I SA/Łd 502/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Cezary Koziński Sędziowie: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Protokolant: Referent-stażysta Jakub Zegarlicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 września 2016 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń oraz od marca do grudnia 2013 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. określającą J.J.: – zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: styczeń 2013 r. w wysokości 3.028 zł, marzec 2013 r. w wysokości 4.237 zł, kwiecień 2013 r. w wysokości 3.792 zł, maj 2013 r. w wysokości 4.700 zł, czerwiec 2013 r. w wysokości 4.749 zł, lipiec 2013 r. w wysokości 4.559 zł, sierpień 2013 r. w wysokości 3.302 zł, – nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: wrzesień 2013 r. w wysokości 21.099 zł, październik 2013 r. w wysokości 17.313 zł, listopad 2013 r. w wysokości 12.091 zł, grudzień 2013 r. w wysokości 4.111 zł. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. W toku kontroli ustalono, że podatnik odliczył podatek naliczony wynikający z faktur zakupu paliwa wystawionych przez Stację Paliw [...], A. 7, [...] S., które nie odzwierciedlały faktycznie dokonanych transakcji. Zdaniem organu podatkowego I instancji, strona dokonując obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający faktur wystawionych przez ww. firmę, w łącznej wysokości 20.991,58 zł, w rozliczeniu podatku VAT za poszczególne miesiące 2013 r. (oprócz lutego), naruszyła przepis art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. W następstwie dokonanych ustaleń Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wydał decyzję z dnia [...] r., w której określił podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, marzec - sierpień 2013 r. oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: wrzesień - grudzień 2013 r. w wysokościach innych niż zadeklarowane przez podatnika. Od powyższej decyzji wniesiono odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. przywołując treść art. 86 ust. 1 i ust. 2, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz określony w tym przepisie sposób obliczenia kwoty podatku naliczonego związane są z rzeczywistym nabyciem przez podatnika towarów i usług. Z przepisu tego nie wynika, że wystarczającym jest posiadanie przez nabywcę oryginału faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Powołując się na orzecznictwo TSUE organ II instancji podkreślił, że z przestępstwem podatkowym popełnionym przez podatnika będziemy mieć do czynienia w sytuacji, gdy podatnik roszczący sobie prawo do odliczenia podatku naliczonego posługuje się w tym celu pustymi fakturami. Oczywistym jest, że gdy faktura nie dokumentuje żadnej transakcji, podatnik doskonale zdaje sobie sprawę z tej okoliczności. Wprowadzenie do ewidencji i rozliczenie pustych faktur pozwala podatnikom na "sztuczne" podwyższenie kosztów prowadzenia działalności, w celu obniżenia zobowiązań podatkowych. Zatem w tego typu sytuacjach organy podatkowe nie są zobligowane do badania kwestii dobrej wiary. Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. podzielił stanowisko organu I instancji, że wskazane faktury nie dają podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego, ponieważ nie odzwierciedlają faktycznie dokonanych transakcji pomiędzy podmiotami wymienionymi na tych dokumentach. Podkreślono, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane faktury były fakturami zbiorczymi i dokumentowały wcześniej dokonane transakcje zakupu paliwa, które potwierdzane były paragonami. Przedmiotowe faktury w większości przypadków wystawiane było pod koniec miesiąca i dotyczyły sprzedaży dokonanych w całym miesiącu. Do kopii faktur znajdujących się u wystawcy załączono kilkanaście bądź kilkadziesiąt paragonów potwierdzających zakupy paliwa na Stacji Paliw [...]