadził, lecz do ostatecznego wypowiedzenia się bezpośrednio przed rozstrzygnięciem sprawy odnośnie do całości zebranego w toku całego postępowania podatkowego materiału dowodowego. Strona powinna mieć także możność wypowiedzenia się co do zupełności postępowania dowodowego. Także organ odwoławczy nie zastosował się do przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i nie wyznaczył pełnomocnikowi strony siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wprawdzie podkreślono, że w dniu 15 listopada 2004 r. pełnomocnika strony zapoznano z materiałami i ustaleniami prowadzonego postępowania, to jednak nie ma w tym zakresie odzwierciedlenia w aktach sprawy. Wynikający z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej obowiązek wyznaczenia stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego ciąży także na organie odwoławczym, bez względu na to, czy w toku postępowania odwoławczego zebrano dodatkowe dowody (wyrok NSA z dnia 04.08.2004 r., sygn. akt FSK 156/04 M. Podat. 2004/9/2). Przyczyną uchylenia zaskarżonej decyzji jest stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania podatkowego, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Nie jest to jednak powodem stwierdzenia jej nieważności, czego żądał skarżący. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z póź. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr. [...] a na podstawie art. 200 i art. 152 tej ustawy zasądzić na rzecz strony skarżącej zwrot kosztów postępowania i określić, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.