. Organ II instancji przytoczył treść § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 z 2011 r., poz. 360 z późn. zm.) i wskazał, że gdy zakup towaru został udokumentowany paragonem z kasy fiskalnej, a następnie do tej transakcji jest wystawiana faktura, nabywca jest zobowiązany zwrócić wystawcy oryginał paragonu, a w zamian otrzymuje fakturę. Natomiast analiza faktur i załączonych do nich paragonów wskazuje na to, że: – tankowania paliwa odbywały się nawet po kilkanaście bądź kilkadziesiąt razy tego samego dnia np. 43 razy w dniu 8 czerwca 2013 r.; – tankowania paliwa odbywały się co kilka bądź kilkanaście minut, w różnych porach dnia i nocy, a nawet dwukrotnie o tej samej godzinie; – tankowano paliwo w małych ilościach np. od 3,76 l do 9,02 l, przy czym numery rejestracyjne wskazane na fakturach dotyczyły samochodów ciężarowych o masie całkowitej powyżej 3,5 tony; – w październiku 2013 r. odliczono podatek z faktury nr [...] z dnia 31 października 2013 r. na kwotę netto 3.130,79 zł podatek VAT 720,08 zł, do której dołączono jeden paragon. Zarówno faktura jak i paragon zawierają informacje, że płatność została uregulowana za pomocą karty kredytowej. Przedstawiając analizę materiału dowodowego (w tym zeznań świadków m.in. właścicieli i pracowników stacji [...]) Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zeznania świadków wyczerpują zagadnienie dotyczące obiegu i sposobu przechowywania dokumentów księgowych na Stacji Paliw [...], także w zakresie wystawiania paragonów oraz funkcjonowania programu komputerowego stosowanego na stacji. Za prawidłowy uznano ustalony przez organ I instancji stan faktyczny, który wskazuje na to, że strona odliczyła podatek naliczony wynikający z pustych faktur wystawionych pod koniec poszczególnych miesięcy 2013 r. przez Stację Paliw [...]. Zdaniem organu odwoławczego zarówno podatnik, jak i co najmniej pracownicy stacji byli w pełni świadomi procederu, w jakim uczestniczyli, bowiem gromadzenie takiej ilości paragonów nie mogło odbywać się bez udziału pracownika obsługującego kasę fiskalną. Zdaniem organu II instancji należy odmówić wiarygodności zeznaniom pracowników stacji, którzy twierdzą, że: – skarżący płacił za paliwo przy każdym tankowaniu na podstawie paragonu fiskalnego, następnie sam przywoził paragony i czekał na wystawienie faktury. – skarżący faktury miał wystawiane na bieżąco, bowiem daty z paragonów wydrukowanych w danym miesiącu są zawsze wcześniejsze od dat wystawienia kwestionowanych faktur - zazwyczaj na koniec miesiąca. Natomiast w ocenie organu wiarygodne jest natomiast zeznanie innego pracownika stacji, który stwierdził, że nigdy na swojej zmianie nie widział osoby, która stałaby na stacji cały dzień i tankowała paliwo od rana do wieczora, a z treści paragonów załączonych do kwestionowanych faktur wynika, że tak właśnie musiałby zachowywać się skarżący. Uznano, że sprzeczna z zasadami logiki i doświadczenia życiowego jest również treść zeznań samego podatnika, z których wynika, że przy zakupie paliwa na stacji nie dostawał żadnych paragonów, a dane do wystawienia faktury zbiorczej na koniec miesiąca podawał z pamięci (nigdy nie zapisywał dokładnej ilości), bo mniej więcej pamiętał, ile kupił. Oznaczałoby to, że np. przy okazji wystawiania w dniu 28 listopada 2013 r. 4 faktur zbiorczych podał, że w ciągu tego miesiąca nabył mniej więcej: 643,04 litrów oleju napędowego za kwotę brutto 3.549,58 zł; 660,64 litrów oleju napędowego za kwotę brutto 3.646,73 zł; 653,42 litrów oleju napędowego za kwotę brutto 3.606,88 zł; 646,66 litrów oleju napędowego za kwotę brutto 3.569,56 zł (z uwagi na dużą zmienność cen paliwa na stacjach paliw podatnik musiałby zapamiętać również mniej więcej przynajmniej wartość netto lub brutto zakupu). Mając na uwadze powyższe za nieprzypadkowe uznano następujące okoliczności: – brak umowy między podatnikiem a Stacją Paliw [...], – rzekome tankowanie na tej stacji paliw wyłącznie przez podatnika, a nie jego pracowników, – wystawienie zakwestionowanych faktur zawsze pod koniec każdego miesiąca, – rzekome realizowanie wyłącznie gotówkowych płatności. W ocenie organu powyższe okoliczności świadczą o tym, że podatnik rozliczył w swoich deklaracjach podatkowych typowo kosztowe puste faktury. Ponadto z zeznania M. W. (właścicielki stacji) z dnia 23 lipca 2015 r. wynika, że dla klientów z którymi był zawierane umowy, były stosowane rabaty, stwierdzić należy, że brak zawarcia umowy, a tym samym rezygnacja z możliwości skorzystania z rabatu przez przedsiębiorcę, który dokonuje w ciągu roku zakupów paliwa o znacznej wartości, przeczy zasadom logiki i racjonalnego działania przedsiębiorcy. Odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził, że zasada prawdy obiektywnej, wyrażająca się między innymi w obowiązku zebrania i rozpatrzenia całości materiału dowodowego, nie oznacza po stronie organu podatkowego obowiązku uwzględniania wszelkich dowodów zgłoszonych przez podatnika. W opinii organu odwoławczego postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, nie znajduje zatem uzasadnienia zarzut naruszenia art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Organ pierwszej instancji prawidłowo przeprowadził postępowanie i określił jego zakres. Wbrew zarzutom strony- w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł.- organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył także przepisów prawa materialnego. Organ ten kwestionując odliczenie przez stronę podatku naliczonego z faktur zakupu paliwa od Stacji Paliw [...] prawidłowo powołał się na przepisy art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt l lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: – art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada jego zastosowanie, pomimo że zebrany materiał dowodowy nie dawał podstaw do przyjęcia, że faktury dokumentujące nabycie paliwa na Stacji Paliw [...] odnosiły się do nierzeczywistych transakcji gospodarczych, – art. 167 oraz art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE, poprzez odmowę uwzględnienia w rozliczeniu podatku zawartego w zapłaconych fakturach wystawionych przez Stacje Paliw [...], – art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług i zasady neutralności, poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy spełnił wszystkie przewidziane przepisami prawa wymogi, warunkujące możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego, – art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez jego zastosowanie w sytuacji, w której brak było podstaw do określenia zobowiązania i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w innej wysokości niż wykazana w deklaracjach VAT-7, 2. 2. naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122. art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez: – uchylenie się organów podatkowych od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i oparcie rozstrzygnięcia jedynie na wybiórczo wybranej części materiału dowodowego, z pominięciem okoliczności w postaci faktycznego nabycia paliwa i skupienie się na okolicznościach kształtujących sytuację prawną kontrahenta, – przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez dokonanie ustaleń wbrew zgromadzonemu materiałowi dowodowemu, w którym brak jest dowodów świadczących o winie Podatnika wobec wyboru kontrahenta, u którego stwierdzono działania świadczące o naruszeniu prawa oraz dokonaniu ustaleń z pominięciem sytuacji faktycznej Podatnika, – naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez tendencyjną ocenę materiału dowodowego ukierunkowaną na wydanie rozstrzygnięcia niekorzystnego dla Strony, – brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., które nie pozwalają na ustalenie, jakie fakty organy podatkowe uznały za udowodnione, jakim dowodom odmówiły mocy dowodowej oraz z jakich przyczyn, – niedopełnienie obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego poprzez odmowę przeprowadzenia dowodów wymienionych w piśmie Strony z dnia 24 sierpnia 2015 r., – rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy w oparciu o niepełny materiał dowodowy, który dodatkowo został w znacznej części zgromadzony w toku innych postępowań, przekroczenie granic swobodnej oceny materiału dowodowego, która przybrała cechy oceny dowolnej w zakresie zeznań złożonych przez Podatnika, – brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji i ograniczenie obecnego uzasadnienia do przytoczenia okoliczności, które w ocenie organów podatkowych przesądzają o naruszeniu przez Podatnika przepisów prawa podatkowego z jednoczesnym świadomym pominięciem okoliczności potwierdzających stanowisko korzystne dla Strony. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji organu II instancji i umorzenie postępowania podatkowego lub przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że zaskarżona decyzja jest wadliwa, a postępowanie organów podatkowych obarczone było nieprawidłowościami uzasadniającymi jej wyeliminowane z obrotu prawnego. Zdaniem strony rozstrzygnięcie zawarte w decyzji jest rezultatem zaniechań organów podatkowych w przedmiocie dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, podejmowane czynności miały na celu udowodnienie nieprawidłowości w rozliczeniu podatku przez stronę. Autor skargi podkreślił, że organy podatkowe nie wzięły pod uwagę faktu, iż na żadnym etapie podatnik nie miał wpływu na to, w jaki sposób M. W. prowadzi swoją działalność, jakie ma źródła zaopatrzenia, a także jaki jest sposób przechowywania dokumentów księgowych na Stacji Paliw [...] i kto ma do nich dostęp. Strona podkreśliła, że nabywca nie dysponuje instrumentami prawnymi, które dawałyby uprawnienia do żądania przedłożenia i ujawnienia dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością podmiotowi, od którego dokonuje nabycia towaru. Podatnik wskazał, że materiał dowodowy zgromadzony w przedmiotowej sprawie świadczy jednoznacznie o tym, że nabycie paliwa wykazane w spornych fakturach nastąpiło, co wynika z przesłuchań świadków - pracowników Stacji Paliw [...]. Organy podatkowe nie przedstawiły dowodów potwierdzających niewykonanie dostaw paliwa określonych w fakturach wystawionych przez tę stację paliw. Uznały bowiem, że transakcje nabycia przez Stronę paliwa na Stacji Paliw [...] są elementem przestępstwa w dziedzinie podatku od towarów i usług, pomijając przy tym zeznania podatnika oraz odmawiając przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków wskazanych w piśmie z dnia 24 sierpnia 2015 r. Zdaniem Strony, powyższe działania potwierdzają dążenie organów podatkowych do potwierdzenia przyjętej - na początku tego postępowania - tezy o nierzetelności spornych faktur. Podatnik zarzucił również organom podatkowym nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, o które wnosił w piśmie z dnia 24 sierpnia 2015 r., na okoliczność braku świadomości co do nieprawidłowości leżących po stronie Stacji Paliw [...] oraz faktu dokonania zakupu paliwa objętego spornymi fakturami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 12 września 2016 r. ustanowiony pełnomocnik podtrzymał zarzuty skargi wzbogacając je o dodatkową argumentację , wskazując na wyraźne żądanie jego mocodawcy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Oparto ją zarówno na uchybieniu przepisom prawa materialnego jak i formalnego. Wobec tego , że skarżący zarzutami naruszenia prawa procesowego zmierzał wprost do zakwestionowania istotnych ustaleń faktycznych przyjętych przez organy za podstawę faktyczna rozstrzygnięcia , w konsekwencji wadliwej jego oceny , a zatem nie dającej podstawy , wobec dostrzeganych wad , podstawienia pod właściwe regulacje prawa materialnego , zasadne pozostaje poddanie kontroli w pierwszej kolejności tych zarzutów . Dopiero bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny w sprawie pozwoli na ocenę prawidłowości zastosowania norm prawa materialnego. W tej grupie zarzutów , skarżący podniósł , że postępowanie organów naruszało art. 121 § 1 , art. 122 , w zw. z art. 187 § 1 , art. 124 , art. 191 Op. a także art. 210 § 4 Op. , co wiązał z wadliwie przeprowadzonym postępowaniem . Efektem tego było w jego ocenie niewłaściwe zastosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług , a mianowicie ; art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit a , art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a oraz art. 99 ust 12 a także przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej , co wynika z osnowy i uzasadnienia skargi . Tym co dzieli strony , to dwa zagadnienia . Pierwsze, czy wystawione faktury przez stację paliw w S. odnotowane w ewidencji podatnika dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze czy też są to tzw. puste faktury. W następnej kolejności , jeśli na etapie zawieranych transakcji dochodziło do nieprawidłowości po stronie dostawcy ( stacji paliw ) to czy podatnik o tym wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności powinien nieprawidłowości te przewidywać , czym uwarunkowane jest skorzystania z prawa odliczenia podatku naliczonego zawartego w rzeczonych fakturach. Przechodząc do rozważań na wstępie wskazać należy ,że sąd uznaje ustalony stan faktyczny za prawidłowy akceptując tę jego ocenę , iż zakwestionowane faktury były tzw. pustymi fakturami , które nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych , który sąd uznaje jako kompletny i wystarczający dla usprawiedliwienia wyprowadzonych wniosków i ocen , organy w sposób właściwy zrekonstruowały przebieg zaopatrywania się podatnika w paliwo na stacji w S.. Wynika z niego , że podatnik kupował paliwo na tej stacji ale nie w oparciu o przedstawione faktury , zakwestionowane przez organy. W zakresie nabyć paliwa , co do zasady nie ma sporu , że do tych czynności dochodziło. Potwierdzają to zgodnie zeznania pracowników stacji oraz wyjaśnienia skarżącego. Jak wynika z zeznań prowadzących stację zasadą było , iż dla odbiorców z odroczonym terminem płatności, regulujących należność w formie przelewu zawierane były umowy na dostawę paliwa , podczas gdy sprzedaż gotówkowa nie wymagała takich umów. W tej kategorii osób związanych ze stacją umowami nie znajdował się skarżący . Jeśli nie było umowy klient płacił za każdy paragon po otrzymaniu paliwa. W oparciu o wystawiane paragony wystawiano faktury zbiorcze . Paragony dostarczał klient. Paragony pod faktury zbiorcze pozyskiwano wyłącznie od klientów ( zeznania J. W., T. W. oraz M. W.). W odniesieniu do klientów z posiadanymi umowami na dostawę paliwa stosowano taką praktykę , iż w segregatorze danego klienta gromadzone były paragony i one stanowiły podstawę wystawienia faktury zbiorczej – przelewowej ( zezn. św. P. ) . Jak zeznał dalej ten świadek wystawiał on paragon każdemu klientowi po tankowaniu , także Panu J. i wydawał mu taki paragon. Fakturę zbiorczą dla ww. wystawiał po przedłożeniu przez niego paragonów. Paragony fiskalne podpinane pod faktury zbiorcze pozyskiwane były wyłącznie od klientów. Nie zbierał i nie gromadził paragonów a te nie odebrane przez klientów wyrzucane były do kosza pod kasą. Takiej samej treści zeznania złożył świadek D. J. – pracownik stacji przesłuchany 19.05.2015 r. oraz św. J. B. przesłuchany tego samego dnia. Wystawiane faktur zbiorczych odbywało się w ten sposób , że wprowadzano do systemu nr paragonu i program sumował ich łączną wartość. Przesłuchany z kolei w charakterze strony w dniu 20.03.2015 r. podatnik potwierdził ,że nie miał zawartej umowy na zakup paliwa na stacji w S., potwierdził zgodność transakcji z wystawionymi fakturami, oświadczył ,że w związku z tankowaniami nie dostawał żadnych paragonów , także ich nie gromadził a otrzymywał faktury zbiorcze na podstawie zakupionego paliwa , którego ilość mniej więcej pamiętał. Potwierdził ,że dokonywał płatności po każdym tankowaniu , zakupów dokonywał zawsze osobiście. Zaprzeczył ażeby kupował paliwo w małych ilościach np. 4-5 l lub kilkunastokrotnie w ciągu jednego dnia , także w nocy , nic nie wiedział o podpinanych do otrzymywanych faktur paragonach fiskalnych . Wypowiadając się odnośnie zgodności wyspecyfikowanego paliwa na fakturach z podpiętymi paragonami stwierdził ,że mniej więcej taką ilość zatankował ale nigdy nie spisywał dokładniej . W złożonych wyjaśnieniach na piśmie z 25 sierpnia 2014 r. oświadczył ,że nie jest mu znane źródło pochodzenia rzeczonych paragonów z kas fiskalnych stacji , nie są to dokumenty od niego pobrane oraz ,że nie jest kwestionowana przez stację okoliczność zakupu paliwa przez jego firmę, a opisane paragony podpięte pod kopie faktur nie posiadają żadnych danych identyfikujących jego firmę. W świetle tych jednoznacznych zeznań i wyjaśnień wynikających ze zgromadzonych dowodów w ocenie sądu nie mają istotnego znaczenia kwestie związane ze stosownych oprogramowaniem w firmie właścicielki stacji paliw czy też zgłoszonymi do przeprowadzenia wnioskami z zeznań prowadzącego biuro rachunkowe A. K. na posiadane wątpliwości związane z fakturami VAT przekazywanymi do tego biura. Są to zagadnienia dotyczące wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej przez M. W. i w żaden sposób nie przekładają się na transakcje zakupu paliwa na stacji w S.przez skarżącego oraz otrzymane przez niego faktury VAT. Z tych powodów sąd nie podzielił zarzutów dotyczących naruszenia przepisów traktujących o naruszeniu zasady prawdy materialnej ,niekompletności materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie zgłaszanych wniosków i w konsekwencji niewłaściwej oceny zebranego materiału dowodowego ( art. 122, art. 187 § 1 , art. 188 oraz art. 191 Op. ). Zdaniem sądu uprawnione jest stanowisko administracji podatkowej ,że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych , są to tzw. puste faktury, a mające miejsce zakupy paliwa, bo przecież do nich dochodziło ( bezsporne) nie są potwierdzone żadnymi dowodami. Zgodzić należy się z oceną organów ,że w zakresie wystawienia rzeczonych faktur musiało dochodzić do nieprawidłowości o czy wiedział zarówno skarżący jak i osoby sporządzające owe zbiorcze dokumenty. Skarżący prowadzący działalność gospodarczą obarczony jest szeregiem obowiązków związanych z prawidłowych dokumentowaniem zachodzących w działalności zdarzeń gospodarczych, z których wywodzi określone dla siebie skutki prawne, w tym także korzysta z uprawnienia do odliczanie podatku naliczonego z zakupowych faktur VAT ( art. 86 ust. 1 i 2 VAT). Słusznie podnosi organ ,że zarówno podatnik jak i pracownicy stacji byli w pełni świadomi tego , jakie ilości paragonów opisywali w wystawianych fakturach a następnie podpinali je do ich kopii na usprawiedliwienie wskazanych w fakturach ilości wydanego towaru , nie dokumentujących faktycznych zakupów jakie na stacji dokonywał skarżący. Na brak racjonalności zachowania podatnika w podejmowanych transakcjach oraz wbrew zasadom logiki wskazują takie okoliczności jak ; nie korzystanie z formy umownego związania się ze sprzedawca , która dawała określone korzyści – stosowanie formy rozliczeń przelewowych raz w miesiącu , korzystania z rabatów , umożliwienia pozostawiania paragonów fiskalnych , stanowiących podstawę wystawienia faktury zbiorczej na stacji , w przygotowanym dla tego celu dla klienta dokonującego zakupu paliwa o znacznej wartości segregatorze. Na zaangażowanie w proceder wystawienia rzeczonych pustych faktur wskazuje również i to , że podatnik otrzymując faktury z określonymi w nich pozycjami doskonale pamiętał ich ilości , nie prowadzać w tym względzie żadnych odrębnych notatek co do częstotliwości tankowań ( dni) oraz rodzaju i ilości nabywanego towaru, tym bardziej ,że jak twierdził nie otrzymywał i nie przedkładał do ich wystawienia paragonów fiskalnych . Tezie tej przeczy to , że wśród paragonów stanowiących podstawę wystawienia faktur są i takie , które dokumentują zakupy nocą, oraz tankowania małych ilości paliwa do samochodów ciężarowych , którymi się posługiwał , którym to okolicznościom zaprzeczył w składanych wyjaśnieniach ( op. cit.). Słusznie organy podkreślają ,że podpinane paragony niekiedy w ilościach kilkudziesięciu pod jedna fakturę , dokumentujące również zakupy o tej samej godzinie , czemu przeczył skarżący , pozwalają na ocenę ,że musiało się to odbywać za wiedzą wystawiających oraz akceptacją skarżącego. Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego także i one nie zasługują na podzielenie. Słuszne jest stanowisko organów ,że po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej tj. począwszy od 1 maja 2004 r. przepisy prawa krajowego należy interpretować przy uwzględnieniu prawa wspólnotowego. Mając to na uwadze należy odwołać się do tej jednolitej linii orzeczniczej Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej , że w sytuacji jaka wystąpiła w okolicznościach rozpoznawanej sprawy a więc kiedy faktura opisuje czynność ( usługa / dostawa) , która w rzeczywistości nie została wyświadczona , tzw. "pusta faktura" obowiązkiem organu nie jest badanie , czy podatnik wiedział lub powinien był wiedzieć , że transakcje stanowiące podstawę do odliczenia podatku wiązały się z przestępstwem podatkowym. Wniosek taki można wyprowadzić a contrario z poglądów Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej chociażby w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 ( wyrok z 20 czerwca 2012 r.) , traktujących o czynieniu ustaleń w kontekście świadomości podatnika nabywcy towarów lub usług jedynie w sytuacji gdy zaistniała czynność rodząca powstanie zobowiązania. W ten sam sposób zagadnienie to ujmowane jest w poglądach prawnych wyrażanych przez Naczelny Sąd Administracyjny , który wskazuje ,że ustalenie, że do dostaw towarów nie doszło czyni zbędnym badanie tzw. dobrej wiary podatnika. Nie dokonanie dostawy towarów oznacza bowiem, że podatnik w pełni świadomie odliczył podatek z faktur, które nie dotyczą rzeczywiście wykonanych transakcji (zob. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 1310/14). W niniejszej sprawie zebrano przekonywujące dowody , że sprzedawca paliwa - Stacja Paliw [...] nie wykonał na rzecz skarżącego czynności udokumentowanych spornymi fakturami, którymi następnie posługiwał się podatnik odliczając uwidoczniony w nich podatek naliczony. Oznacza to , że organy prawidłowo zastosowały wskazane w podstawie prawnej rozstrzygnięcia przepisy prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust 2 pkt 1 lit a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika ,że podstawową cechą konstrukcyjną podatku VAT jest możliwość potrącenia przez podatnika podatku od towarów i usług kwoty podatku należnego na wcześniejszym etapie obrotu , jeżeli rzeczywiste nabycie towaru jest związane ze sprzedażą opodatkowaną. Jednym z podstawowych warunków uprawniających podatnika do skorzystania z przysługującego mu prawa jest to , aby czynności opodatkowane kreujące u zbywcy podatek należny odpowiadający u nabywcy podatkowi naliczonemu w rzeczywistości zaistniały , co słusznie podkreśla administracja podatkowa , ażeby wystąpił obrót stanowiący zgodnie z art. 29 ustawy o VAT , podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Warunki , których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z prawa do odliczenia , związane są m.in. z fakturami VAT , które dokumentują , odzwierciedlają nabycie towarów i usług. Jednym z nich jest opisany w treści powołanego przez administrację podatkową art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a VAT , wedle którego w przypadku gdy wystawiono faktury , faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności , które nie zostały dokonane - ustalenie przyjęte przez organy akceptowane przez sąd w rozpoznawanej sprawie - faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Na tle treści tego przepisu wyrazić należy ugruntowany pogląd ,że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji , czyli do faktur , które nie opisują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Podsumowując , sąd nie znalazł podstaw do podzielenia zarzutów skargi odnoszonych do regulacji zawartych w przepisach prawa formalnego jak i materialnego , w tym związanych z ograniczeniem czy też z pozbawieniem strony czynnego udziału w toku postępowania m.in. poprzez odmowę uwzględnienia składnych wniosków . Realizując wymogi wynikające z art. 210 Op. organ wbrew zarzutowi opartemu na tym przepisie wytłumaczył się z wydanego rozstrzygnięcia . Uzasadnienie jest kompletne z punktu widzenia przesłanek opisanych w ust. 4 tego przepisu. Z przytoczonych względów , na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , sąd orzekł jak w sentencji. AKE.